Аудит расчетных операций. 5

Введение

В настоящее время в России аудиторы должны иметь соответствующую подготовку, квалификацию, опыт, лицензию на право осуществления такого рода услуг.

Все предприятия в ходе осуществления финансово - хозяйственной деятельности ведет расчеты с поставщиками и подрядчиками. В зависимости от масштабов организации и характера деятельности, количество партнеров может достигать нескольких сотен, формы расчетов с ними также могут быть разнообразны, вследствие чего проверка расчетных операций занимает у аудитора продолжительное время и часто связана с определенными сложностями в ее проведении.

В зависимости от количества поставиков и подрядчиков, участвующих в расчетах организации аудитор сам определяет метод проведения проверки – сплошной или выборочный.

Во многих случаях аудитор использует выборочный метод, но если учет расчетов находится в запущенном состоянии, то аудитор принимает решение о сплошном методе проверки, а также он может быть использован и при незначительных количествах поставщиков, все зависит от решения аудитора и желания пользователей этой информациии.

Основными показателями при аудите расчетов с поставщиками иподрядчиками является дебиторская и кредиторская задолженности предприятия.

Непосредственно целью такого аудита является проверка законности возникновения задолженности, своевременность ее погашения, правильность организации учета и мероприятий, проводимых руководством для устранения причин возникновения просроченной задолженности и ее последствий.

Цель данной курсовой работы является анализ аудиторской проверки расчетных операций.

При изучении такой цели курсовой работы появляется ряд задач, которые необходимо рассмотреть в процессе написания курсовой работы:

- изучение вопросов тестирования расчетных операций при аудиторской проверке и типичные ошибки;

- раскрыть понятие дебиторской и кредиторской задолженности, этапы проведения аудиторской проверки расчетных операций;

- рассмотреть этапы проведения аудиторской проверки расчетных операций.

Объектом исследования курсовой работы являются особенности общего аудита расчетных операций.

1.      Понятие расчетных операций

Понятие аудита общих расчетных операций является выражение мнения о достоверности отражения в учете и отчетности показателей дебиторской, кредиторской задолженности.

В состав общих расчетных операций любого предприятия входят расчеты с: поставщиками и подрядчиками, дебиторами и кредиторами, подотчетными лицами.

Задачами аудита общих расчетов являются установление правильности определения и отражения в учете расчетов.

Аудит общих расчетов контолируется законодательством Российской Федерации:

              -  федеральный закон «О бухгалтерском учете»;

              - положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ;

              - план счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению;

              - положениями по бухгалтерскому учету «Доходы организации» и «Расходы организации»;

- порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации и пр.

При проведении аудита общих расчетных операций аудитору необходимы следующие документы: договора поставки продукции и накладные, счета-фактуры и приказ об учетной политике организации, акты сверок и авансовые отчеты, акты о зачете взаимных требований и учетные регистры по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 79 «Внутрихозяйственные расчеты», 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», Главная книга и прочая бухгалтерская отчетность.

Под дебиторской задолженностью понимается долг других организаций, работников и физических лиц данной организации, при этом дебиторами называются непосредственно эти организации и лица - должники[1].

Под кредиторской задолженностью понимается задолженность организации перед другими предприятиями, работниками – кредиторы.

В процессе финансово-хозяйственной деятельности предприятия составляется бухгалтерский баланс в котором дебиторская задолженность отражается в основном на 62 счете «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», а кредиторская соответственно – на 60 счете «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Любая дебиторская и кредиторская задолженность имеет срок исковой давности, который установлен законодательно, в России  3года, после его истечения эта задолженность обязана списываться.

В отдельных случаях законом могут быть установлены специальные сроки исковой давности, сокращенные или более длительные по сравнению с общим сроком. Срок исковой давности вступает в силу, по окончании срока исполнения обязательств задолжника, если он определен, или с момента, когда у задолжника возникает право предъявить требование об исполнении обязательства.

Дебиторская задолженность по истечении срока исковой давности списывается на уменьшение прибыли или резерва сомнительного долга и оформляется приказом руководителя организации, в бухгалтерском учете должны быть сделаны следующие записи:

Дт 91 «Прочие доходы и расходы»;

Кт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Дт 63 «Резервы по сомнительным долгам»;

Кт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Списанная дебиторская задолженность не считается аннулированной, она продолжает отражаться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», а протяжении пяти лет с момента ее списания, задолженность числиться для наблюдения за возможностью ее взыскания - в случае изменения имущественного положения должника.

Если всетаки поступление средств по ранее списанной дебиторской задолженности происходит, то в бухгалтерском учете обязательно деают записи:

Дт 50 «Касса», 51 «Расчетный счет»;

Кт 91 «Прочие доходы и расходы».

При этом одновременно кредитуют забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов».

Кредиторская задолженность организации по истечении срока исковой давности списывается на финансовые результаты прдприятия и оформляется бухгалтерской записью:

Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

Кт 91 «Прочие доходы и расходы».

1.2 Основные этапы проведения аудиторской проверки

При проведении общего аудита расчетов предприятия деляться на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

Основные задачи общего аудита расчетов: установление правильности определения и отражения в бухгалтерском учете такого рода расчетов. Аудитор в процессепроверки изучает договоры поставки сырья и материалов, а также и другие хозяйственные договоры на выполнение работ. Все договора обязаны отвечать требованиям Гражданского кодекса РФ.

Сделки между юридическими лицами могутбыть заключены в простой письменной форме[2], но как следствие несоблюдение такой формы сделки не всегда влечет ее недействительность, если же имеются письменные доказательства ее совершения и законом не установлено, что она незаконна[3].

Содержание таких сделок обязано соответствовать не только Гражданскому кодексу, но и другим законам и законодательным документам.

Аудитор обязательно внимательно изучает все договора, дабы избежать все возможные риски, главным условием является наличие лицензии у продавцов на осуществление своего рода деятельности.

Аудитор при проверке дебиторской задолженности обязан учесть, что в ее состав входит задолженность:

- поставщиков и подрядчиков по выданным им авансам, суммы учитываемые по Дт 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Авансы выданные»;

              - покупателей и заказчиков по отгруженным им товарам, суммы учтенные по Дт 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»;

              - налоговой инспекции, по излишне уплаченным налогам и сборам, учитываемая по Дт 68 «Расчеты по налогам и сборам»;

              - подотчетных лиц, по выданным и невозвращенным в кассу предприятия, подотчетные суммы, учтенные по Дт 71 «Расчеты с подотчетными лицами»;

              - работников фирмы по предоставленным им беспроцентным ссудам и займам, а также по возмещению ими материального ущерба, учитываемые по Дт 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»;

              - учредителей по вкладам в уставный капитал предприятия, учтенные по Дт 75 «Расчеты с учредителями»

              - по штрафам, пеням и неустойкам, которые признаны должником или по которым получены решения суда об их взыскании, учитываемые по Дт 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»[4].

В последствии после проведенной проверки аудитор сопостовляет дебетовое сальдо по вышесказанным счетам и конечно сравнивает с данными формы № 1 «Бухгалтерский баланс», указанным по строкам 230 «Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты» и строке 240 «Дебиторская задолженность, платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты».

Также в бухгалтерском балансе отражается не погашенная кредиторская задолженность организации на отчетную дату, т.е. на дату составления бухгалтерского баланса по строке 620 «Кредиторская задолженность». Указывается задолженность: перед поставщиками и подрядчиками (стр.621); перед персоналом фирмы (стр.622); перед государственными внебюджетными фондами (ст.623); по налогам и сборам (стр.624); перед прочими кредиторами (ст.625).

Также необходимо обратить внимание на то, что при составлении формы № 1 «Бухгалтерский баланс» следует учитывать, что сальдо расчетов с поставщиками, покупателями другими лицами надо показать в балансе развернуто, т.е. дебетовое сальдо – в активе баланса (стр.230 и 240), кредитовое – в пассиве (стр.620 и 625).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому балансу «Бухгалтерская отчетность организации» [10] не допускается зачет между статьями активов и пассивов, статьями прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

Аудитор должен сопоставить данные о составе дебиторской и кредиторской задолженности, указанные в форме 5 «Приложения к бухгалтерскому балансу» со счетами: 58 «Финансовые вложения»; 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», субсчет «Расчеты по авансам выданным»; 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»; 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»; 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»; 68 «Расчеты по налогам и сборам»; 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»; 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда»; 71 «Расчеты с подотчетными лицами»; 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям»; 75 «Расчеты с учредителями»; 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

При проверке операций по выданным авансам необходимо выяснить, открыт ли специальный отдельный субсчет «Расчеты по авансам выданным». В том случае, если в проверяемом периоде были получены материальные ценности, аудитор должен проверить зачет выданного аванса.

Нередко в договорах указано, что товар оплачивается в рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег покупателем. В данной ситуации аудитор должен проверить правильность применения Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), выяснить: отражена ли задолженность контрагента на момент перехода к нему права собственности на отгруженные ценности; была ли увеличена или уменьшена дебиторская задолженность, исходя из суммы денежных средств, фактически перечисленных покупателем.

В том случае, если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей выше, чем на дату их отгрузки, аудитор должен проверить полноту исчисления положительной суммовой разницы. Если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей ниже, чем на день их отгрузки, то возникает отрицательная суммовая разница. Соответственно задолженность покупателя уменьшается, налог на добавленную стоимость сторнируется.

Часто организации используют товарные векселя. В этом случае аудитор должен обратить внимание на следующие моменты: открыт ли для учета задолженности по выданным товарным векселям отдельный субсчет к счету 62 «Векселя полученные»; правильно ли отражены хозяйственные операции в регистрах бухгалтерского учета; верно ли отражена полученная разница в случае превышения номинальной стоимости товарного векселя, выдаваемого покупателем поставщику, над суммами его задолженности. Она должна быть отражена как процент, уплаченный за отсрочку платежа, и на эту сумму должна быть увеличена сумма дебиторской задолженности.

В ходе аудита необходимо обратить внимание на задолженность, срок исковой давности по которой истек. В этом случае организация имеет право списать указанную задолженность. Если организацией принято решение о списании, сумма списанной задолженности должна быть отражена в бухгалтерском учете в составе прочих расходов.

Списанная задолженность должна быть учтена на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет. Следовательно, аудитор должен проверить полноту исчисления налога на добавленную стоимость со списанной дебиторской задолженности.

Часто организация создает резервы по сомнительным долгам. Аудитор сначала должен проверить, как данный факт отражен в учетной политике, а затем проверить, была ли проведена инвентаризация дебиторской задолженности.

Необходимо выяснить, как была определена величина резерва на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам». В соответствии с действующим законодательством величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва по сомнительным долгам, этот резерв в какой-либо части не будет использован, то при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года неизрасходованные сумы должны быть присоединены к финансовым результатам.

При проверке правильности формирования кредиторской задолженности перед поставщиками аудитор должен внимательно изучить комплект документов, на основании которых задолженность была сформирована, а именно договоры поставки, накладные, счета-фактуры, акты выполненных работ. Отсутствие любого из этих документов не является основанием для формирования кредиторской задолженности в регистрах бухгалтерского учета.

В случае списания кредиторской задолженности по истечении срока исковой давности, аудитор должен проверить приказ на списание задолженности и комплект документов, на основании которых было принято такое решение. При этом необходимо подтвердить полноту включения списанных сумм в состав прочих доходов для целей как бухгалтерского, так и налогового учета.

Аудитор должен учитывать следующий момент: в соответствии со ст.200 Гражданского кодекса срок исковой давности начинает отсчитываться с той даты, не позже которой покупатель должен перечислить деньги по договору. Если дата в договоре не установлена, то срок исковой давности исчисляется с того момента, когда право собственности на товар перешло от продавца к покупателю.

Срок исковой давности может быть прерван и отсчитываться снова. Для этого поставщик должен обратиться в суд с иском к организации. В этом случае срок исковой давности прерывается в тот день, когда суд принял исковое заявление. Срок исковой давности прерывается, если организация признала за собой долг письменно.

Срок прерывается и в том случае, если организация перечислила поставщику часть суммы денег. Во всех вышеуказанных случаях организация не имеет оснований для списания кредиторской задолженности.

Необходимо отметить, что на всей территории России действует закон, которой обязывает организации и индивидуальных предпринимателей осуществлять наличные денежные расчеты за реализованные товары, выполненные работы и оказанные услуги с применением контрольно-кассовой техники, включенной в государственный реестр. Таким образом, контрольно-кассовая техника применяется при всех наличных денежных расчетах с юридическими и физическими лицами, включая предоплату за оказание услуг, что и должен проконтролировать аудитор.

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения расчетов с поставщиками, покупателями, дебиторами и кредиторами, подотчетными лицами:

                   отсутствие договоров на поставку продукции, первичных документов, подтверждающих возникновение дебиторской (кредиторской) задолженности;

                   нарушение порядка составления бухгалтерской отчетности в части формирования показателей о размере дебиторской (кредиторской) задолженности, нарушения в части составления первичных документов, подтверждающих формирование показателей о дебиторской (кредиторской) задолженности;

                   отсутствие или ненадлежащее ведение аналитического учета инвентаризация дебиторской (кредиторской) задолженности; несоблюдение порядка оформления и предъявления претензий по договорам;

                   выдача денежных средств под отчет лицам, не отчитавшимся за ранее выданные суммы;

                   отсутствие первичных документов, подтверждающих расходы подотчетных лиц;

                   неправомерное применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость в части расходов, понесенных подотчетными лицами [22, с.83].

По окончании работ аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

2. Теоретические основы плана и программы аудиторской проверки расчетных операций в различных сферах экономики

2.1 Программа и вопросы тестирования расчетных операций при аудиторской проверке, типичные ошибки

При проведении аудита расчетов с дебиторами, кредиторами необходимо подготовить план и программу.

При разработке общего плана аудитор должен принимать во внимание: деятельность аудируемого лица и ее влияние на системы бухгалтерского и внутреннего контроля в целом и в частности в отношении расчетов с дебиторами, кредиторами; риск и существенность; характер, временные рамки, объем аудиторских процедур; значимость операций с дебиторами, кредиторами для проведения аудита; наличие внутреннего аудита и его функции в отношении этих операций; необходимость координации направления, текущего контроля работы аудиторского персонала; форму и сроки предоставления аудиторского заключения [35, с.190].

Программа может быть подготовлена в форме тестов средств контроля расчетов с дебиторами, кредиторами, тестов групп однотипных операций, остатков на бухгалтерских счетах.

Тесты средств контроля для оценки организации и функционирования системы внутреннего контроля аудируемого лица по расчетам с дебиторами, кредиторами проводится в отношении: структурных подразделений и лиц, уполномоченных принимать решения по заключению договоров с дебиторами, кредиторами; обязательного проведения инвентаризации задолженности перед составлением годовой отчетности; распределения прав, обязанностей между персоналом по инициированию расчетов с дебиторами, кредиторами, их утверждения, контроля за соблюдением условий договоров, отражения в бухгалтерском учете.

Тесты групп однотипных операций остатков на бухгалтерских счетах учета расчетов с дебиторами, кредиторами по предпосылкам, сделанным руководством аудируемого лица в финансовой отчетности включают в себя рассмотрение следующих вопросов.

1.           Существование и возникновение:

                   задолженность возникла по фактически приобретенным, реализованным активам, полученным, предоставленным услугам;

                   отсутствуют факты фиктивных, несостоявшихся сделок;

                   кредиторская, дебиторская задолженность подтверждена инвентаризацией;

                   имеются первичные учетные документы, подтверждающие возникновение расчетных операций (акты сверок, накладные на отпуск готовой продукции покупателям, приходные ордера на поступившие материальные ценности от поставщиков), которые оформлены в соответствии с законодательством России;

                   расчетные операции, имевшие место в отчетном периоде, относятся к деятельности аудируемого лица.

2.           Права и обязанности:

                   задолженность реальна и возникла в результате законных сделок;

                   задолженность, отраженная в финансовой отчетности, принадлежит экономическому субъекту на законных основаниях;

                   все записи в учете по возникновению, прекращению обязательств подтверждены соответствующими документами.

3.           Стоимостная оценка:

                   оценка задолженности, представленной в финансовой отчетности, выполнена в соответствии с законодательством России;

                   правильно ли определена сумма дебиторской, кредиторской задолженности, подлежащей списанию.

4. Полнота:

                   сумма дебиторской, кредиторской задолженности в финансовой отчетности представляют полный объем реальной задолженности;

                   в учете отражены в полном объеме операции, в результате которых возникла задолженность;

                   результаты инвентаризации дебиторской, кредиторской задолженности отражены в учете в полном объеме;

                   при подготовке финансовой отчетности соблюдается тождественности аналитического, синтетического учета, Главной книги.

5. Точное измерение:

                   при подготовке документов, отражении записей в регистрах по учету дебиторской, кредиторской задолженности, финансовой отчетности соблюдается арифметическая точность;

                   доходы и расходы, связанные с расчетными операциями, отражены в соответствующий временной период.

6. Представление и раскрытие:

                   дебиторская, кредиторская задолженности правильно классифицированы по срокам погашения, реальности взыскания;

                   в финансовой отчетности представлены информация о состоянии забалансового счета по списанной в убыток задолженности неплатежеспособных дебиторов [35, с.191].

В учете операций с денежными средствами встречаются следующие типичные ошибки:

                   отсутствие договоров счетов-фактур, книг покупок, продаж, других документов либо их оформление с нарушениями;

                   неполное, несвоевременное отражение задолженности в учете, финансовой отчетности;

                   необоснованное списание задолженности;

                   несвоевременное предъявление претензий поставщикам;

                   отсутствие аналитического учета по дебиторам, кредиторам;

                   неправильное отражение расчетных операций в учете;

                   неправильный расчет суммы резерва по сомнительным долгам;

                   формирование резерва по сомнительным долгам в нарушение учетной политики;

                   отсутствие учета списанной дебиторской задолженности на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов»;

                   непроведение инвентаризации задолженности перед составлением финансовой отчетности.

Существенные недостатки, выявленные по результатам проверки расчетов с дебиторами, кредиторами, должны быть отражены в рабочих документах аудитора и представлены руководителю аудируемого лица. Аудитору необходимо оценить их влияние на достоверность финансовой отчетности.

2.2 Особенности аудита в различных сферах экономики: аудит расчетных операций в коммерческом банке

При осуществлении аудиторских проверок на арендных, малых и кооперативных предприятиях необходимо установить правильность: определения категорий для отнесения к малым предприятиям – это определяется путем проверки фактической численности работающих на предприятии, совместителей, а также лиц, не состоящих в штате предприятия; отнесения малого предприятия к соответствующему профилю, который определяется по наибольшей доле продукции в объеме ее реализации; ведение бухгалтерского учета на малом предприятии [34, с.61].

Малое предприятие самостоятельно определяет форму бухгалтерского учета. При этом предприятия могут самостоятельно приспосабливать принимаемые регистры бухгалтерского учета к специфике своей деятельности, однако при этом должны соблюдаться общие методологические принципы, установленные Положением о бухгалтерском учете и отчетности в России. Малые предприятия могут использовать сокращенный рабочий план счетов бухгалтерского учета и упрощенную форму учета. При этом хозяйственные операции должны отражаться в учете в соответствии с типовой корреспонденцией счетов.

В соответствии с законодательством малые предприятия имеют право вести бухгалтерский учет с применением следующих регистров: единой журнально-ордерной формы счетоводства; журнально-ордерных форм счетоводства для небольших предприятий; формы бухгалтерского учета с использованием регистров бухгалтерского учета имущества предприятий; простых форм бухгалтерского учета без использования регистров учета имущества малых предприятий; форм бухгалтерского учета с использованием электронно-вычислительных машин.