Банк как особый участник налоговых правоотношений

Содержание

Введение

Банки занимают важное место в экономике любого современного государства. Обеспечение стабильности банковской системы представляет значительный интерес для общества и является одной из функций государства, осуществление которой связано с решением задач укрепления правопорядка в сфере банковской деятельности. Одним из условий их решения является осуществление контроля и надзора в сфере банковской деятельности.

Действительно, вступая с клиентами в гражданско-правовые отношения и совершая по их поручениям расчетные и иные операции, банки обязаны следить за законностью этих операций с точки зрения соблюдения, в частности, валютного и налогового законодательства, а также законодательства о противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем. При этом банки выступают в качестве налоговых агентов, уполномоченных государством на осуществление контрольных полномочий в соответствии с законодательством.

Основной целью настоящей работы является комплексное изучение правового статуса российских банков в налоговых отношениях, анализ всех сторон их правосубъектности в этой области.

Исходя из намеченной цели, поставлены следующие основные задачи:

- исследовать законодательство, регулирующее  участие банков в налоговых  правоотношениях

- уяснить роль актов применения  и актов толкования в отношении  налоговой деятельности банковских структур;

- рассмотреть судебную практику в отношении банков как объектов налогового контроля.

1. Банк как особый участник налоговых правоотношений

Специфика содержания налоговой правосубъектности банков проявляется в том, что они способны выступать в налоговых отношениях не только в качестве налогоплательщиков либо налоговых агентов, но и в качестве субъектов, принимающих и зачисляющих налоговые платежи, то есть в качестве посредника между налогоплательщиком и бюджетом. Права, обязанности и ответственность банков предусмотрены не только налоговым, но и гражданским законодательством1.

Налоговое законодательство устанавливает публично - правовые обязанности банков в их отношениях с налогоплательщиками - юридическими лицами. Государство в лице налоговых и других органов осуществляет контроль за порядком исполнения банками указанных публично - правовых функций. Так, при наличии оснований, предусмотренных Федеральным законом "О банках и банковской деятельности", у банков может быть отозвана лицензия на осуществление банковских операций.

Первичным основанием возникновения публично-правовых функций банка, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, является гражданско-правовой договор банковского счета. Наличие оснований для применения налоговой ответственности банков за задержку платежей в бюджет и внебюджетные фонды зависит от того, являются ли действия банка правомерными или неправомерными с точки зрения гражданского права.

Согласно ст. 849 ГК РФ банк обязан по распоряжению клиента выдавать или перечислять со счета денежные средства не позже дня, следующего за днем поступления в банк соответствующего платежного документа, если иные сроки не предусмотрены законом, изданными в соответствии с ним банковскими правилами или договором банковского счета. Таким образом, основанием возникновения публично-правовой обязанности банка по перечислению средств в бюджет является распоряжение клиента, данное им в силу заключенного с банком гражданско-правового договора. Моментом возникновения у банка указанной публично-правовой обязанности (моментом начала течения сроков) является момент поступления в банк соответствующего платежного документа от клиента. Эти предусмотренные гражданским законодательством правила дублируются в Налоговом кодексе РФ, в соответствии с которым поручение на перечисление налога исполняется банком в пределах одного операционного дня, следующего за днем получения такого поручения, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ.

Таким образом, обязанности банков по правильному открытию счетов налогоплательщиков, исполнению поручений о перечислении налогов и сборов, а также по предоставлению налоговым органам сведений по счетам своих клиентов, основываясь на гражданско-правовых договорах, носят не только гражданско-правовой, но и публично-правовой характер.

Весь комплекс публично-правовых функций банков в налоговых отношениях условно можно разделить на три относительно обособленные группы2:

1. Обязанности по исполнению  поручений на перечисление налогов.

2. Обязанности, связанные с учетом  налогоплательщиков.

3. Обязанности по предоставлению  налоговым органам сведений о  финансово-хозяйственной деятельности  налогоплательщиков.

1.1. Исполнение поручений на перечисление  налогов

Центральной функцией банков в налоговых правоотношениях является своевременное исполнение поручений налогоплательщиков, налоговых агентов или иного обязанного лица на перечисление налогов в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды), а также решения налогового органа о взыскании налога за счет денежных средств налогоплательщика или иного обязанного лица в порядке очередности, установленной гражданским законодательством.

В рамках указанной функции банк должен:

- своевременно выполнять поручения  налогоплательщиков, плательщиков  сборов, налоговых агентов по  перечислению сумм налога и (или) сбора;

- исполнять решения налогового  органа о приостановлении операций  по счетам налогоплательщика, плательщика  сборов, налогового агента;

- исполнять решения налогового  органа о взыскании сумм налога, сбора, пеней.

В соответствии с подп. 10 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса РФ налоговые органы вправе требовать от банков документы, подтверждающие исполнение платежных поручений налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов и инкассовых поручений (распоряжений) налоговых органов о списании со счетов налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов сумм налогов и пени.

1.2. Учет налогоплательщиков

Кроме того, на банки возложен ряд обязанностей, связанных с учетом налогоплательщиков. В частности, открывать счета налогоплательщикам только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе

Из этого следует, что перед открытием налогоплательщику банковского счета банк обязан проверить, что он действительно состоит на учете в налоговом органе, потребовав от него предъявления соответствующего свидетельства. Чтобы удостовериться в подлинности предъявленного свидетельства, банк в кратчайший срок (три дня) сообщает об открытии счета налогоплательщику в налоговый орган по месту его учета. Таким образом, банк осуществляет контроль за соблюдением налогоплательщиками установленного порядка постановки на налоговый учет, то есть выполняет функции агента налогового контроля, что в данном случае носит характер предварительного налогового контроля3.

Банки предстают в налоговых правоотношениях и в качестве источника получения информации о налогоплательщиках. Банки обязаны выдавать налоговым органам в течение трех дней со дня получения мотивированного запроса налогового органа:

- справки о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах,

- выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей),

- справки об остатках электронных денежных средств и переводах электронных денежных средств в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Информация может быть запрошена налоговым органом после вынесения решения о взыскании налога, а также в случае принятия решений о приостановлении операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя), приостановлении переводов электронных денежных средств или об отмене приостановления операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя) и приостановления переводов электронных денежных средств.

1.3. Укрепление финансовой дисциплины

Одна из важнейших функций банков в области финансового контроля - контроль банков за соблюдением своими клиентами установленного порядка кассовых операций. Формально данная функция относится к области банковского, а не налогового контроля, предусмотренного НК РФ, однако, по мнению автора, данная функция связана с областью налогового контроля. Порядок ведения кассовых операций определен с целью установления контроля за наличными денежными средствами налогоплательщиков в целях организации эффективной системы налогообложения и налогового контроля, т.к. наличные деньги в качестве средства платежа имеют наивысшую мобильность, сочетающуюся с наименьшей подконтрольностью таких расчетов финансовым и налоговым органам государства.

Установлены меры ответственности за несоблюдение условий работы с денежной наличностью, а также несоблюдение порядка ведения кассовых операций в Российской Федерации предприятиями, учреждениями, организациями и физическими лицами, осуществляющими предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.

Укрепление финансовой дисциплины, обеспечение достоверности учета и сокращение количества "неучтенной" наличности являются одним из краеугольных камней налоговой дисциплины, в свою очередь обеспечивающей своевременность и полноту уплаты налогов4.

Определение порядка ведения кассовых операций относится к компетенции Банка России.

Основным нормативным актом, регулирующим наличное денежное обращение на территории РФ, является Положение Банка России N 373-П от 12 октября 2011 г.

2. Комментарии к налоговому законодательству, регулирующему функции банков

Согласно ст. 76 НК РФ банки обязаны исполнять решения налоговых органов о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации, налогового агента-организации, плательщика сбора - организации или налогоплательщика - индивидуального предпринимателя. При этом банки не несут ответственность за убытки, которые могут возникнуть у налогоплательщика-организации в результате приостановления операций по его счетам (п. 10 ст. 76 НК РФ).

Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке означает прекращение банком всех расходных операций по данным счетам. Это ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов5.

Таким образом, норма, касающаяся приостановления операций по счетам для понуждения налогоплательщика исполнить обязанность по уплате налога, по моему мнению, является экономически не эффективной. Поскольку, как следует из п. 1 ст. 45 НК РФ, в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок налоговыми органами производится взыскание налога за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика в банке, а также путем взыскания налога за счет иного имущества налогоплательщика.

Также, на банк возлагается дополнительная обязанность по контролю за расходными операциями клиента. В частности, в компетенцию банка входит определение категории платежей, предшествующих исполнению обязанности по уплате налогов и сборов. На практике данная процедура зачастую представляет собой определенную сложность. Например, при наличии исполнительных документов, выданных на основании решения суда, в силу сложившейся ситуации с организационно-техническим обеспечением судов не всегда можно однозначно определить - имеет банк дело с взысканием вреда здоровью или имущественного ущерба, относящихся к категориям платежей, предшествующим и соответственно последующим по отношению к налоговым платежам.

Подавляющее большинство денежных расчетов в Российской Федерации происходит с участием или под контролем банков. Безналичные расчеты согласно ст. 861 ГК РФ производятся с участием кредитных организаций. А в соответствии с Положением Банка России от 05.01.98 N 14-П кредитные организации обязаны контролировать своих клиентов в части соблюдения ими порядка ведения кассовых операций, установления лимита остатка кассы, соблюдения порядка и сроков инкассации наличных денежных средств и т.д. Таким образом, банкам доступны информация практически обо всех денежных потоках (как в безналичной, так и в наличной формах) и сведения об их владельцах. Это создает техническую возможность осуществления банками контроля за денежными потоками на предмет соответствия соответствующих операций законодательству.

Таким образом, исходя из публичных интересов и технических возможностей банков, представляется обоснованным возложение на них обязанностей по осуществлению контроля за соблюдением их клиентами норм финансового законодательства и предоставление им для этого необходимых полномочий.

По совокупности полномочий банков по осуществлению контроля за соблюдением их клиентами законодательства о налогах и сборах, представляется возможным рассматривать банки в качестве агентов налогового контроля. Агентами налогового контроля считают уполномоченные государством организации, на которых в соответствии с законами возложены обязанности по осуществлению контроля за своевременностью и полнотой уплаты налогов и сборов налогоплательщиками.

Поскольку законодательство о налогах и сборах предусматривает обязанности банков как особых участников налоговых правоотношений, обосновывается признание банков в качестве агентов налогового контроля.

Частично данные функции закреплены Федеральным законом № 115-ФЗ от 07.08.2001 «О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма».

В качестве специальных обязанностей банков рассматриваются такие их обязанности, которые не связаны с осуществлением ими обязанностей налогоплательщиков и налоговых агентов.

Так, ст. 86 НК РФ обязывает банки открывать банковские счета организациям, индивидуальным предпринимателям только при предъявлении ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе и в пятидневный срок сообщать в налоговый орган по месту их учета об открытии или закрытии счетов.

По моему мнению, норма ст. 86 НК РФ является несовершенной, так как не содержит прямого запрета на осуществление расходных операций с банковского счета с момента его открытия до получения банком подтверждения налогового органа о получении им сообщения банка об открытии банковского счета своему клиенту.

Операции по снятию (перечислению) денежных средств с банковского счета должны производиться только после получения кредитной организацией от налогового органа подтверждения о получении указанного извещения.

Это имеет существенное значение для налогового контроля. Поскольку ст. 30 Закона о банках не ограничивает количество открываемых клиентам банковских счетов, складывается ситуация, при которой недобросовестный налогоплательщик в случае предъявления ему требования об уплате налога за короткий промежуток времени может открыть счет в другом банке (до получения банком очередного требования об уплате налога от налогового органа), распродав имущество и активы, перечислить выручку на счета третьих лиц и создать ситуацию, когда к нему будет бессмысленно применять меры по обеспечению уплаты налогов.

Государству может быть нанесен прямой ущерб, а налоговый орган не сможет принять никаких мер по предотвращению налогового правонарушения в силу того, что не смог своевременно предъявить требования по уплате налогов к вновь открытому счету недоимщика. Таким образом, порядок, устанавливающий возможность расходования денежных средств с вновь открытого банковского счета налогоплательщика только после надлежащего уведомления налогового органа, следует признать общественно значимым и обоснованным.

В связи с изложенным представляется целесообразным включить в НК РФ норму, предусматривающую невозможность расходования денежных средств со счета налогоплательщика.

3. Судебная практика

Постановление Президиума ВАС от 12.04.2011 №а65-14745/2004-са2-22 При наличии решения налогового органа о приостановлении операций по счетам организации банк не вправе открывать этой организации новые счета6.

ПОСТАНОВЛЕНИЕ кассационной инстанции по проверке законности и обоснованности решений (определений, постановлений) арбитражных судов, вступивших в законную силу о взыскании налоговых санкций в сумме 10000 руб.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 26.10.2010, оставленным без изменения Постановлением апелляционной инстанции от 24.01.2011, заявление удовлетворено.

В кассационной жалобе Банк просит об отмене судебных актов, полагая, что арбитражным судом нормы налогового законодательства применены неправильно. Решение налогового органа о приостановлении операций по счету было возвращено Банком в адрес налогового органа, открытие Банком после этого расчетного счета не влечет ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 132 Налогового кодекса Российской Федерации.

Проверив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, суд кассационной инстанции для ее удовлетворения оснований не находит.

Из материалов дела усматривается, Межрайонная инспекция Министерства Российской Федерации по налогам и сборам в связи с неисполнением Предприятия требования об уплате налога от 29.12.2009 N 1015, руководствуясь ст. ст. 31, 76 Налогового кодекса Российской Федерации, приняла решение N 357 о приостановлении операций по счету, открытому в Банке.

Согласно п. 5 ст. 76 Налогового кодекса Российской Федерации приостановление операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций.

В соответствии с п. 9 указанной статьи при наличии решения о приостановлении операций по счетам организации банк не вправе открывать этой организации новые счета.

19.01.2010 Банком был открыт расчетный счет Предприятию.

Согласно п. 1 ст. 132 Налогового кодекса Российской Федерации открытие банком счета организации при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица влечет взыскание штрафа в размере 10000 руб.

Довод Банка о том, что установленные в Постановлениях Верховного суда от 24.08.2010 факты имеют преюдициальное значение по настоящему делу, арбитражным судом проверен и обоснованно признан несостоятельным.

В соответствии с ч. 3 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вступившее в законную силу решение суда общей юрисдикции по ранее рассмотренному гражданскому делу обязательно для арбитражного суда, рассматривающего дело по вопросам об обстоятельствах, установленных решением суда общей юрисдикции и имеющих отношение к лицам, участвующим в деле.

Из Постановлений Верховного суда следует, что указанные дела рассмотрены по жалобам по делам об административном правонарушении, возбужденным по ч. 2 ст. 15.7 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях в отношении должностных лиц Банка, тогда как в арбитражном суде по настоящему делу рассматривается заявление налогового органа о взыскании штрафа с Банка за нарушение налогового законодательства.

Кроме того, не является основанием для признания незаконным решения Налоговой инспекции и то обстоятельство, что решение Налоговой инспекции о приостановлении операций по счету Банком было возвращено, так как такая возможность налоговым законодательством не предусмотрена.

Правовых оснований к отмене или изменению судебных актов не имеется.

Исходя из изложенного и руководствуясь п. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение 26.10.2010 и Постановление апелляционной инстанции от 24.01.2011 Арбитражного суда по делу N А65-14745/2004-СА2-22 оставить без изменения, кассационную жалобу Банка - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление Президиума ВАС РФ от 03.04.2010 № а55-15506/02-37 банк обязан сообщить об открытии или закрытии счета организации в налоговый орган по месту учета в трехдневный срок со дня, соответствующего открытию или закрытию такого счета7.

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

кассационной инстанции по проверке законности и обоснованности решений (определений, постановлений) арбитражных судов, вступивших в законную силу от 3 апреля 2010 года Дело N А 55-15506/02-37  (извлечение) Инспекция МНС РФ обратилась в Арбитражный суд с заявлением о взыскании с Банка налоговых санкций в размере 20000 руб. за несообщение о закрытии Банком расчетного Предприятию.

Решением суда от 03.12.2009 и Постановлением апелляционной инстанции от 17.01.2010 Арбитражного суда в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с состоявшимися судебными актами, Налоговая инспекция обжаловала их в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Поволжского округа, указав на неправильное применение судами норм материального права.

Арбитражный суд кассационной инстанции, проверив в порядке ст. 286 АПК Российской Федерации законность судебных актов, не находит оснований для его отмены.

Из материалов дела следует, что 26.07.2008 Общество в Банке открыло расчетный счет, представив при этом Банку регистрационные документы, а именно: свидетельство о постановке на учет в ИМНС РФ по Ленинскому району г. Самары по месту нахождения на территории РФ, Постановление Главы администрации Ленинского района г. Самары о государственной регистрации.

Данный счет на основании заявления Общества был закрыт 14.05.2009, о чем Банк направил сообщение в ИМНС РФ.

Однако ИМНС РФ в ходе проведения камеральной проверки 18.06.2009 составлен акт о нарушении Банком п. 1 ст. 86 НК РФ, на основании которого налоговым органом вынесено решение N 38 от 08.07.2009 о привлечении КБ к налоговой ответственности по ст. 132 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 20000 руб.

При таких обстоятельствах судом первой и апелляционной инстанции правомерно отказано в удовлетворении заявления Налоговой инспекции, поскольку Банк выполнил свою обязанность по направлению сообщения налоговому органу о закрытии счета юридическим лицом.

В соответствии со ст. 86 НК РФ Банк обязан сообщить об открытии или закрытии счета организации в налоговый орган по месту учета в трехдневный срок со дня соответствующего открытия или закрытия такого счета.

Таким образом, по материалам дела видно, что Банком выполнены требования ст. 86 НК РФ. Тем более Банк, как правило, располагает лишь той информацией об организации, открывшей у него счет, которую последний ему предоставляет. Сведениями же о том, что Общество сменило место регистрации, Банк не располагал.

При таких обстоятельствах судом первой и апелляционной инстанции правомерно отказано в удовлетворении заявления налоговой инспекции, поскольку Банк выполнил свою обязанность по направлению сообщения налоговому органу о закрытии счета юридическим лицом.

Руководствуясь ст. ст. 274, 286, 287, 289 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 03.12.2009 и Постановление апелляционной инстанции от 17.01.2010 Арбитражного суда Самарской области по делу N А 55-15506/02-37 оставить без изменений, кассационную жалобу - без удовлетворения.

Заключение

Как субъекты налогового права банки занимают отличное от других место, являясь не только крупнейшими налогоплательщиками по величине налоговых поступлений, но и хранителями денежных ресурсов государства, юридических лиц и граждан, а также посредниками, перечисляющими налоговые платежи в доходную часть государственного бюджета.

О значении банка как особого субъекта налоговых правоотношений говорит и факт выделения в Налоговом кодексе РФ отдельной Главы 18 «Виды нарушений банком обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, и ответственность за их совершение».

Современное законодательство предусматривает обязанности банков по контролю за соблюдением их клиентами законодательства о налогах и сборах, что позволяет отнести их к субъектам финансового контроля.

Список литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации: [принят Гос. Думой 16.07.2005 г.: одобр. Советом Федерации 17.07.1998 г., ред. от 19.07.2011 г.].
2. О порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации: Положение ЦБР N 373-П от 12 октября 2011 г. (вступило в силу с 01.01.2012)
3. О Банках и банковской деятельности (с изменениями и дополнениями) ФЗ от 02.12.1990 №395-1 (ред. от 06.12.2011)
4. О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма ФЗ от 07.08.2001 N 115-ФЗ (ред. от 08.11.2011)
5. Артюхин Р. Е. Бюджетно-правовая ответственность. // Налоговый вестник. 2011. № 2. -7-13с.
6. Банковское дело. Учебник /Под ред. проф. В. И. Колесникова, проф. JI. П. Кроливецкой. М.: Финансы и статистика. 2010. – 440с.
7. Брызгалин. А. В. Актуальные вопросы применения ответственности за нарушение налогового законодательства: теория и практика. // Хозяйство и право. 2011. № 7. – 25-31с.
8. Ефимова Л. Г., Новоселова Л. А. Банки: ответственность за нарушения. Комментарий законодательства и арбитражной практики. М.: ИНФРА- М. 2010. – 105с.
9. Молчанов А. В. Коммерческий банк в современной России: теория и практика. М.: Финансы и статистика. 2010. – 427с.
10. Основы налогового права. Учебно- методическое пособие. / Под ред С. Г. Пепеляева. М.: Инвест Фонд. 2010. – 341с.
11. Правовое регулирование банковской деятельности. Под ред. Е. А. Суханова. М.: Учебно- консультационный центр "ЮрИнфоР". 2011. – 250с.

1 Основы налогового права. Учебно- методическое пособие. / Под ред С. Г. Пепеляева. М.: Инвест Фонд. 2010. – С. 52

2 Артюхин Р. Е. Бюджетно-правовая ответственность. // Налоговый вестник. 2011. № 2. –С. 8

3 Молчанов А. В. Коммерческий банк в современной России: теория и практика. М.: Финансы и статистика. 2010. – С. 268

4 Банковское дело. Учебник /Под ред. проф. В. И. Колесникова, проф. JI. П. Кроливецкой. М.: Финансы и статистика. 2010. – С. 162

5 Правовое регулирование банковской деятельности. Под ред. Е. А. Суханова. М.: Учебно- консультационный центр "ЮрИнфоР". 2011. – С. 79

6 Ефимова Л. Г., Новоселова Л. А. Банки: ответственность за нарушения. Комментарий законодательства и арбитражной практики. М.: ИНФРА-М. 2010. – С. 46

7 Брызгалин. А. В. Актуальные вопросы применения ответственности за нарушение налогового законодательства: теория и практика. // Хозяйство и право. 2011. № 7. – С. 26