Банковский аудит. 6

     Введение  
 

     Вхождение экономики России в рынок –  сложный и противоречивый процесс. В современных условиях, когда  налаживанию экономических связей между предприятиями часто препятствует отсутствие доверия партнеров друг к другу, особо остро проявляется  потребность в достоверной экономической информации, в которой заинтересованы все без исключения участники хозяйственного оборота независимо от форм собственности.

     Именно  поэтому потребность в услугах  аудитора возникла в связи со следующими обстоятельствами:

     1) возможность необъективной информации со стороны администрации в случаях конфликта между ней и пользователями этой информации (собственниками, инвесторами, кредиторами);

     2) зависимость последствий принятых  решений (а они могут быть  весьма значительны) от качества информации;

     3) необходимость специальных знаний  для проверки информации;

     4) частое отсутствие у пользователей  информации доступа для оценки  качества.

     Аудит банков и других кредитных организаций  существенно отличается от аудита промышленных предприятий, организаций торговли, транспорта и прочих отраслей и по характеру его организации, и по методике проведения аудиторских проверок. Вместе с тем он базируется на той же законодательной базе, что и аудит всех перечисленных выше организаций.

     Специфика аудита кредитных организаций определяется характером проводимых ими операций, нормативным регулированием, осуществляемым Банком России. Неудовлетворительное финансовое состояние банка, его банкротство приводят к серьезным финансовым потерям для большого количества клиентов – юридических и физических лиц. По этой причине ответственность аудиторов, работающих в банковской сфере чрезвычайно высока. 

     1 Этапы формирования  и элементы банковского  аудита 

     1.1 История развития  банковского аудита 

     Слово ‘’аудитор’’ - латинского происхождения и в переводе на русский язык означает ‘’слушатель’’. Так в духовных учебных заведениях называли отлично успевающего ученика, который по поручению учителя производил доверительную проверку других учащихся на предмет усвоения ими пройденного материала. Такие доверительные отношения существуют и в аудиторской деятельности (аудите). В первооснове аудиторская деятельность представляет собой процесс проверки аудиторами (аудиторскими фирмами и товариществами) правильности ведения бухгалтерского учета, осуществляемого экономическими субъектами.

       Под экономическими субъектами  согласно Постановлению Правительства  РФ от 7.12.1994 г. № 1355 понимаются  независимо от организационно  правовых форм и видов собственности  предприятия, их объединения,  организации и учреждения, банки и другие кредитные учреждения, а также их союзы и ассоциации, страховые организации, граждане осуществляющие самостоятельную предпринимательскую деятельность, а также аудиторские фирмы и аудиторы, работающие самостоятельно.

     Приведенное определение аудиторской деятельности не является исчерпывающим, поскольку  оно отражает  лишь одно, хотя и  важнейшее, направление - бухгалтерский  аудит.

     Между тем в аудиторской деятельности значительное место занимают и другие виды работ, прежде всего консультационные услуги, также аудиторские фирмы нередко принимают на себя и бухгалтерские функции. Сфера аудиторской деятельности непрерывно расширяется.

     Так как банковский аудит является одним  из видов аудиторской деятельности, то логично прежде проследить развитие и эволюцию аудиторской деятельности в мире и в России.

     Отметим некоторые основные этапы истории  развития видов аудиторской деятельности. Аудит и соответственно профессия  бухгалтера-аудитора как таковые  появились первоначально в Англии в середине прошлого века, а затем, через незначительный промежуток времени, еще в ряде экономически развитых стран - США, Германии, Франции и некоторых других.

     Несомненно, что возникновение аудита как  новой доверительной формы проверки финансово-экономической деятельности экономических субъектов вызвано появлением новых организационно-правовых форм этих субъектов. Понятно, что действительные собственники были заинтересованы в получении достоверной информации о финансово-экономическом положении ‘’родных’’ предприятий и организаций, обоснованных заключений по их ближайшей и долговременной перспективе.

     Мировой экономический кризис 1929-1933 гг., вызвавший  массовые банкротства различных  предприятий, а особенно акционерных  обществ, явился мощным стимулом дальнейшего развития видов аудиторской деятельности, которая в последующие годы совершенствовалась в направлении организационно-правовых основ. Особое внимание уделялось формированию этических и поведенческих норм во взаимоотношениях аудиторов с клиентами, соблюдения принципа доверительности и конфиденциальности, как в процессе проведения проверки, так и после выдачи заключения по ее результатам.

     Необходимо  отметить, что аудиторская деятельность как таковая порождена рыночной экономикой и является составной  частью механизма этой экономики.

     Аудиторская служба в России находится в начальном  периоде развития (тем более такой  ее вид, как банковский аудит). Самая  первая аудиторская фирма в нашей  стране - акционерное общество ‘’Инаудит’’ - была создана в 1987 году в соответствии  с постановлением Совета Министров СССР. Создание указанной фирмы, равно как и многих других аудиторских фирм, связанно с образованием совместных предприятий в различных отраслях народного хозяйства. Иностранные инвесторы оказали заметное влияние на возникновение и дальнейшее развитие в нашей стране аудиторства, существующего в экономически развитых странах свыше полутора столетий и заслужившего доверие предпринимательских кругов этих стран. Вслед за ‘’Инаудитом’’ для проверки предприятий с иностранным участием возникает ряд аудиторских фирм в том числе ‘’Мосаудит’’, аудиторское агентство ‘’Краунд’’, акционерное общество ‘’Эссистент’’, совместное предприятие ‘’ДРТ Инаудит’’ и др. Появляются аудиторские фирмы, специализирующиеся на проверке преимущественно российских предприятий. Например, компания ‘’Русское национальное товарищество’’, которая начала свою деятельность с августа 1992 года.

     Несмотря  на быстрый, особенно в последние  два года, рост количества аудиторских  фирм в России, развитие аудиторского дела в нашей стране существенно задержалось из-за отсутствия должной правовой базы. 

     1.2 Банковский аудит:  задачи, виды и  функций 

     Аудит является одним из важных элементов  рыночной экономики, причем действуют  системы как государственного, управленческого, так и независимого контроля, позволяющие обеспечить необходимой информацией все уровни управления.

     В последнее время стало развиваться  независимое аудиторство – ведущая  форма внешнего финансового контроля.

     Аудит – это независимое рассмотрение специально назначенным аудитором финансовых отчетов предприятия, банка, организации, учреждения и выражения мнения о них при соблюдении правил, установленных законом.

     Целью аудита является выражение мнения о  достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации. Под достоверностью понимается степень точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет делать правильные выводы о результате хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении лиц и принимать обоснованные решения.

     Аудиторская деятельность осуществляется наряду с  финансовым контролем за деятельностью  экономических субъектов, производимым в соответствии с законодательством  Российской Федерации специально уполномоченными на то государственными органами: Министерством по налогам и сборам России, Министерством финансов России и его контрольно-ревизионным подразделением, Центральным банком Российской Федерации (ЦБ РФ), Федеральной службой России по валютному и экспортному контролю и др.

     Для выполнения поставленных задач и  составления аудиторского заключения аудитор должен в ходе проверки составить  мнение по следующим вопросам:

     -общая  приемлемость отчетности — соответствует  ли отчетность в целом всем требованиям, предъявляемым к ней, и не содержит ли противоречивой информации;

     -обоснованность  — существуют ли основания  для включения в отчетность  указанных там сумм;

     -законченность  — все ли суммы, которые  должны быть включены в отчетность, действительно входят туда; в частности, все ли активы и пассивы принадлежат проверяемой организации;

     -оценка  — все ли статьи баланса  правильно оценены и безошибочно  подсчитаны;

     -классификация  — есть ли основания относить  сумму на тот счет, на который она записана;

     -разделение  — отнесены ли операции, производимые  незадолго до или непосредственно  после даты составления баланса,  к тому периоду в котором  были произведены;

     -аккуратность  — соответствуют ли суммы отдельных  операций данным, приведенным в  регистрах аналитического учета, правильно ли они просуммированы;

     -раскрытие  — все ли статьи занесены  в финансовую отчетность и  правильно ли описаны в самих  отчетах и приложениях к ним?

     В практике аудиторской деятельности и нормативных документах, регламентирующих аудиторскую деятельность в кредитных организациях, различают два вида аудита, которые принципиально отличаются друг от друга, — это внешний и внутренний аудит. Внешний аудит проводится независимой аудиторской фирмой (аудитором) на договорной основе с целью объективной оценки достоверности состояния бухгалтерского учета и отчетности, а также выработки рекомендаций по улучшению финансового состояния коммерческого банка, повышению эффективности банковской деятельности. Внутренний аудит осуществляется специально созданным в банке подразделением аппарата управления, которое, как правило, подчиняется непосредственно руководству.

     Внутренний  аудит согласно правилу (стандарту) аудиторской деятельности определяется как организованная экономическим  субъектом, действующая в интересах его руководства и (или) собственников, регламентированная внутренними документами система внутреннего контроля за соблюдением установленного порядка ведения бухгалтерского учета и надежностью функционирования субъекта. Таким образом, внутренний аудит должен быть действенной системой контроля за эффективностью деятельности всех звеньев структуры экономического субъекта.

     Внутренний  аудит является неотъемлемой частью общей системы управленческого  контроля, для осуществления которого в банке создается специальное подразделение — управление внутреннего контроля. Порядок создания в коммерческих банках службы внутреннего контроля регламентируется Положением ЦБ РФ от 28.08.97 №509 «Об организации внутреннего контроля в банках». Цель создания такой службы — минимизация риска в деятельности банка и максимизация прибыли, основные направления работы — оценка состояния бухгалтерского учета в банке и профессионального уровня сотрудников.

     Главная задача внутреннего аудита — обеспечение  эффективности функционирования всех видов деятельности кредитной организации на всех уровнях управления, а также защита законных имущественных интересов кредитной организации и ее собственников, защита интересов вкладчиков.

     Внутренний  аудит в банках должен решать следующие  задачи:

     -проверка  соблюдения действующего законодательства  и нормативных актов ЦБ РФ  по выполняемым банковским и  хозяйственным операциям;

     -проверка  соблюдения требований в части  ведения бухгалтерского учета  и составления отчетности;

     -проверка  соблюдения требований учетной политики банка, рабочих положений и инструкций, рёшений и указаний руководства банка и (иди) собственников;

     -проверка  деятельности различных звеньев  управления:

     -проведение  контрольных проверок в филиалах  и отделениях банка:

     -проверка  наличия, состояния и обеспечения сохранности имущества банка;

     -проведение  специальных расследований отдельных  случаев, например подозрений  в злоупотреблениях;

     -консультирование  руководителей подразделений, специалистов  и работников банка, учредителей  по вопросам организации и управления, права, анализа банковской деятельности и другим вопросам;

     -организация  подготовки к проведению внешнего  аудита, проверкам налоговых и  других органов внешнего контроля;

     -проведение  анализа и оценка эффективности  механизма внутреннего контроля, разработка рекомендаций по его совершенствованию.

     С позиций эволюционного развития аудита различают три его стадии: подтверждающий, системно-ориентированный  аудит и аудит, основанный на риске.

     Подтверждающий  аудит предусматривает изучение первичных документов, подтверждающих совершение финансово-хозяйственных операций, и регистров бухгалтерского учета с целью оценки достоверности бухгалтерских документов и отчетности.

     Системно-ориентированный  аудит предусматривает проведение аудиторами экспертизы на основе внутреннего контроля. Если система внутреннего контроля работает эффективно, то необходимость в проведении очень детальной проверки отпадает, поскольку аудиторы могут в некоторой степени доверять системе внутреннего контроля. В тех случаях, когда действующая система внутреннего контроля малоэффективна, аудитор может дать клиенту конструктивный совет, как улучшить эту систему, и таким образом сократить объем работы в следующем году.

     Аудит, базирующийся на риске, является высшей стадией эволюционного развития аудита за рубежом. Он означает концентрацию аудиторской работы в областях, где риски выше. Например, для банковской деятельности это, в первую очередь, валютные операции, связанные с ведением позиции валютного риска; активные операции с ценными бумагами, подверженные фондовым рискам; операции кредитования, порождающие кредитные риски, и др. Такая концентрация позволяет сократить время, затрачиваемое на проверки областей с низким уровнем риска, что позволяет минимизировать затраты клиента на проведение аудита и обеспечивает более эффективное предоставление аудиторских услуг. В нашей стране системно-ориентированный аудит и аудит базирующийся на риске, еще не получили должного развития, во всяком случае в области банковского аудита. 

     1.3 Методы и приемы банковского аудита 

     После того как аудитор определил объем  работы он приступает к выбору метода или приема проверки.

     Выбор метода проверки определяется репутацией банка и возможным аудиторским  удовлетворением (то есть уверенностью в качестве проверки). При выборе метода проверки различают:

     -контрольные  приемы;

     -аналитические  приемы;

     -детальное  изучение операций.

     К контрольным приемам относятся: качество контроля со стороны руководства  банка; наличие компьютерных контрольных  систем; физический контроль, то есть проверка активов в натуре (денежные знаки, ценные бумаги и т.д.)

     К аналитическим приемам относятся: рассылка писем клиентам для подтверждения  суммы кредита или остатка  счета; изучение, например, темпов роста  или снижения операций, доходов текущего и предыдущего года.

     Контрольные и аналитические приемы быстры и  менее трудоемки. Однако дают меньшее  аудиторское удовлетворение. Детальное  изучение включает: проверку бухгалтерских  документов; фактическую проверку операций; проверку бухгалтерского учета; сопоставление записей в учете с документами, (а также записей в учете, документах и фактических данных по взаимно связанным операциям); проведение встречных проверок.

     В процессе проверки бухгалтерских документов устанавливается законность и правильность выполнения операций, проверяется подлинность документов, правильность содержащихся в них расчетов, обоснованность бухгалтерских проводок. При этом не исключается сплошная проверка документов по наиболее сложным и ответственным операциям, по которым возможны злоупотребления. Например, кассовые, валютные, депозитные, процентные, комиссионные, гарантийные операции. Сплошную проверку документов целесообразно проводить по операциям, которые не связаны с выполнением поручений клиентов и потому ими не контролируются. К таким документам относятся документы по внутрибанковским операциям по доходам и расходам банка, формированию его уставного фонда. Во всех других случаях целесообразен выборочный метод проверки документов. При его использовании можно избежать снижения достоверности и искажения реального положения дел, если производить правильный отбор документов.

     Отбор документов делается за относительно продолжительный период времени, в  течение которого возможные нарушения  могли повторяться. Не рекомендуется  выбирать для проверки документы за отдельные дни какого-либо периода.

     Документы проверяются как с точки зрения законности отраженных в них операций, так и с точки зрения правильности их оформления, то есть применения установленных  форм бланков, правильного указания номеров счетов плательщиков и получателей денег.

     Особенно  тщательно проверяются расходные  кассовые документы. В порядке выборочной проверки целесообразно сличить  отдельные экземпляры комплектов документов, находящихся в банке и у  клиентов. При этом возможно выявление случаев нарушений и злоупотреблений, использование фиктивных экземпляров поручений и их копий. Для проверки документов используется логический анализ, исследование, направленное на выявление внутренних противоречий в самих документах, характера платежей исходя из реальных кредитных ресурсов банка. Для этого, в частности, применяются и следующие методы: взаимосвязь документов, встречные проверки.

     Фактическая проверка производится с целью установления реальности, то есть действительности совершения операций. Она проводится по документам, бухгалтерскому учету банка, его пайщиков и клиентов, в финансовых органах. Получение и выдача денег и материальных ценностей устанавливается с помощью опроса или по справкам юридических и физических лиц. Фактическое выполнение оплаченных работ, приобретенных основных средств и оборудования проверяется путем осмотра объекта в натуре, установления расхода материалов и денег на заработную плату. Оплаченные услуги также проверяются в натуре по соответствующим объектам. По учету у клиентов и банков-корреспондентов проверяется, нет ли среди действующих счетов фиктивных.

     Посредством сверки бухгалтерских записей с  документами устанавливается их обоснованность в бухгалтерском  учете.

     Например, реализация документарных ценных бумаг (акций, облигаций) должна быть учтена по внебалансовым счетам как расход бланков ценных бумаг. Она отражается и по балансовым счетам, как поступление наличных денег в кассу, либо как увеличение средств на корреспондентском счете банка при безналичных перечислениях.

     Детальное изучение операций наиболее трудоемко, но дает наибольшее аудиторское удовлетворение.

     Таким образом, из вышеперечисленного видно  как важен банковский аудит в  наше, столь трудное, время. Аудиторские  проверки необходимы не только коллективным собственникам, которые лишены возможности самостоятельно убедиться в том, что все многочисленные операции банка законны и правильно отражены в отчетности, но и государству для принятия решений в области экономики и налогообложения. Кроме того, наличие достоверной информации позволяет повысить эффективность функционирования рынка капитала и дает возможность оценивать и прогнозировать последствия различных экономических решений. 

     1.4 Аудиторская фирма  роль и задачи 

     Одной из многих проблем, стоящих перед аудиторами, является определение содержания самого понятия «аудит», которое в первую очередь ассоциируется с копошащимся в бухгалтерской документации инспектором, дотошно ищущим ошибки и отнимающим драгоценное время и офисное пространство. Однако, разумеется, аудит не ограничивается этим. Для руководства аудит является основным средством осуществления контроля за деятельностью организации, и поэтому он должен рассматриваться в более светлых тонах. Речь идет, прежде всего, об осуществлении контроля за рисками, контроля доходов и расходов, контроля за работой руководства и персонала. Аудит, как независимый, так и внутренний, играет ведущую роль в решении этих задач.

     Независимые аудиторы могут оказывать эффективную  помощь руководству банка в осуществлении контроля не только посредством содействия в обеспечении достоверности финансовых данных и надежности используемых систем бухгалтерского учета. Они также могут обеспечить независимую экспертную консультационную поддержку по ряду важных направлений деятельности банка. Более того, рекомендации консультантов со стороны могут быть очень полезны для руководства в процессе проведения преобразований, не встречающих широкой поддержкой внутри организации.

     В странах с развитыми рыночными  отношениями аудиторская фирма рассматривается в первую очередь не как инспектор, а как независимый консультант, который, наряду с проверкой финансовой отчетности, дает беспристрастную профессиональную оценку состояния дел.

     Подобная  множественность функций порождает  различия в понимании роли аудиторских фирм в России. С одной стороны, международная аудиторская фирма рассматривает себя в привычном для нее качестве, т.е. в роли проверяющего и консультирующего. С другой стороны, многие российские банкиры видят в аудиторах, прежде всего независимых инспекторов и контролеров, которые подтверждают правильность осуществления финансовых операций.

     Зарубежные  аудиторские фирмы видят свою задачу в подтверждении того, что  бухгалтерская отчетность достоверно и точно отражает финансовое положение организации. Существуют различные пользователи аудиторских услуг. Однако, прежде всего аудит необходим для защиты интересов акционеров, которым достаточно иметь общее подтверждение правильности данных бухгалтерского учета.

     Теперь  рассмотрим задачи службы внутреннего аудита. Роль этого сложнейшего инструмента управления также часто понимается неправильно. Эффективно работающая служба внутреннего аудита помогает руководству в разработке стратегии развития организации, процедур ее реализации, а также обеспечивает механизм проверки исполнения этих процедур. Внутренний аудит может быть полезен при выявлении областей совершенствования системы в целях повышения эффективности деятельности организации. 

     2 Банковский аудит  

     2.1 Аудит кредитной  политики банка. 

     При проверке использования кредитных  ресурсов следует обращать внимание на состояние уставного фонда, ликвидность  баланса, а также соблюдение норм обязательных резервов. Отдельные хозяйствующие  субъекты, ежедневно пользующиеся услугами коммерческих банков и определяет соответствие этих действий законодательным и нормативным актам. Аудитор не только вскрывает имеющиеся проблемы и ошибки, но и делает выводы о  деятельности банка, а также прогнозирует его перспективу. Успешное развитие банка связанно с вложениями капитала, направленными на расширение рынка товаров. Это, к сожалению, недопонимается и даже игнорируется многими руководителями банков, которые из-за мелочной расчетливости не стремятся  использовать такой мощный рычаг подъема экономики, как кредит. По сути дела, выдача долгосрочных кредитов сведена к минимуму. Банки, как правило, перешли на ‘’короткие’’ кредиты, но  с повышенными процентами, из-за чего искусственно возрастает себестоимость продукции заемщиков без радикальных изменений в организации производства.  В условиях незначительного финансирования из бюджета крайне незначительное инвестиционное кредитование ставит предприятия в тяжелейшее положение, что  выражается в спаде производства и кризисе платежей. При этом увеличивается разрыв между наличием массы оборотных средств и стоимостью сырьевых ресурсов в связи с ростом цен на последние. Цепь неплатежей продолжает возрастать, а посредническая сфера - переполняться кредитными вложениями.

     Неразвитыми по-прежнему остаются лизинговые операции, которые позволяют собственнику использовать арендованные банком машины, трактора, оборудование, а затем после взносов амортизации - выкупить их, а также факторинговые операции,  весьма выгодные банкам. В последние время повышение платы за кредитные ресурсы повлекло за собой возросшее напряжение с финансовыми ресурсами в хозяйстве. Особое внимание при аудите кредитной деятельности следует уделять соблюдению экономических нормативов. Как известно, для обеспечения устойчивого функционирования банковской системы ЦБ РФ установил предельные нормативы деятельности коммерческих банков:

     n    норматив достаточности капитала, который определяется как соотношение  всего капитала банка и суммы  активов, взвешенных с учетом  риска, и не должен быть менее  0,04;

     n    норматив ликвидности баланса, который исчисляется как отношение всего капитала к обязательствам банка, но не менее 0,04;