Аудит налога на прибыль (согласно ПБУ 18/02)

Федеральное агентство  по образованию

Государственное образовательное  учреждение

Тульский государственный  университет

 

Кафедра «Финансы и менеджмент»

 

 

 

 

 

 

КОНТРОЛЬНО  КУРСОВАЯ РАБОТА

 

на тему:

 

« АУДИТ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ (СОГЛАСНО ПБУ 18/02) »

 

 

 

Выполнил: ст.гр. 530421________________________________ Cамокатова О. С.

 

Проверил: к.э.н.  _________________________________________  Доценко А. В.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Тула 2005

СОДЕРЖАНИЕ:

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

ВВДЕНИЕ

В первой части контрольно-курсовой работы рассмотрены основные понятия, связанные с  налогом на прибыль  в соответствии с Налоговым кодексом РФ, перечислены основные налогоплательщики, приведены налоговые ставки, сроки уплаты налога, основные объекты налогообложения. Кроме того, в этой части работы приведены основные принципы бухгалтерского учета налога на прибыль, согласно ПБУ 18/2.

Во  второй части контрольно-курсовой работы рассмотрим основные задачи и аудиторские процедуры проверки налога на прибыль, перечислим основные ошибки определения налогооблагаемых баз и расчета налога на прибыль.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

I. ОСОБЕННОСТИ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

1.1. Особенности  налога на прибыль в налоговом  учете.

В налоговой системе  РФ налог на прибыль занимает важное место, обеспечивая значительные поступления  средств, как в федеральный бюджет, так и в бюджеты субъектов  РФ.

Налог на прибыль предприятий  и организаций — прямой, т.е. его величина прямо зависит от конечных результатов хозяйственной деятельности. Поэтому данный налог влияет на инвестиционные процессы и процесс наращивания капитала.

Порядок исчисления и  уплаты налога на прибыль определен  Налоговым кодексом РФ (часть вторая, гл. 25 «Налог на прибыль организаций»), а также Методическими рекомендациями по применению гл. 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса РФ.

Налогоплательщиками налога являются:

а) российские организации;

б) иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации  через постоянные представительства  и (или) получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Не являются плательщиками налога:

а) организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения;

б) организации, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход.

Объект налогообложения — прибыль, полученная налогоплательщиком. При этом прибылью признается:

— полученный доход, уменьшенный  на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с Кодексом (для российских организаций и для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства)

—  доход, полученный от источников в Российской Федерации (для иных иностранных организаций).

Все доходы, получаемые организациями, подразделяются на три группы:

1) доходы от реализации товаров  (работ, услуг), ценных бумаг и  имущественных прав;

2) внереализационные  доходы;

3) доходы, не учитываемые  в целях налогообложения.

Доходы, которые не учитываются  при определении налоговой базы,  перечислены в ст. 251 НК РФ. К ним, например, относятся имущество и (или) имущественные права, полученные от других лиц в порядке предварительной  оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления. При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам и др.

Под расходами понимаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Затраты могут быть признаны в качестве расходов, если

—    затраты экономически оправданны;

—   оценка затрат выражается в денежной форме;

— затраты подтверждаются документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации;

— затраты произведены  для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы в соответствии с Налоговым кодексом делят на три вида:

1) расходы, связанные  с производством и реализацией  (материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы);

2) внереализационные  расходы;

3) расходы, не учитываемые  в целях налогообложения.

При определении налоговой  базы не учитываются, например, расходы в виде сумм выплачиваемых налогоплательщиком дивидендов и других сумм распределяемого дохода, а также некоторые др.

Налоговой базой является денежное выражение прибыли, подлежащей налогообложению.

Для большинства организаций ставка налога на прибыль установлена в размере 24%. При этом в 2004 г. сумма зачисляется:

—  в федеральный  бюджет — 5 % ;

—  в бюджеты субъектов Российской Федерации — 17% ;

—  в местные бюджеты  — 2%.

Законодательные (представительные) органы субъектов Российской Федерации вправе снижать для отдельных категорий налогоплательщиков налоговую ставку в части сумм налога, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации. При этом указанная ставка не может быть ниже 13% (в 2004 г.)

Ставки налога на доходы иностранных организаций, не связанных  с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, установлены в следующих размерах:

— 10% — по доходам от использования, содержания или сдачи  в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок;

—  20% — по остальным  доходам этих организаций.

При получении доходов  в виде дивидендов применяются следующие  ставки:

— 6% — по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций  российскими организациями и физическими лицами — налоговыми резидентами Российской Федерации;

— 15% — по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций  иностранными организациями, а также  по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций.

Налоговым периодом по налогу является календарный год. Отчетными периодами  по налогу признаются:

— в случае уплаты налога налогоплательщиками авансовыми платежами исходя из предполагаемой прибыли — первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года;

— для налогоплательщиков, исчисляющих ежемесячные авансовые  платежи исходя из фактически полученной прибыли, — месяц, два месяца, три  месяца и т. д. до окончания календарного года.

Порядок исчисления и уплаты налога. Сумма налога по итогам налогового периода определяется налогоплательщиком самостоятельно. Законодательно установлены два варианта исчисления налога.

1. Уплата налога на  прибыль авансовыми платежами  исходя из предполагаемой прибыли.  Авансовые платежи по итогам отчетного периода должны быть уплачены не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный период. Ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в течение отчетного периода, необходимо перечислять в бюджет не позднее 28 числа каждого месяца этого отчетного периода.

По итогам отчетного (налогового) периода суммы ежемесячных авансовых  платежей, уплаченных в течение этого  периода, засчитываются при уплате авансовых платежей по итогам отчетного периода. В свою очередь, авансовые платежи по итогам отчетного периода принимаются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

2. Налогоплательщики  имеют право перейти на исчисление  ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей исчислению. В этом случае исчисление сумм авансовых платежей производится налогоплательщиками исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, рассчитываемой нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего месяца. Сумма авансовых платежей, подлежащая уплате в бюджет, определяется с учетом ранее начисленных сумм авансовых платежей. Налогоплательщик вправе перейти на уплату ежемесячных авансовых платежей исходя из фактической прибыли, уведомив об этом налоговый орган не позднее 31 декабря года, предшествующего налоговому периоду, в котором происходит переход на эту систему уплаты авансовых платежей. При этом система уплаты авансовых платежей не может изменяться налогоплательщиком в течение налогового периода.

Налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, уплачивают авансовые платежи не позднее 28 числа месяца, следующего за месяцем, по итогам которого производится исчисление налога.

Следует отметить, что  только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачивают:

— организации, у которых за предыдущие четыре квартала выручка от реализации не превышала в среднем 3 млн. руб. за каждый квартал;

—  бюджетные учреждения;

— иностранные организации, осуществляющие деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство;

— некоммерческие организации, не имеющие дохода от реализации товаров (работ, услуг);

— участники простых товариществ в отношении доходов, получаемых ими от участия в простых товариществах;

—  инвесторы соглашений о разделе продукции в части доходов, полученных от реализации указанных соглашений;

— выгодоприобретатели по договорам доверительного управления. Все налогоплательщики независимо от наличия у них обязанности

по уплате налога и (или) авансовых платежей по налогу, особенностей исчисления и уплаты налога обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего i нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации. Установлены следующие сроки представления налоговых деклараций:

— за отчетный период — не позднее 28 дней со дня окончания отчетного периода;

— за налоговый период — не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогоплательщики, исчисляющие  суммы ежемесячных авансовых  платежей по фактически полученной прибыли, представляют декларации в сроки, установленные для уплаты авансовых платежей.

Организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговые органы по месту своего нахождения налоговую декларацию в целом по организации с распределением по обособленным подразделениям.

1.2. Особенности  начисления налога на прибыль  в бухгалтерском учете (согласно ПБУ 18/2).

С 1 января 2003 г. вступило в силу новое Положение  по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль" ПБУ 18/02, утвержденное Приказом Минфина России от 19.11.02 N 114н.

Применять его  должны все фирмы за исключением банков, страховых, бюджетных организаций и малых предприятий (они могут не использовать это положение в своей отчетности).

Целью ПБУ 18/02 является сближение бухгалтерского и налогового учета по нормам главы 25 НК РФ в части  расчета налога на прибыль. Бухгалтерская прибыль (убыток), отраженная в Отчете о прибылях и убытках, как правило, не совпадает с налогооблагаемой прибылью (убытком), отраженной в Налоговой декларации по налогу на прибыль организаций. Применение данного ПБУ позволит отразить в бухгалтерском учете и отчетности разницу между налогом на бухгалтерскую прибыль и той суммой налога на прибыль, которую вы реально должны уплатить в бюджет.

ПБУ 18/02 обязывает  организации отражать в бухгалтерском  учете сумму налога на прибыль, исчисленную исходя из показателя бухгалтерской прибыли (прибыли, выявленной по данным бухгалтерского учета), а затем выявлять все разницы (как положительные, так и отрицательные), обусловленные различными правилами учета доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом законодательстве.

Налог на прибыль, рассчитанный на основании бухгалтерской  прибыли или убытка (БП или БУ), сформированной в отчетном периоде, по-другому называется условным расходом или доходом (УД или УР) по налогу на прибыль. Для его расчета используется формула:

УР(УД)=БП(БУ) Ставка налога на прибыль

Далее будем  находить постоянные и временные  разницы между бухгалтерской  и налогооблагаемой прибылью (убытком), которые образуются в результате различных правил учета доходов  и расходов по правилам бухгалтерского учета и НК РФ. С учетом разницы будем корректировать начисленный условный доход (расход) по налогу на прибыль.

Постоянная  разница - это доход (расход), отраженный на счетах бухгалтерского учета, который для целей налогообложения в состав доходов (расходов) не включается. В бухгалтерском учете такие разницы нужно отражать обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница).

Наличие постоянных разниц влечет за собой необходимость доначисления либо уменьшения суммы налога на прибыль, исчисленного исходя из бухгалтерской прибыли.

Если какая-то сумма, учтенная в бухгалтерском  учете в составе расходов, для  целей налогообложения расходом не признается (например, безвозмездная передача объекта основных средств; выплаты работникам, не предусмотренные трудовым контрактом), то это приводит к необходимости доначислить налог на прибыль. Сумма доначисленного налога будет при этом называться постоянным налоговым обязательством. Эта сумма определяется путем умножения постоянной разницы на установленную законодательством ставку налога на прибыль и отражается в бухгалтерском учете проводкой Дебет 99 Кредит 68.

Постоянные  разницы могут возникать и  в том случае, когда какие-либо суммы, учтенные в бухгалтерском учете в составе доходов, для целей налогообложения доходами не признаются.

Очевидно, что  наличие таких разниц приводит к  необходимости уменьшения суммы  налога на прибыль, исчисленной исходя из величины бухгалтерской прибыли, однако разработчики ПБУ 18/02 не предусмотрели в нем соответствующих правил для отражения этого уменьшения (можно отражать проводкой Д68 К99).

Временные разницы возникают в тех ситуациях, когда какие-либо доходы или расходы признаются таковыми в бухгалтерском учете в одном периоде, а в налоговом учете - в другом периоде. Временные разницы бывают вычитаемые и налогооблагаемые.

Вычитаемая  временная разница возникает  в двух случаях: 
1) когда величина расхода, отраженная в бухгалтерском учете в данном отчетном периоде, превышает сумму расхода, подлежащую включению в состав расходов для целей налогообложения в этом отчетном периоде; 
2) когда величина дохода, отраженная в бухгалтерском учете в данном отчетном периоде, меньше суммы, подлежащей включению в состав доходов для целей налогообложения в данном отчетном периоде.

При этом предполагается, что в соответствии с правилами  налогового учета эта разница  будет учтена для целей налогообложения, но в более поздние периоды, что  приведет к уменьшению суммы налога на прибыль в следующих периодах.

Вычитаемой  временной разнице соответствует  сумма отложенного налогового актива, которая отражается в бухгалтерском  учете в качестве внеоборотных активов  на отдельном синтетическом счете  по учету отложенных налоговых активов - cчет 09.

Налогооблагаемая  временная разница возникает  в следующих случаях: 
1) когда величина расхода, отраженная в бухгалтерском учете в данном отчетном периоде, меньше суммы расхода, подлежащей включению в состав расходов для целей налогообложения в этом отчетном периоде; 
2) когда величина дохода, отраженная в бухгалтерском учете в данном отчетном периоде, больше суммы, подлежащей включению в состав доходов для целей налогообложения в данном отчетном периоде.

Выявленные  налогооблагаемые временные разницы приводят к увеличению суммы налога на прибыль в следующих отчетных периодах.

Налогооблагаемой  временной разнице соответствует  сумма отложенного налогового обязательства, которое отражается в бухгалтерском  учете в качестве долгосрочных обязательств на отдельном синтетическом счете - счет 77.

Малым предприятиям разрешено не применять ПБУ 18/02. Соответствующее  решение о применении (или неприменении) ПБУ 18/02 должно быть зафиксировано в  приказе об учетной политике малого предприятия для целей бухгалтерского учета.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

II. АУДИТ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ

2.1 Особенности  аудита налога на прибыль.

Особенностью аудита налога на прибыль является то, что  он включает в себя результаты всех предыдущих блоков проверки (предыдущих этапов аудита). Проверка расчета налога на прибыль фактически совпадает с проверкой правильности формирования финансовых результатов, ведь правильность расчета налога на прибыль зависит в первую очередь от формирования финансовых результатов.

Как известно, основной целью аудита является выражение мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудируемых лиц и соответствующего порядка ведения ими бухгалтерского учета законодательству РФ. При проведении аудита в области налога на прибыль, аудитор должен удостовериться в:

1) последовательности  применения учетной политики  в отношениях принятого метода  определения доходов и расходов;

2) правильности формирования  налоговой базы, отсутствия неправомерно  исключенных статей;

3) правильности отражения  сумм отложенных налогов в бухгалтерской отчетности согласно действующим принципам бухгалтерского учета;

4) правильности раскрытия  в финансовой отчетности с  должной степенью детализации  информации о  расходе по  налогу на прибыль, текущем  налоговом обязательстве, отложенных налоговых активах и обязательствах;

5) полноте и своевременности  уплаты экономическим субъектом  в бюджет налога на прибыль;

6) правильности отражения  текущих налоговых обязательств  перед бюджетом в бухгалтерской  и налоговой отчетности.

При проведении проверки налога на прибыль, аудитор в оценке доказательств использует следующие критерии:

- требования законодательно-нормативных  актов РФ по бухгалтерскому  учету;

- требования налогового  законодательства РФ по налогу  на прибыль;

- требования международных  стандартов финансовой отчетности.

Для формирования отчетной информации по налогу на прибыль используются следующие источники:

Показатель отчетности	Форма отчетности	Источник  информации
Прибыль, рассчитанная по правилам бухгалтерского учета	Отчет о прибылях и  убытках	Регистры бухгалтерского учета
Прибыль, рассчитанная по правилам налогового законодательства	Декларация по налогу на прибыль	Регистры налогового учета
Текущий расход по налогу на прибыль	Отчет о прибыли и  убытках, Декларация по налогу на прибыль	Регистры налогового учета
Текущее обязательство  по налогу на прибыль	Баланс, Декларация по налогу на прибыль	Регистры бухгалтерского учета
Отложенное налоговое  обязательство или актив	Баланс	Регистры налогового и бухгалтерского учета

Аудит налога на прибыль включает в себя несколько этапов: планирование аудита, проведение аудита  по существу, завершение аудита. Рассмотрим подробнее каждый из них.

2.2.  Планирование аудита налога на  прибыль.

В соответствии с федеральными стандартами аудиторской деятельности аудиторские организации и индивидуальные аудиторы обязаны осуществлять планирование каждой аудиторской проверки для обеспечения эффективности проведения проверки.

На этапе планирования аудитор разрабатывает общий  план проверки с поэтапным перечислением объектов учета, подлежащих проверке. Кроме того,  при планировании аудита указываются затраты времени (в часах) по каждому объекту учета, объем работ по каждой из областей аудита и требуемые для проверки документы.

Детальное планирование аудиторской работы помогает эффективно распределить время и труд работников и обосновать суммы вознаграждений, а так же удостовериться в том, что важным областям аудита уделяется надлежащее внимание, координировать работу аудиторов и их ассистентов.

Для успешного планирования аудита в области налога на прибыль аудитору необходимо:

1) четко понимать цель, для которой будет использоваться  информация, содержащаяся в рабочих  документах аудитора;

2) обладать знаниями  о бизнесе аудируемого лица;

3) дать оценку аудиторского  риска и разработать процедуры необходимые для его снижения до минимально низкого уровня;

4) определить ключевые  по значимости области проверки;

5) рассчитать уровень  существенности и определить  его взаимосвязь с аудиторским  риском;

6) составить детальную  программу по проверке налога  на прибыль и обязательств  перед бюджетом, которая будет  служить инструкцией для аудиторов  и ассистентов, а также средством внутреннего контроля за надлежащим выполнением работы. 

При проведении аудиторской  проверки налога на прибыль аудитор  должен стремиться к максимальному снижению аудиторского риска. Надежное определение аудиторского риска достигается путем комбинированной оценки рисков (неотъемлемого риска, риска средств контроля и риска необнаружения) на стадии планирования аудиторской проверки в целом.

Неотъемлемый  риск – независящая от аудитора возможность возникновения ошибок в бухгалтерском учете предприятий, обусловленная масштабами или спецификой деятельности предприятий, а так же квалификацией и добросовестным отношением к работе работников, ответственных за составление бухгалтерской отчетности и ведущих бухгалтерский учет. Оценка неотъемлемого риска производится на основе профессионального суждения аудитора путем оценки каждого вопроса с точки зрения уровня неотъемлемого риска, как «низкий», «средний», «высокий». По итогам результатов тестирования и на основании внутрифирменного стандарта аудитор оценивает уровень неотъемлемого риска аудируемого лица в целом.

Риск средств  контроля – субъективно оцениваемая аудитором вероятность возникновения ошибки до того, как средства контроля на предприятии смогут эти ошибки устранить (либо средства контроля окажутся не в состоянии предотвращать, выявлять и устранять нарушения законодательства).

Риск необнаружения – субъективно оцениваемая аудитором вероятность недооценки или переоценки степени существенности предполагаемой бухгалтерской ошибки.

В случае получения высоких значений неотъемлемого риска и риска средств контроля следует организовать проверку налога на прибыль так, чтобы снизить насколько возможно величину риска необнаружения и тем самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения. Для этого необходимо получить большее число аудиторских доказательств в ходе процедур проверки по существу.

При низких значениях  неотъемлемого риска и риска  средств контроля аудитор вправе допустить более высокий уровень  риска необнаружения и тем  самым свести общий аудиторский риск до приемлемого значения.

На оценку неотъемлемого  риска, связанного с расчетом налога на прибыль, оказывают влияние такие  факторы, как сложность финансово-хозяйственных  операций аудируемого лица, наличие  операций, по которым нет однозначного толкования в бухгалтерском и налоговом законодательстве, наличие отраслевых особенностей в учете и т.д.

Аудитору необходимо получить представление о системах бухгалтерского и налогового учета  и внутреннего контроля аудируемого  лица, достаточное для планирования аудита и эффективного подхода к своей работе. Для этого проводится тест по оценке системы учета и внутреннего контроля. Этот тест  поможет аудитору принять решение о том, может ли аудитор в своей работе полагаться на систему внутреннего контроля аудируемого лица и дать оценку риска средств контроля.

Уровень существенности устанавливается аудитором на основании его профессионального суждения. Аудитор, работающий в аудиторской фирме, должен применить в своей практике внутрифирменный стандарт, регламентирующий порядок определения уровня существенности.

При планировании проверки по налогу на прибыль и обязательствам перед  бюджетом уровень существенности определяется в отношении следующих элементов:

1) остатков по счетам 68 «Задолженность перед бюджетом  по налогу на прибыль», 09 «Отложенные налоговые активы», 77 «Отложенные налоговые обязательства»;

2) групп операций, формирующих  налоговую базу по налогу на прибыль (объектов налогообложения).

Поскольку существенность включает в себя количественную и  качественную составляющие, то при определении уровня существенности должны учитываться оба этих  аспекта.

К качественному аспекту  искажения относятся:

- несоблюдение учетной  политики;

- недостаточное или  неадекватное описание учетной  политики и раскрытие информации  о налоге на прибыль в финансовой отчетности.

При определении количественного  аспекта искажений аудитору необходимо рассмотреть возможность искажений  в отношении сравнительно небольших  величин, которые в совокупности могут оказать существенное влияние формирование налоговой базы по налогу на прибыль и на бухгалтерскую отчетность.