Выемка документов

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ

Налоговые органы в своей  деятельности руководствуются Конституцией Российской Федерации, федеральными конституционными законами, Налоговым кодексом Российской Федерации и другими федеральными законами, настоящим Законом и иными законодательными актами Российской Федерации, нормативными правовыми актами Президента Российской Федерации и нормативными правовыми актами Правительства Российской Федерации, международными договорами Российской Федерации, а также нормативными правовыми актами федеральных органов исполнительной власти, органов государственной власти субъектов Российской Федерации и органов местного самоуправления, принимаемыми в пределах их полномочий по вопросам налогов и сборов.

Налоговый Кодекс РФ устанавливает  понятие налогового правонарушения. Согласно статье 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушении законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое установлена ответственность.

Законом РФ от 21.03.1991 № 943-1 (ред. от 28.06.2013) 
«О налоговых органах Российской Федерации» статьей 7. П. 7 налоговым органам предоставляется право: производить в случаях и порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации, выемку документов, свидетельствующих о совершении налоговых правонарушений.

Задачами данной контрольной работы является изучение вопросов выемки документов и предметов налогоплательщика, методика проведения и оформления результатов.

ВЫЕМКА ДОКУМЕНТОВ

Одним из самых эффективных  методов сбора доказательств  нарушений является выемка документов и предметов. Но налоговые органы не так охотно его используют. Ведь при всей его эффективности он требует больших трудозатрат. А при малейшей оплошности проверяющих весь труд может пойти насмарку.

Вместе с тем отметим, что данный способ сбора доказательств  налоговых правонарушений до недавнего  времени не пользовался большой популярностью. Это объясняется тем, что процедура выемки достаточно трудоемкая, требующая от инспектора не только правильного проведения и оформления, но и значительных моральных сил.

В процессе выемки налоговые  инспекторы могут изъять не только документы организации, но и предметы, которые имеют отношение к данной проверке. К интересующим контролеров предметам прежде всего относятся системные блоки, дисковые накопители или флеш-карты и кассовые аппараты. На них может содержаться информация о данных бухгалтерского учета организации, а также «черная» бухгалтерия.

Также для инспектора будет огромной удачей обнаружить печати фирм-контрагентов проверяемой организации. Объяснять почему, необходимости конечно же нет.

Выемку налоговый орган может проводить при наличии одного из следующих оснований:

Если проверяемое лицо не исполняет требования налогового органа о представлении документов в добровольном порядке. В этом случае изъятию подлежат копии только тех  документов, которые были истребованы.

Если инспектору для  проведения налогового контроля будет  не хватать только копий документов и есть достаточные основания  полагать, что подлинники будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

Стоит отметить, что указанные  основания для проведения выемки никак не связаны между собой. Поэтому наступление одного из них может стать причиной неожиданного визита. А неожиданным он будет потому, что налоговые органы не обязаны предупреждать о своих намерениях, также как и не обязаны перед выемкой обязательно направлять в организацию требование о представлении копий документов. Хотя довольно часто фирмы ошибочно полагают, что налоговики должны попытаться вначале запросить документы и дать время на добровольное исполнение, а уже потом прибегать к крайним мерам. Такое мнение выгладит по меньшей мере не логичным. Ведь суть выемки как раз и заключается в том, чтобы организация не имела возможности подделать или уничтожить документы. А если ей направить требование, то со стопроцентной уверенностью можно говорить, что на фирме отреагируют «правильно», поскольку знают за что могут зацепиться контролеры.

Что касается второго  основания для изъятия документов, то стоит обратить внимание на тот  факт, что контролеры часто формально  подходят к указанию причин проведения выемки, ограничиваясь ссылкой на свои подозрения. А ведь они должны аргументировать свою позицию и предоставить суду, если потребуется, факты, которые указывают на намерения фирмы испортить подлинники документов. В противном случае постановление о проведении выемки может быть признанно незаконным.

Как и любое контрольное  мероприятие выемка должна быть инициирована должностным лицом налогового органа. Для этого он выносит соответствующее  постановление. При этом постановление  должно быть вынесено инспектором, который включен в состав проверяющей группы. Данное постановление утверждает руководитель (его заместитель) инспекции.

Как уже говорилось выше, о проведении выемки фирму предупреждать  налоговикам не обязательно, скорее наоборот, желательно, чтобы это  оставалось в тайне до тех пор, пока инспектор не попадет в офис фирмы. Для этого иногда проверяющие прибегают к всяким уловкам, к примеру, в офисных зданиях с пропускным режимом контролеры могут представиться курьером чтобы попасть в офис и раньше времени не поднимать шумиху.

Выемка не может осуществляться в ночное время - с 22-00 до 6-00.

При осуществлении выемки обязательно должен присутствовать определенный круг лиц. Прежде всего, это представитель компании. Им может быть не только руководитель или полномочный представитель, а любой сотрудник, будь то хоть менеджер, хоть продавец. Ведь выемка может проходить как в самом офисе, так и по месту нахождения, например, склада или магазина, причем одновременно.

Во-вторых при проведении выемки обязательно должны присутствовать понятые. Их должно быть не менее двух человек. При этом понятыми могут быть любые не заинтересованные физические лица, не являющиеся сотрудниками налоговой инспекции.

Также в необходимых  случаях для участия в производстве выемки приглашается специалист, обладающий специальными знаниями и навыками и не заинтересованный в исходе дела. Его обычно привлекают при выемке системного блока компьютера с целью обеспечения сохранности информационной базы и избежание ее повреждений.¹

Выемка начинается с  предъявления инспектором мотивированного постановления. Его форма утверждена приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. № ММ-3-06/338@ (Приложение 1).

Далее он должен разъяснить присутствующим их права и обязанности. Перед непосредственным изъятием документов, инспектор должен предложить вам предоставить документы добровольно. Многие отказываются помогать проверяющим, а некоторые даже пытаются воспрепятствовать. Нужно понимать, что в случае отказа изымать будут все документы подряд, хотя и забирать документы не относящиеся к предмету проверки запрещено. Другими словами, не зависимо от вашей воли проверяющие свое дело сделают. А в случае добровольного представления у вас есть шанс, что часть документов может и остаться. Ведь на требование инспектора выдать документы добровольно возникает вполне логичный вопрос: какие именно документы вам нужны? И ответ «все бухгалтерские за период...» будет неприемлемым. Просите, чтобы проверяющие конкретизировали какие именно документы они хотят получить. В большинстве случаев у инспектора нет четкого представления какие именно документы ему нужны и какие он может тут обнаружить. Так что весьма высока вероятность, что он что-то забудет. А кроме этого добровольная выдача документов избавит вас от необходимости наводить порядок после незванных гостей.

В случае отказа от добровольной выдачи документов инспектор может  приступить к принудительной выемке. В ходе ее процесса контролеры имеют  право самостоятельно вскрывать  запертые помещения, где могут находиться документы и предметы. Но при этом инспектор не должен наносить вред имуществу организации. В случае нанесения такого ущерба, фирма может обратиться за компенсацией вреда имуществу.

Все изъятые документы  проверяющие предъявляют понятым  и остальным лицам, участвующим  в процедуре выемки. Эти документы инспектор прошнуровывает, пронумеровывает и скрепляет печатью или подписью проверяемого лица. Также при необходимости документы и предметы могут быть упакованы на месте изъятия. После этого начинается рутинная работа - необходимо описать все изъятое и перечислить все в протоколе и в прилагаемых к нему описях. При этом точно указываются все наименования документов и предметов, их точное количество, индивидуальные признаки, а также стоимость, если это возможно.

Все эти действия должны найти отражение в протоколе. Обязанность понятых заключается в том, чтобы все, свидетелями чего они являются было отражено в протоколе правильно. При этом они вправе делать в протоколе замечания по поводу произведенных действий.

Копию протокола о  выемке налоговики должны вручить руководителю или представителю компании под расписку. Если это сделать невозможно, например, лицо отказывается от получения, то копию протокола высылают почтой.

При изъятии подлинников документов налоговая инспекция должна сделать с них копии и заверить их подписью должностного лица. После этого заверенные копии документов должны быть переданы проверяемому лицу в течение пяти дней после изъятия. А если есть возможность изготовить копии прямо на месте выемки, то копии передаются сразу. Если инспекция не вернет вам копии изъятых подлинников документов или вернет их позже через пять дней, то можно готовить претензии о нарушении ваших прав и законных интересов во время выемки. Вот только надо будет доказать какие именно действия вы не могли осуществить без изъятых документов.

А вот возвращать изъятые  документы после окончания выездной проверки инспекция вовсе не обязана. В кодексе нет таких норм, которые  бы устанавливали порядок и сроки  возврата подлинников документов, если ему уже выданы заверенные копии.

Как известно выездная проверка может быть приостановлена. В этот период времени приостанавливаются действия налоговиков по истребованию документов у компании, которой в  этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки. Исключение составляют документы, полученные в ходе проведения выемки. Также приостанавливаются действия налоговиков на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой. Поскольку выемка документов в большинстве случаев производится на территории компании, то действия инспекторов по изъятию документов в период приостановления выездной проверки признаются незаконными. К примеру, если постановление о выемке вынесено в один день с решением о приостановлении проверки и выемка произведена в период приостановки, то выемка считается незаконной. А вот если постановление о выемке датировано в периоде приостановления проверки, а сама процедура осуществлена после ее возобновления, нарушения со стороны налогового органа нет. Ведь действие по вынесению постановления производится не на территории налогоплательщика, а в стенах инспекции.

Выездная проверка заканчивается  в день составления справки о  проведенной проверке. Вместе с тем, выемка должна проводиться в рамках проверки, однако какого-либо срока для выемки нет. Поэтому, проведение выемки в последний день проверки вполне допустимо. А вот после составления справки об окончании проверки выемка незаконна. Единственное исключение в такой ситуации - назначение дополнительных мероприятий налогового контроля. Хотя и в кодексе нет упоминания о том, что во время дополнительных мероприятий мероприятий можно проводить выемку документов, инспекторы часто прибегают к этой мере.

В ходе выемки составляется протокол (форма утверждена Приказом ФНС России от 31 мая 2007 г. № ММ-3-06/338@), который должен соответствовать всем требованиям, предъявляемым статьей 99 Налогового кодекса к протоколам, составляемым при производстве действий по осуществлению налогового контроля.

Протокол прочитывается  всеми лицами, участвовавшими в производстве выемки. При этом указанным лицам должны иметь возможность внести в протокол имеющиеся у них замечания по поводу производства выемки.

Протокол подписывается  составившим его должностным  лицом налогового органа, а также  всеми лицами, участвовавшими в производстве выемки. Отсутствие подписей любого из перечисленных лиц может повлиять на законность выемки.²

НЕКОТРЫЕ ОСОБЕННОСТИ  ВЫЕМКИ ДОКУМЕНТОВ

В ходе проведения выездных налоговых проверок налоговые органы используют различные средства для выявления действительной налоговой обязанности налогоплательщиков. Помимо традиционных средств, связанных с истребованием у налогоплательщика и иных лиц соответствующих документов, в последнее время все чаще используются и более радикальные средства, в том числе принудительная выемка документов. О том, как налогоплательщикам защитить свои права, если в отношении них вынесено постановление о производстве выемки, пойдет речь в настоящей статье.

Выездная налоговая  проверка в каждом без исключения случае оборачивается для налогоплательщика большими обременениями. В это время налоговые органы обладают различными предусмотренными законом возможностями по всестороннему изучению финансовой деятельности налогоплательщика, начиная с истребования у налогоплательщика соответствующих документов и заканчивая проведением различных экспертиз, осмотров, инвентаризаций и т.п.

Особое место в этом ряду занимает право налоговых органов  на производство выемки документов. Если несколько лет назад данное мероприятие  не было распространено в практике проведения налоговых проверок, то в настоящее время оно достаточно часто применяется налоговыми органами. При этом в объем и состав документов, подлежащих выемке, включаются первичные, финансовые и иные документы, связанные с исчислением и уплатой налогов и касающиеся предмета налоговой проверки.

Основным нормативным  актом, определяющим законодательную  основу производства выемки, является Налоговый кодекс РФ.

Однако участники налоговых  споров, в том числе суды, нередко  в обоснование своих позиций ссылаются также на отдельные положения Инструкции о порядке изъятия должностным лицом государственной налоговой инспекции документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли (дохода) или сокрытии иных объектов от налогообложения, у предприятий, учреждений, организаций и граждан, утвержденной письмом Министерства финансов РСФСР от 26.07.1991 № 16/176 (далее – Инструкция о порядке изъятия документов).

Налоговый кодекс РФ не дает определения выемки. Однако из анализа  положений Кодекса можно сделать вывод о том, что выемка документов представляет собой мероприятие налогового контроля, состоящее в принудительном изъятии у налогоплательщика имеющих значение для установления его действительной налоговой обязанности определенных документов. Схожее определение содержится в Инструкции о порядке изъятия документов. В ней под изъятием документов понимается административно-правовая мера воздействия, состоящая в принудительном лишении налогоплательщика возможности пользоваться и распоряжаться указанными документами.

Иными словами, важным признаком, отличающим выемку от иных мероприятий  налогового контроля, является ее принудительный характер, т.е. имеющаяся у налогового органа возможность изъятия документов без согласия налогоплательщика.

Учитывая указанное свойство, следует признать, что выемка документов является опасным для налогоплательщика мероприятием, потенциально создает угрозу нарушения его прав и законных интересов. Возможно, лишившись на определенное время важных документов, налогоплательщик будет испытывать затруднения в осуществлении своей предпринимательской деятельности либо вообще не сможет ее продолжать. Изъятие налоговым органом документов лишает налогоплательщика также возможности надлежащим образом защищать свои права и законные интересы, ссылаясь на эти документы.

Из действующего законодательства следует, что выемка документов может  быть произведена при наличии  двух оснований:

• при неисполнении налогоплательщиком требования налогового органа о добровольном представлении документов (п. 4 ст. 93 НК РФ). В этом случае налоговый орган изымает копии таких документов;
• если есть достаточные основания полагать, что интересующие налоговый орган документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены (подп. 3 п. 1 ст. 31 и п. 14 ст. 89 НК РФ). В данном случае налоговый орган изымает копии или подлинники таких документов.

При этом указанные основания  не являются связанными, каждое из них  будет достаточным (т.е. самостоятельным) для производства выемки.

В этом отношении неверна позиция  тех налогоплательщиков, которые полагают, что прежде чем производить выемку документов, налоговый орган обязан направить налогоплательщику требования о представлении копий данных документов в добровольном порядке. Иногда к такой неправомерной позиции присоединяются и суды. Например, в решении Арбитражного суда Кемеровской области от 25.03.2009 и в постановлении Седьмого арбитражного апелляционного суда от 03.07.2009 по делу № А27-2983/2009 сделан вывод о том, что «из содержания статей 89 и 93 НК РФ в их совокупности усматривается, что выемка документов и предметов производится после направления налоговым органом требования о предоставлении документов и неисполнения данного требования налогоплательщиком». Учитывая это, суды посчитали, что постановление о производстве выемки будет законным лишь в случае, если налоговый орган ранее направлял налогоплательщику требования о представлении документов в добровольном порядке.

Основным документом, служащим формальным основанием для производства выемки, является постановление, вынесенное должностным лицом налогового органа, осуществляющим выездную налоговую проверку, и утвержденное руководителем соответствующего налогового органа или его заместителем.

Форма постановления о производстве выемки документов утверждена приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@.

Анализ сложившейся судебной практики показывает, что в ней отсутствует  единый подход к оценке судами результатов  произведенной выемки в условиях несоблюдения налоговым органом  требований по оформлению соответствующего постановления.

Показательным является дело № А27-2983/2009, рассмотренное ФАС Западно-Сибирского округа в постановлении от 14.09.2009 № Ф04-5552/2009(19563-А27-49).

Из материалов этого дела следует, что в отношении налогоплательщика  вынесено постановление о производстве выемки. Полагая, что это постановление является незаконным, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным. Одним из положений, на которых налогоплательщик основывал свои требования, является нарушение налоговым органом ст. 94 НК РФ в части установления круга должностных лиц, уполномоченных подписывать постановления о производстве выемки. Из оспариваемого постановления следовало, что оно было подписано руководителем налогового органа, хотя согласно решению о проведении выездной налоговой проверки руководитель налогового органа в составе должностных лиц, уполномоченных на проведение налоговой проверки, не значится.

Налоговый орган, признав допущенное нарушение, указал, что оно не является нарушением императивных требований, предъявляемых к содержанию постановления в указанной части, нарушение которых могло бы повлечь признание указанного постановления недействительным. Суды трех инстанций с такой позицией не согласились, признав оспариваемое постановление незаконным.

Однако в судебной практике встречается и иная позиция, согласно которой допущенные налоговым  органом нарушения в оформлении постановления о производстве выемки не могут служить самостоятельным  основанием для признания выемки незаконной. К такому выводу пришел, например, ФАС Восточно-Сибирского округа, рассмотрев в постановлении от 01.06.2011 дело № А78-6261/2010. Суд кассационной инстанции отметил, что довод налогоплательщика о незаконности выемки в связи с подписанием постановления о производстве выемки заместителем начальника инспекции, а не проверяющим лицом не может быть принят «на том основании, что заместитель начальника инспекции является должностным лицом налогового органа, в должностные полномочия которого входит обязанность подписывать ненормативные акты. Кроме того, пунктом 1 статьи 94 Налогового кодекса Российской Федерации прямо предусмотрена обязанность заместителя руководителя налогового органа подписывать постановление о производстве выемки в форме его утверждения».

В отличие от достаточно подробной регламентации формы  постановления о производстве выемки, в НК РФ не уделяется существенного  внимания его содержанию. Помимо необходимости  указания на мотивы, побудившие налоговый орган произвести выемку, в Кодексе не установлено иных требований к содержанию рассматриваемого постановления.

Помимо правильного  определения налоговым органом  оснований для производства выемки и грамотного составления постановления  о производстве выемки немаловажное значение имеет процедура совершения рассматриваемого мероприятия налогового контроля. От того, насколько процедура производства выемки будет соответствовать положениям закона, налогоплательщик может быть уверен в том, что его права максимально гарантированы.

Прежде чем начать процедуру производства выемки, налоговый  орган должен создать все условия  для ее осуществления.

Первое, на что ориентирует  закон, – формирование необходимого состава участников процедуры производства выемки. В силу п. 3 ст. 94 НК РФ выемка документов и предметов производится в присутствии понятых и лиц, у которых производится выемка документов. В необходимых случаях для участия в производстве выемки приглашается специалист.

Основная задача понятых  как субъектов процедуры производства выемки – удостоверить факты, содержание и результаты действий, производившиеся в их присутствии. Понятые вызываются в количестве не менее двух человек. В качестве понятых могут быть вызваны любые не заинтересованные в исходе дела физические лица.

Особо следует отметить, что согласно п. 4 ст. 98 НК РФ не допускается  участие в качестве понятых должностных  лиц налоговых органов. Однако подобной нормы, запрещающей участие в  качестве понятых работников налогоплательщика, в НК РФ нет. Неисполнение налоговым органом требования закона об обязательном участии понятых в производстве выемки влечет признание ее результатов незаконными.

Что касается присутствия  в ходе выемки лиц, у которых она  производится, то следует учитывать, что к таким лицам не обязательно должны относиться сами налогоплательщики или их законные представители.

Второе, что должен сделать  налоговый орган при подготовке к производству выемки, – предъявить присутствующим лицам постановление  о производстве выемки и разъяснить им их права и обязанности.

Если налогоплательщик отказывается добровольно выдать интересующие налоговый орган документы, налоговый  орган приступает к производству выемки, то есть к принудительному их изъятию.

При отказе налогоплательщика  вскрыть помещения или иные места, где могут находиться подлежащие выемке документы, должностное лицо налогового органа вправе сделать это самостоятельно, избегая причинения не вызываемых необходимостью повреждений запоров, дверей и других предметов.

При изъятии налоговым  органом подлинников документов с них изготавливают копии, которые заверяются должностным лицом налогового органа и передаются лицу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или передать изготовленные копии одновременно с изъятием документов налоговый орган передает их налогоплательщику в течение пяти дней после изъятия. Суды признают нарушение указанного пятидневного срока незаконным бездействием, но в то же время не являющимся существенным процессуальным нарушением, влекущим отмену решения налогового органа, выносимого по результатам выездной проверки.

Все изымаемые документы  предъявляются понятым и другим лицам, участвующим в производстве выемки, и в случае необходимости  упаковываются на месте выемки.

Изъятые документы должны быть пронумерованы, прошнурованы и скреплены печатью или подписью налогоплательщика.

В ходе производства выемки обязательно составляется протокол по форме, установленной приказом ФНС  России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@. Протокол о выемке документов должен соответствовать  всем требованиям, предъявляемым ст. 99 НК РФ к протоколам, составляемым при производстве действий по осуществлению налогового контроля.

Протокол прочитывается  всеми лицами, участвовавшими в производстве выемки. При этом указанным лицам  должна быть предоставлена возможность внести в протокол имеющиеся у них замечания по поводу производства выемки.

Отсутствие протокола  выемки является существенным нарушением требований НК РФ, влекущим признание  незаконными результатов выемки.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Налоговое законодательство предусматривает право налоговых органов произвести выемку документов и предметов у налогоплательщика, но в отличие от других мероприятий налогового контроля выемка может производиться исключительно в рамках выездной налоговой проверки.

Выемка документов и предметов является одним из инструментов налогового контроля. Как правило, выемка проводится в случае отказа налогоплательщика добровольно предоставить запрашиваемые документы. 

Однако налоговые органы обязаны доказать факт отказа налогоплательщика от добровольной выдачи документов и обосновать необходимость выемки, а также безукоризненно соблюдать всю процедуру проведения выемки.

В случае признания судом  факта нарушения должностным  лицом налогового органа своих полномочий, а также порядка проведения или документирования самой процедуры выемки, решение налогового органа по факту проверки может быть признано недействительным.

Таким образом, именно нарушения  процедурного характера могут стать  ключевым моментом при решении налоговых  споров и успешно оспорить решение налогового органа. Поэтому налогоплательщикам очень важно знать о том, каким образом проводится процедура выемки документов и как грамотно защитить свои права. 

В соответствии со статьей 94 Налогового Кодекса РФ выемка документов и предметов производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку. Указанное постановление должно быть обязательно утверждено руководителем или заместителем соответствующего налогового органа.³

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (по состояния на 01.01.12): сайт: www.consultant.ru/online  (проверено о 19.10.2013)
2. Комментарий к Налоговому Кодексу  РФ части I, (постатейный) / Сост. С.Д. Шаталов: сайт: www.consultant.ru/online (проверено о 19.10.2013)
3. Козырин А.Н., Кинсбурская В.А., Реут А.В., Семенча О.Ю. Налоговые процедуры: учебное пособие; М.: Норма, 2008. – 327 с.
4. Латыпова Е. У. «Обеспечение исполнения обязанности по уплате налогов и сборов» /М.: 2009 – 180 с.
5. Нестеров Г.Г., Попанова Н.А., Терзиди А.В. Налоговый контроль: учебное пособие; М.: Эксмо, 2009. 328 с.
6. Попонова А.Н., «Организация налогового учёта и налогового контроля»: Учебное пособие / А.Н. Попонова, Г.Г. Нестеров, А.В. Терзиди –М: ЭКСМО, 2009, - 620 с.
7. Сайт ФНС РФ: www.nalog.ru - режим доступа – свободный (проверено о 19.10.2013)
8. Сайт: www.buhgalteria.ru- режим доступа – свободный (проверен о 19.10.2013)
9. Сайт www.klerk.ru – свободный (проверен о 19.10.2013)