Московский  институт права 

Самарский филиал 
 
 

Факультет экономики 
 
 
 
 
 
 
 
 

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ

В НЕКОММЕРЧЕСКИХ ОРГАНИЗАЦИЯХ 
 
 
 
 
 

Курсовая  работа по отраслевым особенностям учета, контроля

и анализа некоммерческих организаций 

Студентки 5 курса Калягиной Лилии Викторовны 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Москва 2005

Содержание

Введение

      В последние годы деятельность некоммерческих организаций (НКО) приобретает все большее значение в экономике Российской Федерации. В странах с рыночной экономикой НКО выполняют некоторые функции, которые в государствах с плановым ведением хозяйства осуществляются исключительно государством или уполномоченными им органами: удовлетворение отдельных нематериальных потребностей членов общества, создание и реализация нематериальных благ, имеющих общественную значимость. 

      По  данным Госкомстата России, в настоящее  время в России насчитывается более 500 000 НКО. Из всех форм НКО наиболее распространенными являются общественные объединения и организации.

      Увеличение  количества НКО, расширение сферы деятельности и усложнение их функций становятся причиной все более жестких требований, предъявляемых к бухгалтерам. 

      В соответствии со ст.50 Гражданского кодекса (ГК) РФ НКО - это организации, не имеющие извлечение прибыли в качестве основной цели и не распределяющие полученную прибыль между участниками.

      Юридические лица, являющиеся НКО, могут создаваться в форме потребительских кооперативов, общественных или религиозных организаций (объединений), финансируемых собственником учреждений, благотворительных и иных фондов, а также в других формах, предусмотренных законодательством. 

      Правовое  положение, порядок создания, деятельности, реорганизации и ликвидации НКО как юридических лиц, формирования и использования имущества некоммерческих организаций, а также права и обязанности их учредителей (участников), основы управления НКО и возможные формы их поддержки органами государственной власти и органами местного самоуправления регулируются Законом о некоммерческих организациях. 

      Из  всех возможных форм НКО действие Закона о некоммерческих организациях не распространяется на потребительские кооперативы, деятельность которых регулируется нормами ГК РФ, законодательством о потребительских кооперативах, иными законами и правовыми актами. Это обусловлено особенностями функционирования этой организационно-правовой формы, в частности тем, что в деятельности потребительских кооперативов большое значение и большой удельный вес имеют торговые операции.

      Кроме того, некоторые положения Закона о некоммерческих организациях не распространяются на религиозные организации.

1. Общие требования к организации бухгалтерского учета

в некоммерческих организациях

      1.1. Правовое регулирование деятельности НКО

      Отдельная нормативная база, определяющая порядок бухгалтерского учета материалов в НКО, в настоящее время отсутствует. Органы управления и бухгалтерские службы руководствуются при ведении бухгалтерского учета следующими законодательными и нормативными актами, носящими общеотраслевой характер:

      - Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

      - Положение по ведению бухгалтерского  учета и бухгалтерской отчетности;

      - ПБУ 1/98. В ПБУ 1/98 указаны вопросы,  которые в обязательном порядке  должны быть раскрыты в учетной политике организации независимо от ее организационно-правовой формы, сферы деятельности и объема производства и реализации;

      - ПБУ 3/2000. Данный стандарт применяется  НКО, которые осуществляют расчеты в иностранной валюте. В ПБУ 3/2000 устанавливаются порядок пересчета выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в рубли, правила учета активов и обязательств, используемых организацией для ведения деятельности за пределами РФ, а также порядок формирования учетной и отчетной информации об операциях в иностранной валюте. В отдельном Приложении приведен перечень дат совершения отдельных операций в иностранной валюте (банковские и кассовые операции, признание доходов и расходов, формирование финансового результата и т.п.);

      - ПБУ 4/99. В ПБУ 4/99, в частности,  определены содержание бухгалтерского баланса, содержание отчета о прибылях и убытках, пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках, правила оценки статей бухгалтерского баланса, примерный состав информации, сопутствующей бухгалтерской отчетности, правила составления и представления промежуточной бухгалтерской отчетности (квартально и месячной).

      Некоторые пункты ПБУ 4/99 разработаны с учетом особенностей осуществления деятельности НКО.

      На  основании ПБУ 4/99 Минфин России регулярно разрабатывает методические рекомендации или указания по составлению бухгалтерской отчетности, которые действуют в течение одного года или нескольких лет.

      В настоящее время действуют Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, отдельными положениями которых особо регулируется порядок формирования некоторых показателей НКО. Кроме того, установлена отдельная форма бухгалтерской отчетности (форма N 6), применяемая исключительно организациями, использующими целевое финансирование (в частности, из бюджетов всех уровней и внебюджетных фондов);

      - ПБУ 5/01. ПБУ 5/01 устанавливает порядок  оценки материально-производственных  запасов в зависимости от источников  их поступления (приобретение за плату, изготовление силами организации, внесение в качестве вклада в уставный капитал и т.п.), методы оценки материалов при их списании в производство, состав информации о состоянии материальных запасов, подлежащей отражению в отчетности;

      - ПБУ 6/01. Согласно ПБУ 6/01 особенности учета объектов основных средств в некоммерческих организациях сводятся к учету износа таких объектов;

      - ПБУ 7/98. ПБУ 7/98 применяется исключительно  для целей бухгалтерской отчетности  и только при наличии соответствующих  условий - совершения событий после даты составления бухгалтерской отчетности;

      - ПБУ 8/01. Положения ПБУ 7/98 и ПБУ  8/01 в некоммерческих организациях применяются весьма редко. Это обусловлено составом пользователей бухгалтерской отчетности НКО и спецификой запросов пользователей к структуре и составу отчетных данных;

      - ПБУ 9/99. ПБУ 9/99 регулирует порядок  определения выручки от продаж (реализации) продукции, работ или  услуг, формирования прибыли и  учета внереализационных доходов;

      - ПБУ 10/99. В ПБУ 10/99 приведены определение расходов организации, примерный перечень расходов по обычным видам деятельности, операционных, внереализационных и чрезвычайных расходов.

      ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 применяются НКО, которые занимаются предпринимательской деятельностью. Организации, которые подобной деятельностью не заняты, ведут учет доходов и расходов в соответствии со сметой доходов и расходов, разрабатываемой и утверждаемой в установленном порядке.

      - ПБУ 13/2000. ПБУ 13/2000 применяется  организациями, получающими государственную помощь или средства бюджетного финансирования под выполнение определенных мероприятий (выпуск продукции, выполнение работ или оказание услуг). ПБУ 13/2000 устанавливает порядок признания полученных сумм суммами государственной помощи, а также определяет схему бухгалтерского учета поступления и использования бюджетных средств. При учете подобных средств следует учитывать, что неиспользованные или использованные не по назначению суммы включаются в состав валовой и налогооблагаемой прибыли организации. ПБУ 13/2000 отдельно регулирует учет бюджетных средств, бюджетных кредитов и прочих форм государственной помощи. Отдельным разделом ПБУ 13/2000 установлен состав информации, обязательной к представлению в бухгалтерской отчетности организациями, получающими государственную помощь.

      Помимо  учета средств государственной  помощи (прежде всего, бюджетных средств), отдельные положения ПБУ 13/2000 могут  использоваться при организации и ведении учета сумм, поступивших в порядке целевого финансирования отдельных мероприятий или программ.

      Таким образом, из всех стандартов бухгалтерского учета в НКО чаще и полнее всего используется именно ПБУ 13/2000;

      - ПБУ 14/2000. В ПБУ 14/2000 установлен  перечень способов начисления  амортизации нематериальных активов;  причем этот перечень шире, чем аналогичный перечень, установленный Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности. НКО применяют требования данного стандарта в том случае, если на их балансе имеется имущество, подпадающее под категорию нематериальных активов;

      - ПБУ 15/01. Применение ПБУ 15/01 в  НКО весьма ограниченно, так как основным источником финансирования деятельности некоммерческих организаций являются вступительные и членские взносы, а также целевые поступления от государственных, муниципальных органов, юридических и физических лиц.

      Кроме вышеперечисленных законодательных  и нормативных актов, некоммерческие организации руководствуются в практической деятельности отраслевыми и ведомственными нормативными актами, а также условиями договоров и соглашений с инвесторами и иными участниками отношений, возникающих в связи с выполнением НКО своих функций.

      1.2. Основные цели и объекты бухгалтерского учета

      Основная задача деятельности бухгалтерских служб НКО связана с обеспечением пользователей информацией, необходимой для контроля за деятельностью организации. Состав пользователей бухгалтерской информации НКО существенно отличается от пользователей отчетности организаций, занятых предпринимательской деятельностью. Для внутренних пользователей большее значение имеет информация об объемах выделенных ассигнований и их структуре (направлениях возможного использования), нежели данные о финансовой устойчивости организации, составе и структуре ее активов.

      В соответствии с Законом о бухгалтерском  учете объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности.

      Таким образом, все объекты бухгалтерского учета можно подразделить на три  большие группы в зависимости  от их экономического содержания:

      - активы организации - это все  имущество, принадлежащее организации  на правах собственности, владения  или пользования, а также задолженность  юридических и физических лиц. Все активы подразделяются на внеоборотные (долгосрочные) и оборотные (участвующие в одном производственном цикле). Активы НКО могут использоваться в уставной деятельности, а также в производственной или торговой предпринимательской деятельности (то есть в деятельности, направленной на получение систематической прибыли).

      - пассивы организации - это источники  приобретения активов организации.  Пассивы подразделяются, в общем случае, на две группы: собственные и заемные. Заемные средства - это обязательства организации, состоящие из долгосрочных (привлекаемых на период более двенадцати месяцев) и краткосрочных обязательств. Особенностью пассивов НКО является то, что заемные средства (средства, полученные на срочной и возвратной основе) такими организациями практически не используются. В составе собственных средств в бухгалтерской отчетности некоммерческих организаций отражаются суммы, поступившие при создании организации (в качестве вкладов в уставный фонд) или во время ее функционирования (членские взносы, средства целевого финансирования и т.п.);

      - хозяйственные операции - это действия, связанные с движением активов и пассивов в процессе осуществления уставной и предпринимательской деятельности НКО.

      По уставной деятельности конечными объектами бухгалтерского учета НКО являются доходы и расходы организации в соответствии с финансовым планом, в частности исполнение сметы доходов и расходов по каждому показателю.

      Основной  целью осуществления предпринимательской  деятельности является систематическое получение прибыли. Таким образом, конечным объектом бухгалтерского учета являются финансовые результаты деятельности организации и факторы, влияющие на качество (прибыль или убыток) и размер финансовых результатов - расходы и доходы НКО.

      Учитывая  состав активов НКО и процессы, связанные с их движением, совокупность объектов бухгалтерского учета можно представить в виде схемы 1. 

     ┌───────────────────────┐      ┌──────────────────────┐

     │       Активы          │      │       Пассивы        │

     │(имущество)  организации│      │организации (источники│

     │                       │      │поступления активов)  │

     └───────────────────────┘      └──────────────────────┘ 

     ┌────────────┐  ┌─────────┐     ┌───────────┐   ┌────────┐

     │Внеоборотные│  │Оборотные│     │Собственные│   │Заемные │

     │активы      │  │активы   │     │средства   │  │средства│

     ├────────────┘  ├─────────┘     ├───────────┘   ├────────┘

     │               │               │              │

     ├  основные      ├ запасы        ├ уставный     ├ кредиторская

     │средства       │               │фонд          │задолженность

     │               │               │              │

     ├  нематериальные├ незавершенное  │              │

     │активы         │производство   ├ добавочный   └ кредиты и

     │               │               │капитал       займы

     │               ├ дебиторская   │

     └  капитальные   │задолженность  │

      вложения       │               └ прибыль

                     └ денежные

                      средства 

      Схема 1. Объекты бухгалтерского учета  НКО 

      Из  вышеперечисленных видов имущества и обязательств некоторые могут быть объектами бухгалтерского учета в некоммерческих организациях только в случае, если организации осуществляют предпринимательскую деятельность. К таким объектам относятся: в составе активов - незавершенное производство, в составе пассивов - кредиты и займы. Капитальные вложения имеют место в случае, если организация приобретает объекты основных средств или нематериальных активов. Под прибылью в некоммерческих организациях понимается (и, соответственно, облагается налогом на прибыль) сумма превышения доходов над расходами по завершении работ по определенному проекту или мероприятию либо по истечении определенного срока.

2. Учетная политика некоммерческой организации

      Порядок составления учетной политики организации установлен ПБУ 1/98. Из п.1 ПБУ 1/98 следует, что процесс составления учетной политики как внутреннего документа организации включает два этапа: формирование (выбор и обоснование) и раскрытие (придание гласности) учетной политики.

      Первый  этап обязателен для всех организаций, имеющих статус юридического лица, в том числе и НКО. Исключение сделано только для кредитных организаций (в силу особой специфики осуществления ими предпринимательской деятельности) и для филиалов и представительств иностранных организаций, находящихся на территории России.

      Учетная политика организации формируется главным бухгалтером организации на основании ПБУ 1/98 и утверждается руководителем организации. При формировании учетной политики утверждается ряд решений, регулирующих организацию бухгалтерского учета в организации. Принято различать два аспекта учетной политики - организационный и методологический.

      При формировании учетной политики в  части организационного аспекта  разрабатываются и утверждаются:

      - рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

      - формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

      - порядок проведения инвентаризации  активов и обязательств организации;

      - методы оценки активов и обязательств;

      - правила оценки статей бухгалтерской  отчетности;

      - правила документооборота и технология  обработки учетной информации;

      - порядок контроля за хозяйственными  операциями;

      - другие решения, необходимые для  организации бухгалтерского учета. 

      Организация должна раскрывать принятые при формировании учетной политики способы бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

      Определение существенных способов бухгалтерского учета в некоммерческих организациях имеет свои особенности, обусловленные спецификой их правового положения и осуществления ими уставной деятельности.

      Состав  и содержание подлежащей раскрытию  в бухгалтерской отчетности информации об учетной политике организации по конкретным вопросам бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими Положениями по бухгалтерскому учету.

      В соответствии с п.27 ПБУ 5/01 в бухгалтерской  отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности следующая информация:

      - о способах оценки материально-производственных  запасов по их группам (видам);

      - о последствиях изменений способов  оценки материально-производственных  запасов;

      - о стоимости материально-производственных  запасов, переданных в залог;

      - о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей. В организациях, не занимающихся предпринимательской деятельностью, данный резерв создаваться не может, так как отсутствуют источники его формирования.

      Пунктом 32 ПБУ 6/01 предусмотрено, что в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности следующая информация:

      - о первоначальной стоимости и  сумме начисленной амортизации  (износа) по основным группам основных средств на начало и конец отчетного года;

      - о движении основных средств в течение отчетного года по основным группам (поступление, выбытие и т.п.);

      - о способах оценки объектов  основных средств, полученных  по договорам, предусматривающим  исполнение обязательств (оплату) неденежными  средствами;

      - об изменениях стоимости основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация и переоценка объектов);

      - о принятых организацией сроках  полезного использования объектов  основных средств (по основным группам);

      - об объектах основных средств, стоимость которых не погашается;

      - об объектах основных средств,  предоставленных и полученных  по договору аренды;

      - о способах начисления амортизационных  отчислений по отдельным группам объектов основных средств;

      - об объектах недвижимости, принятых в эксплуатацию и фактически используемых, находящихся в процессе государственной регистрации.

      Согласно  п.31 ПБУ 14/2000 в составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию следующая информация:

      - о способах оценки нематериальных  активов, приобретенных не за  денежные средства;

      - о принятых организацией сроках  полезного использования нематериальных  активов (по отдельным группам);

      - о способах начисления амортизационных  отчислений по отдельным группам нематериальных активов;

      - о способах отражения в бухгалтерском  учете амортизационных отчислений  по нематериальным активам.

      В соответствии с п.17 ПБУ 9/99 в составе  информации об учетной политике организации  в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию, как минимум, следующая информация:

      - о порядке признания выручки  организации;

      - о способе определения готовности  работ, услуг, продукции, выручка  от выполнения, оказания, продажи которых признается по мере готовности.

      Согласно  п.20 ПБУ 10/99 в составе информации об учетной политике организации в бухгалтерской отчетности должен раскрываться порядок признания коммерческих и управленческих расходов.

      Перечень  случаев, при которых допускается  изменение учетной политики, приведен в п.16 ПБУ 1/98. Он ограничивается тремя позициями:

      - изменение законодательства РФ  или нормативных актов по бухгалтерскому учету;

      - разработка организацией новых  способов ведения бухгалтерского  учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

      - существенное изменение условий  деятельности. Существенное изменение  условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности и т.п. 

      Изменение учетной политики должно вводиться  с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом ее утверждения соответствующим организационно-распорядительным документом.

3. Смета доходов и расходов некоммерческой организации

      Основным  документом, на основании которого НКО осуществляют деятельность и организуют бухгалтерский учет, является смета доходов и расходов. Смета составляется, как правило, ежегодно исходя из сумм предполагаемых поступлений и направлений расходования имеющихся и поступивших денежных средств.

      Источниками финансирования деятельности некоммерческой организации могут быть:

      - вступительные членские взносы;

      - взносы учредителей;

      - добровольные взносы и пожертвования  от юридических и физических  лиц;

      - целевые поступления от юридических  и физических лиц, в том числе  от иностранных (включая гранты);

      - ассигнования из бюджета;

      - доходы от внереализационных  операций;

      - средства от собственной предпринимательской  деятельности. 

      Унифицированной формы сметы доходов и расходов, утвержденной на федеральном уровне и обязательной к применению всеми НКО, не существует. Это в значительной степени обусловлено тем, что некоммерческие организации могут создаваться для достижения различных задач и выполнять весьма различные функции даже в рамках одной формы сметы доходов и расходов. Следовательно, форма сметы, состав и структура показателей, а также система группировки и детализации данных должны разрабатываться самой некоммерческой организацией (органами управления) исходя из поставленных задач.

      Примерная форма сметы доходов и расходов может иметь следующий вид: 

      Таблица 1 

      Смета доходов и расходов

      общественного объединения "________"

      на 200___ год 

(в тыс.  руб.)