Аудит учетной политики. 23

Изучение учетной политики является одним из важнейших моментов в процессе аудита, которое оказывает существенное влияние на правдивость и достоверность бухгалтерской отчетности.

Учётная политика это совокупность способов ведения бухгалтерского учёта — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

Основное назначение и главная задача избранной учетной  политики - максимально адекватно  отражать деятельность организации, представлять полную, объективную и достоверную информацию о ней. 

Цель аудита учетной политики заключается в формировании мнения о ее соответствии нормам действующего законодательства по бухгалтерскому учету и      налогообложению. В настоящее время почти во всех действующих правилах (стандартов) аудиторской деятельности содержатся ссылки на учетную политику как на один из основополагающих документов, регламентирующих деятельность проверяемой организации.

Актуальность данной темы заключается в том, что аудит  учетной политики организации позволяет обеспечить наличие достоверной и обоснованной информации о финансовом положении и финансовых результатах данной организации, а также на основе данной информации позволяет повышать эффективность планирования, прогнозирования и организации хозяйственной деятельности для руководства предприятия.

В данной работе я исследовала труды таких  авторов как  В.Д.Ерофеева, В.А.Пискунов, Т.А.Битюкова, Ю.А.Данилевский, И.Н.Богатая.

Целью данной курсовой является изучение сущности аудита учетной политики организации, а также раскрытие особенностей проведения аудита учетной политики.

В рамках достижения цели работы были поставлены следующие задачи:

1) изучение целей, задач  и информационной базы аудита  учетной политики;

2) раскрытие этапов  проведения аудита и нормативно-правового регулирования аудита учетной политики в России;

3) исследование  проверки  рабочего плана счетов бухгалтерского  учета, форм первичных учетных  документов и регистров бухгалтерского  учета, а также документов для  внутренней бухгалтерской отчетности;

4) рассмотрение аудита  порядка проведения инвентаризации  активов и обязательств организации  и способов их оценки,

5) исследование аудита  документооборота и технологий  обработки учетной информации, а  также проверки установленного  порядка контроля за хозяйственными операциями;

6) изучение совершенствования  аудита учетной политики с  использованием информационных  систем.

Для изучения данной темы использованы нормативно-правовые документы, которые осуществляют свое регламентирование в сфере бухгалтерского учета и аудита Российской федерации, а также учебные пособия, статьи, электронные учебные источники.

Курсовая работа структурно представляет собой введение, первую главу, определяющую сущность аудита учетной политики и его нормативно-правовое регулирование, вторую главу, содержащую особенности проведения аудита учетной политики в Российской Федерации, третью главу, которая содержит информацию о совершенствовании аудита учетной политики с использованием информационных систем, заключительную часть, а также список использованных источников и приложения.

1. Сущность  аудита учетной политики и  его нормативно-правовое регулирование 1.1 Цель, задачи и информационная база аудита учетной политики

Цель аудита учетной политики —  установление соответствия применяемой в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом периоде, нормативным документам; оценка правильности и рациональности выбранных методов и форм, регламентирующих методические и организационные основы ведения бухгалтерского учета и порядка налогообложения. Аудитору в первую очередь необходимо изучить соответствие учетной политики структуре, отраслевой принадлежности и другим особенностям деятельности организации. Также должны учитываться следующие допущения:

1. имущественной обособленности организации;
2. последовательности применения учетной политики;
3. непрерывности деятельности;
4. временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Задачами аудита учетной  политики являются:

• установление соответствия организационной структуры бухгалтерии и формы бухгалтерского учета условиям организации и управления предприятия;
• изучение системы организации бухгалтерского учета;
• оценка учетной политики;
• рассмотрение системы документации и документооборота;
• соответствие формы и сроков принятия документов по учетной политике требованиям нормативных актов;
• наличие способов учета, отличных от установленных нормативными документами, но позволяющих организации достоверно отразить ее имущественное состояние и финансовые результаты;
• подтверждение достоверности производимых начислений и выплат работникам по всем основаниям;
• соблюдение учетной политики.

Цель ознакомления с  учетной политикой при проведении аудита – изучение и оценка основных принципов организации бухгалтерского учета и документооборота проверяемого предприятия. При этом устанавливается наличие и состав распорядительных документов, определяющих учетную политику.

Информационной базой  для ознакомления с содержанием  учетной политики служат:

1. приказ (распоряжение и т. п.) об учетной политике проверяемой организации;
2. рабочий план счетов бухгалтерского учета;
3. перечень утвержденных форм первичных документов и форм документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
4. правила документооборота и технологии обработки учетной информации;
5. утвержденные методики учета отдельных показателей и другие приложения к приказу об учетной политике проверяемой организации;
6. пояснительная записка, которая раскрывает:
1. сведения, относящиеся к учетной политике организации;
2. избранные при формировании учетной политики отличные от предыдущего года способы ведения бухгалтерского учета;
3. изменения в учетной политике, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователей бухгалтерской отчетности в отчетном году или в периодах, следующих за отчетным;
4. дополнительные данные о событиях после отчетной даты и условных фактах хозяйственной деятельности, прекращении операций, аффилированных лицах, прибыли, приходящейся на одну акцию.

Изучив и проанализировав  представленную информационную базу, важно определить, не формально ли отношение руководства клиента к формированию и исполнению учетной политики. Наличие приказа (распоряжения) об учетной политике и других распорядительных документов, связанных с ней, вовремя изданных и правильно оформленных, не может в достаточной мере свидетельствовать об использовании учетной политики в качестве инструмента управления организацией.

Таким образом, в ходе аудита проверяется не только факт наличия утвержденной учетной политики и отражение в ней способов ведения учета организации, но и дается оценка правильности и рациональности выбранных методов и форм, регламентирующих методические и организационные основы ведения бухгалтерского учета и порядка налогообложения. Аудитору в первую очередь необходимо изучить соответствие учетной политики структуре, отраслевой принадлежности и другим особенностям деятельности организации.

1.2 Нормативно-правовое  регулирование аудита учетной  политики в Российской Федерации

Основные нормативно-правовыми  документами в области аудита учетной политики являются следующие документы:

1)  Федеральный закон от 30 декабря 2008 г. № 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (ред. от 11.07.2011). Настоящий Федеральный закон определяет правовые основы регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации, в том числе регулирования аудита учетной политики. В данном законе определяется статус аудиторской организации и индивидуального аудитора, которые осуществляют аудит учетной политики, определяется состав аудиторского заключения, контроль качества работы аудиторской организации и аудитора, также права и обязанности аудиторской организации, индивидуального аудитора и права и обязанности аудируемого лица в области аудита учетной политики организации.

2) Федеральные стандарты аудиторской деятельности - профессиональные стандарты для осуществления аудиторской деятельности в Российской Федерации, разработанные Министерством финансов. Аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования, определяющие нормативы по качеству и надежности аудита, в том числе аудита учетной политики, и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при соблюдении этих требований. Они устанавливают единые требования к процедуре аудирования учетной политики, аудиторскому заключению и самому аудитору. Так, например, в соответствии с Правилом (стандартом) N 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности  (в ред. от 27.01.2011 N 30) введение в учетную политику новых учетных принципов, стандартов, положений, инструкций является событием, которое может указывать на риски существенного искажения информации.

3) Федеральный  закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (в ред. от 28.11.2011). Целями настоящего Федерального закона являются установление единых требований к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также создание правового механизма регулирования бухгалтерского учета, которые в обязательном порядке учитываются при аудите учетной политики. Так, например, в соответствии с п. 3 статьи 6 данного закона   принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета, при этом утверждаются рабочий план счетов бухгалтерского учета, формы первичных учетных документов, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности; порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств; правила документооборота и технология обработки учетной информации; порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

4) План счетов  бухгалтерского учета финансово-хозяйственной  деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н (в ред. от 08.11.2010).

План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и  группировки фактов хозяйственной  деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете. Инструкция устанавливает единые подходы к применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. В ней приведена краткая характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов: раскрыты их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов хозяйственной деятельности, порядок отражения наиболее распространенных фактов. При аудите учетной политики необходимо установить соответствие рабочего плана счетов, содержащегося в учетной политике, данному нормативному документу.

5) Положение  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н (в ред. от 24.12.2010).

Положение по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации  разработано на основании Федерального закона "О бухгалтерском учете". Положение определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими лицами по законодательству Российской Федерации, независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных организаций и бюджетных учреждений), а также взаимоотношения организации с внешними потребителями бухгалтерской информации. Данный нормативно-правовой документ подробно определяет элементы учетной политики предприятия, которые подлежат аудиту.

6) Положение  по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н (от 27.04.2012).

Настоящее Положение  устанавливает правила формирования  (выбора

или    разработки)  и раскрытия учетной политики организаций,  являющихся

юридическими  лицами по законодательству Российской Федерации  (за исключением кредитных  организаций и бюджетных учреждений). Положение распространяется в части  формирования учетной политики - на все организации, в части раскрытия  учетной политики -  на организации,  публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе. Аудитору при аудите учетной политики необходимо уделять внимание данному положению, так  в нем находится подробное содержание формирования, изменения и раскрытия учетной политики организации.

7) Приказ Минфина  России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» (в ред. от 17.08.2012), в соответствии с которым определяются формы бухгалтерской отчетности организации, перечень форм, и требования к ним. Так, например, организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично, обязаны раскрывать свою учетную политику в бухгалтерской отчетности (а именно в пояснительной записке), на что также необходимо обращать внимание аудитору.

Таким образом, аудит учетной политики организации  имеет строгую нормативную регламентацию, которая заключается в регулировании объектов бухгалтерского учета и аудита с помощью ряда нормативно-правовых документов.

1.3 Этапы  аудита учетной политики

Последовательность  работ при проведении аудита учетной  политики можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

Ознакомительный этап

Аудитору необходимо выяснить лиц, ответственных за составление и организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций, за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности.

Следует изучить состав и соподчиненность, а также разделение полномочий и ответственности, структуру, функции и задачи бухгалтерской службы. Учетная политика организации должна быть сформирована главным бухгалтером (бухгалтером) организации на основании ПБУ 1/2008 и утверждена руководителем организации. 

Производится проверка наличия  и ознакомление с организационной и юридической документацией: приказ об учетной политике организации, график документооборота, рабочий план счетов, свидетельством о государственной регистрации, справками о постановке на учет в налоговом органе, о регистрации в органах статистики и соответствующих отделениях внебюджетных и экологических фондов, лицензиями на виды деятельности, подлежащие лицензированию в соответствии с законодательством, планами и прогнозами, прочей существенной документацией.

Далее аудитор осуществляет планирование аудиторской проверки, путем ознакомления с деятельности аудируемого лица, расчета уровня существенности, оценки аудиторских рисков, оценки средств внутреннего контроля и составления плана и программы предстоящей аудиторской проверки (Приложение 1) В общем плане аудиторская организация должна предусмотреть сроки проведения аудита и составить график проведения аудита, подготовки отчета (письменной информации руководству экономического субъекта) и аудиторского заключения. В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оценки рисков аудита. Программа аудита является развитием общего плана аудита и представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита.

Основной этап

Основной задачей аудита учетной  политики является изучение системы  организации бухгалтерского учета. Аудитору необходимо установить, раскрыты ли в учетной политике следующие положения:

1) способ начисления амортизации основных средств.

Амортизация основных средств (ОС) производится следующими способами: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ); списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

2) способ оценки нематериальных  активов (НМА).

Амортизация нематериальных активов  может начисляться: линейным способом; способом уменьшаемого остатка; способом списания стоимости пропорционально  объему продукции (работ).

Организации необходимо утвердить в учетной политике способ начисления амортизации по группам однородных нематериальных активов.

3) метод оценки материальных  ресурсов и готовой продукции.

Оценка материально-производственных запасов (МПЗ) (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) при выбытии производится следующими способами: по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (способ ФИФО).

Согласно Положению по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности:

• готовая продукция в бухгалтерском балансе может быть оценена либо по фактической, либо по нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства ОС, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и др., либо по прямым статьям затрат;
• отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги могут быть отражены либо по фактической, либо по нормативной (плановой) себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, которые связаны с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой;
• незавершенное производство в массовом и серийном производстве может быть отражено в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, по прямым статьям затрат или по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов;
• расходы будущих периодов списываются в порядке, устанавливаемом организацией: равномерно, пропорционально объему продукции и др.в течение периода, к которому они относятся;

4) формирование резервов.

Резервы предстоящих  расходов и платежей могут создаваться в организации согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.  К таким резервам относятся: резерв на предстоящую оплату отпусков работникам; резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год; резерв на ремонт ОС; резерв на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; резерв на предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; резерв на предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (с учетом требований Положения по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01, утвержденного приказом Минфина России от 28.11.2001 № 96н).

Аудитор также должен проверить создание обязательных резервов, таких как резерв на предстоящую оплату отпусков работникам, резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год. При этом необходимо проверить, соответствует ли порядок создания резервов порядку, изложенному в приказе об учетной политике;

5) методы оценки активов и обязательств.

При аудите финансовых вложений аудитор должен обратить внимание на то, каким образом признаются суммовые разницы по операциям приобретения финансовых вложений: либо по их первоначальной стоимости до принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету в качестве актива, либо на всю сумму в качестве операционных расходов.

При выборе одного из указанных способов целесообразно учитывать существенность величины указанных разниц.

Аудитор должен проверить  периодичность корректировки оценки ценных бумаг как объекта финансовых вложений по текущей рыночной стоимости (согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02), а именно ежемесячно, ежеквартально или по состоянию на 31 декабря отчетного года. Указанный период должен быть закреплен в учетной политике.

Аудитору следует также проверить в приказе об учетной политике метод оценки долговых ценных бумаг.

Согласно ПБУ 19/02 оценка стоимости финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, при их выбытии должна производиться по группам (видам) финансовых вложений. В этом случае применяются следующие способы: по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений; по средней первоначальной стоимости; по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Одной из наиболее распространенных ошибок организации является то, что приказ об утверждении или изменении учетной политики на текущий год может быть датирован датой текущего года.

В соответствии со ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете» в состав годовой бухгалтерский отчетности должна входить пояснительная записка. Проверка правильности ее составления является одной из процедур проведения аудиторской проверки.

В одном из разделов пояснительной записки должны быть раскрыты основные элементы учетной политики, которую компания-клиент утвердила на следующий отчетный период. А именно должны быть отражены основные методы списания материально-производственных запасов, применяемый метод амортизации основных средств, исчисления резервов и т. п.

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита учетной политики:

• организация применяет метод списания, не установленный учетной политикой;
• учетная политика датирована текущим годом;
• у организации отсутствуют обязательные приложения к учетной политике, в частности, отсутствует график документооборота, рабочий план счетов, перечень лиц, имеющих право подписи на первичных документах.

Заключительный этап

По окончании работ  аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией (Приложение 2) руководителю проверки.

Таким образом, работы при проведении аудита учетной политики можно разделить на три последовательных этапа: ознакомительный, основной и заключительный, на каждом из которых аудитор должен проводить проверку объективно и независимо.

В заключении главы  нужно сказать, что в ходе аудита проверяется  факт наличия утвержденной учетной политики и отражение в ней способов ведения учета организации, дается оценка правильности и рациональности выбранных методов и форм, регламентирующих методические и организационные основы ведения бухгалтерского учета и порядка налогообложения. Аудит учетной политики организации имеет строгую нормативную регламентацию, которая заключается в регулировании объектов бухгалтерского учета и аудита с помощью ряда нормативно-правовых документов. Аудит учетной политики имеет три последовательных этапа.

2. Особенности  проведения аудита учетной политики 
2.1 Проверка рабочего плана счетов бухгалтерского учета, форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности

Особое внимание аудиторы должны обратить на содержание Положения  об учетной политике предприятия. В  процессе оценки данного документа  устанавливается соответствие элементов  и правил реализации учетной политики предприятия требованиям, установленным Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), полнота отражения особенностей деятельности предприятия, правильность оформления этого документа и вносимых в него изменений.

Одними из элементов, включаемых в учетную политику предприятия являются:

- рабочий план счетов бухгалтерского  учета, содержащий синтетические  и аналитические счета, необходимые  для ведения бухгалтерского учета  в соответствии с требованиями  своевременности и полноты учета  и отчетности;

- формы первичных  учетных документов, применяемых  для оформления фактов хозяйственной  деятельности, по которым не предусмотрены  типовые формы первичных учетных  документов, а также формы документов  для внутренней бухгалтерской  отчетности.

Следует сказать, что рабочий план счетов является основой бухгалтерского учета в любой организации, причем он разрабатывается на основе типового плана счетов, предназначенного для использования в организациях той или иной отраслевой принадлежности. 
     При разработке своего рабочего плана счетов подавляющее большинство коммерческих организаций пользуются типовым планом счетов бухгалтерского учета, рекомендуемым организациям к использованию Приказом Минфина Российской Федерации от 31.10.2000 г. N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" (далее - План счетов бухгалтерского учета). 
    Причем страховые организации указанный План счетов бухгалтерского учета применяют с учетом Приказа Минфина Российской Федерации от 04.09.2001 г. N 69н (в ред. от 25.11.2011) "Об особенностях применения страховыми организациями Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению". 
    В то же время организации, занятые в сельском хозяйстве, для этих целей используют План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций агропромышленного комплекса и Методические рекомендации по его применению, утвержденные Приказом Минсельхоза Российской Федерации от 13.06.2001 г. N 654. 
    Кредитные организации при разработке своего рабочего плана счетов с 01.01.2013 г. руководствуются Положением о правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации, утвержденным Банком России от 16.07.2012 г. N 385-П.