Группировка доходов и расходов в отчетности

   СОДЕРЖАНИЕ 

ВВЕДЕНИЕ 

     Новые условия хозяйствования, реформа  бухгалтерского учета в России обусловили существенные изменения методологии  и организации бухгалтерского учета. В соответствии с нормативными  актами, действующими в России (Положение  по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы организации», утвержденное приказом Минфина от 06.05.1999г. №32н, с изменениями приказом Минфина от 27.11.2006 года № 156н), и международными стандартами финансовой отчетности (МСФО-18 «Выручка») под доходами понимается увеличение экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока или увеличения активов либо уменьшения обязательств, что выражается в увеличении капитал, не связанного  с вкладами участников акционерного (складочного) капитала.

     Выручка от продаж есть результат основной деятельности предприятия, и является показателем объема хозяйственной деятельности. Объем продаж – базовый показатель бюджетирования. Доходы от обычных видов деятельности следует рассматривать как основной, определяющий вид доходов предприятия, который при нормальных условиях деятельности имеет наибольший вес в общей величине доходов.

     Поддержание необходимого уровня прибыльности, систематическая  нехватка прибыли, и ее неудовлетворительная динамика свидетельствуют о неэффективности  и рискованности бизнеса.

     Таким образом, конечным объектом бухгалтерского учета являются финансовые результаты деятельности организации и факторы, влияющие на качество (прибыль или  убыток) и размер финансовых результатов, а именно, доходы и расходы организации.

       Все вышеперечисленное обосновывает актуальность выбора темы курсовой работы. Для осуществления наблюдения за всеми изменениями в хозяйственных средствах и их источниках и регистрации этих наблюдений создана система учета.

     Целью написания курсовой работы является изучение теоретической и практической значимости бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов на предприятии.

      В соответствии с поставленной целью  определяются следующие задачи, которые  необходимо решить для достижения цели:

     – изучение экономической сущности, значения и задач учета доходов и расходов от обычных видов деятельности;

     – изучение порядка организации бухгалтерского и налогового учета доходов и  расходов от обычных видов деятельности ООО «ИнвестСтрой»;

     – разработка рекомендаций по совершенствованию порядка бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов от обычных видов деятельности ООО «ИнвестСтрой».

     Предметом исследования являются экономические  отношения, возникающие в процессе бухгалтерского и налогового учета  доходов и расходов от обычных видов деятельности.

     В качестве объекта исследования выбрано  предприятие ООО «ИнвестСтрой», основным видом деятельности которого является производство общестроительных работ.

     Методической  и теоретической основой работы являются: Федеральный Закон «О бухгалтерском учете», Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, Глава 25 НК РФ, ПБУ 9/99 «Доходы организации» (с изменением приказом Минфина от 27.11.2006 г. № 156н), ПБУ 10/99 «Расходы организации» (с изменением приказом Минфина от 27.11.2006 г.)  и другие нормативные документы, законодательные акты, а так же литература  по бухгалтерскому учету, публикации  экономических журналов и газет, таких как «Бухгалтерский учет», «Главбух», «Аудиторские ведомости» и бухгалтерская отчетность и бухгалтерские регистры исследуемого предприятия. 

     1. СУЩНОСТЬ, ЗНАЧЕНИЕ, ЗАДАЧИ УЧЕТА ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В ОРГАНИЗАЦИИ

     1.1. Доходы и расходы организации: их сущность, значение, классификация 

     Переход к рыночной экономике требует  от предприятия повышение эффективности производства, конкурентоспособности продукции и услуг на основе внедрения достижений научно – технического прогресса, эффективных форм хозяйствования и управления производством, активизации предпринимательства и мобилизации неиспользованных резервов. Но для выполнения поставленных целей предприятию необходим постоянный приток дохода в виде денежных средств или иного имущества. Если предприятие своевременно не получает дохода, то в дальнейшем оно становится банкротом [41].

      С 2002 г. в налоговом учете в соответствии со ст. 247 НК РФ прибылью для российских предприятий признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с правилами гл. 25 НК РФ [3].

     Доходами  от обычных видов деятельности в бухгалтерском учете согласно пункту 5 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» 9/99 признаются выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ (оказанием услуг) [9]. Согласно Положению по бухгалтерскому учету 9/99 «Доходы организации», утвержденное приказом Минфина РФ от 27.11.2006 года №156н, доходом организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением вкладов участников (собственников имущества).

      Согласно  ст. 41 НК РФ доходами признаются экономические  выгоды в денежной или натуральной  форме, учитываемые в случае возможности  их оценки и в той мере, в какой каждую выгоду можно оценить. Величина дохода определяется ценой сделки (ст. 40 НК РФ) [2].

     Расходами от обычных видов деятельности в  бухгалтерском учете согласно пункту 5 Положение по бухгалтерскому учету 10/99  «Расходы организации» являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг [10].

      Расходами считается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) увеличение обязательств предприятия перед другими субъектами рыночных отношений, приводящие к уменьшению капитала (за исключением изъятий из уставного капитала).

      В соответствии со ст. 252 НК РФ, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком.

      Для облегчения сопоставления доходов  и расходов ст. 248 НК РФ рекомендуют  выделять два вида доходов [3]:

      от  деятельности, связанной с реализацией  товаров (работ, услуг) и имущественных прав;

      от  внереализационной деятельности.

      Сравнение совпадающих по времени доходов  и расходов по упомянутым категориям деятельности позволяет судить об их прибыльности или убыточности. Суммирование всех частных результатов определяет конечный результат функционирования предприятия за тот или иной период.

      Особенности классификации и учета доходов  организации в бухгалтерском  учете установлены в ПБУ 9/99 "Доходы организации". В частности, ПБУ  делит доходы на два вида - доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы. Что считать доходом от обычных видов деятельности - зависит, собственно, от вида деятельности организации. Как правило, доход от обычных видов деятельности организации представлен выручкой за продажу товаров, оказание услуг, а прочие доходы - это, например, доходы от реализации ненужных организации основных средств, штрафы в пользу организации, подаренные организации ценности и так далее.

      В  соответствии  с п. 7  ПБУ  9/99 «Доходы организации» прочими доходами являются: поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации; поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций; прибыль, полученная организацией в результате совместной деятельности; поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), продукции, товаров; проценты, полученные за предоставление в пользование денежных средств организации, а также проценты за использование банком денежных средств, находящихся на счете организации в этом банке; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения; поступления в возмещение причиненных организации убытков; прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году; суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности; курсовые разницы; сумма дооценки активов; прочие доходы [10].

       Для ПБУ 9/99 не признаются доходами  организации поступления от других юридических и физических лиц.

     Особенности классификации расходов в бухгалтерском учете регулирует ПБУ 10/99 "Расходы организации". В частности, классификация расходов очень похожа на классификацию доходов. Это расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы. Расходами от обычных видов деятельности являются расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. Расходы, которые не являются расходами от обычных видов деятельности, признаются прочими расходами.

      Прочими расходами являются: расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации; расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности; расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций; расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции; проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов); расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями; отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета, а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности; штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров; возмещение причиненных организацией убытков; убытки прошлых лет, признанные в отчетном году; суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания; курсовые разницы; сумма уценки активов; перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий; прочие расходы [10].

      Налоговый учет внес уточнения в классификацию  видов обычной деятельности. Он несколько расширил понятие реализации, включив в него продажу различных товаров, под которыми понимается всякое имущество (в том числе амортизируемое) за исключением ценных бумаг (ст. 264 НК РФ) [32, с.152].

      Доходы  и расходы в налоговом учете подразделяются на две группы: учитываемые и не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль. В свою очередь доходы, учитываемые при налогообложении, подразделяются на доходы от реализации (ст. 249 НК РФ) и внереализационные доходы (ст. 250 НК РФ), а расходы, учитываемые при налогообложении, подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 253 НК РФ), и внереализационные расходы (ст.265 НК РФ) в соответствии с рисунком 1 [39, с.87].

      Рисунок 1 - Классификация доходов и расходов в налоговом учете  

      Доходом от реализации, согласно п.1 ст.249 НК РФ, признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

      Внереализационные доходы, состоят из не указанных  в ст. 249 НК РФ, и содержат обширный список позиций из более чем 20 наименований, причем, почти каждое наименование детализируется в особых статьях, посвященных  особенностям исчисления тех или иных видов дохода [3]. Состав ст. 249 и ст. 250 НК РФ является открытым, т. е. он может быть дополнен и другими, не перечисленными в этих статьях, видами дохода.

      Помимо  списка внереализационных доходов, НК РФ содержит список доходов (ст. 251 НК РФ), которые не учитываются при расчете налога на прибыль. Этот список так же достаточно обширен (почти 40 наименований), но является закрытым, т. е. перечень доходов не может быть расширен, a условия, перечисленные в статье для признания доходов, не  учитываемых при определении налоговой базы, являются обязательными.

      Нарушение хотя бы одного из условий, перечисленных в ст. 251 НК РФ, приводит к переводу дохода в разряд учитываемых для целей налогообложения.

      При определении налога на прибыль доходами не признаются целевые поступления, например, средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности.

      НК РФ определено, что если при продаже товара покупатель рассчитывается на условиях предоставления ему товарного кредита, то сумму выручки нужно определять на дату реализации. Сумма выручки включает в себя сумму процентов, начисленных за период от момента отгрузки до момента перехода права собственности на продукцию. Проценты, начисленные за пользование кредитом с момента перехода права собственности до полного расчета по обязательствам, также включаются в состав внереализационных доходов в соответствии со ст. 316 НК РФ [3].

      Если  организация передает имущество  в аренду на постоянной систематической  основе, то для целей налогообложения такие операции учитываются в составе доходов от реализации, а не в составе внереализационных доходов. Понятие "систематическая основа" дано в п. 3 ст. 120 НК РФ — 2 раза или больше в течение года.

      Безвозмездное получение имущества в соответствии с п. 8 ст. 250 признается внереализационным доходом. При определении источника информации о рыночных ценах на товары, работу, услуги необходимо руководствоваться п. 11 ст. 40 НК РФ, который гласит, что при определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги [2].

      В соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ к внереализационным  доходам относятся доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественного права, за исключением случаев, указанных в ст. 251 НК РФ. Разрешено не признавать налогооблагаемым доходом капитальные вложения в виде неотделимых улучшений арендованного имущества, произведенных арендатором а также капитальные вложения в предоставленные по договору безвозмездного пользования объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных организацией-ссудополучателем (подп. 32 п. 1 ст. 251 НК РФ). Поскольку произведенные арендатором неотделимые улучшения являются неотъемлемой частью арендованного помещения, по окончании договора аренды они в любом случае подлежат передаче арендодателю и не могут быть оставлены на балансе арендатора. Таким образом, доход в виде безвозмездно полученных неотделимых улучшений арендованного имущества объектом налогообложения по налогу на прибыль не признается [3].

      Согласно  п. 10 ст. 250 НК РФ если организация в  отчетном периоде выявила доходы прошлых лет, но не предоставила возможным определить конкретный период совершения ошибок, то такие доходы учитываются в составе внереализационных доходов. В случае, если можно обнаружить конкретный период совершения ошибок, то тогда организации необходимо представить уточненную декларацию за данный период.

      Сравнительный анализ правил ведения бухгалтерского и налогового учета доходов приведен в Приложении А.

      Как видно из Приложения А, правила учета объектов для целей налогообложения не всегда совпадают с правилами, установленными в нормативных документах, регламентирующих бухгалтерский учет в отношении доходов.

      Ст. 248 НК РФ предусмотрен пересчет доходов  организации в зависимости от выбранного в учетной политике для целей налогообложения метода признания доходов в соответствии со ст. 271 и 273 НК РФ, т. е. методом начисления или кассовым методом. С 1 января 2006 г. обоснованность доходов подтверждается не только первичными, но и другими документами (п. 1 ст. 248 НК РФ).

      Рассмотрев  классификацию доходов, поговорим  о расходах.

      Общая классификация расходов совпадает с классификацией доходов. Расходы делят на расходы, связанные с производством и реализацией (ст. 254-264 НК РФ) и внереализационные расходы (ст. 265 НК РФ).

      Расходы, связанные с производством и  реализацией можно сгруппировать по видам, экономическим элементам, а для организаций, определяющих доходы и расходы по методу начисления еще и по признанию в течение отчетного (налогового) периода (ст. 253 НК РФ). Классификация расходов, связанных с производством и реализацией представлена в таблице 1.

Таблица 1 - Классификация расходов, связанных с производством и реализацией

* только при  использовании метода начисления. 

      Особенности принятия к налоговому учету материальных расходов определены в ст. 254 НК РФ. К расходам на оплату труда ст. 255 НК РФ включает любые начисления работникам, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами или коллективными договорами. Амортизационные отчисления исчисляются для целей налогообложения в соответствии со ст. 256-259 НК РФ.

      В соответствии со ст. 256 НК РФ, амортизируемым имуществом признаётся имущество, объекты  интеллектуальной собственности, которые  находятся у налогоплательщика  на праве собственности (если иное не предусмотрено НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

      Помимо  вышеописанных в расходы, связанные с производством и реализацией входят расходы на ремонт основных средств (ст. 260 НК РФ), расходы на освоение природных ресурсов (ст. 261 НК РФ), расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ), расходы на обязательное и добровольное страхование имущества (ст. 263 НК РФ), прочие расходы, например, расходы на рекламу, арендные платежи

      В состав внереализационных расходов, не связанных с производством  и реализацией, согласно ст.265 НК РФ, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией. Анализ построения налогового учета в организациях показал, что наибольшая сложность в его организации состоит в группировке и принятии расходов для целей налогообложения.

      Для того чтобы признать, какие расходы  уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль отчетного периода, необходимо выполнить ряд требований гл. 25 НК РФ. Очень часто организации-налогоплательщики забывают или игнорируют данные требования [28, с.138].

     В данном подразделе мы раскрыли понятие  «дохода» и «расхода» в бухгалтерском  и налоговом учете и изучили  их классификацию. И в бухгалтерском, и в налоговом учете понятие «доход» и «расход» определяется практически одинаково, но классификация доходов и расходов в бухгалтерском учете и для целей главы 25 НК РФ различается. В итоге оказывается, что прибыль, исчисленная в бухгалтерском учете, отражающая реальное состояние дел, и прибыль, с которой взимается налог на прибыль - это разные суммы. Далее рассмотрим подробности бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов при исчислении налога на прибыль.  

     1.2. Особенности бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов от обычных видов деятельности 

     Финансовый  результат организации отражает изменение собственного капитала за определенный период в результате финансово-хозяйственной деятельности организации и определяется как разность между доходами и расходами предприятия.

     Доходами  от обычных видов деятельности организации являются выручка от продажи продукции, оказания услуг.

     В бухгалтерском учете учет доходов и расходов, связанных с обычными видами деятельности, и определение финансового результата по ним ведется на счете 90 «Продажи». Счет 90 «Продажи» является активно-пассивным и финансово-результатным по назначению. Планом счетов предусмотрена возможность открытия субсчетов к счету 90 «Продажи» [25, с.137]:

     90-1 «Выручка»;

     90-2 «Себестоимость продаж»;

     90-3 «Налог на добавленную стоимость»;

     90-4 «Акцизы»;

     90-9 «Прибыль/убыток от продаж».

     - на субсчете 1 «Выручка» учитываются  поступления активов, признаваемые  выручкой;

     - на субсчете 2 «Себестоимость продаж»  учитывается себестоимость продаж, по которым на субсчете 1 «Выручка»  признана выручка.

     - на субсчете 3 «Налог на добавленную стоимость» учитываются суммы налога на добавленную стоимость, причитающиеся к получению от покупателя.

     - на субсчете 4 «Акцизы» учитываются суммы акцизов, включенных в цену проданной продукции (товаров).

     - субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления финансового результата (прибыль или убыток) от продаж за отчетный месяц.

     Синтетический счет 90 «Продажи» не имеет сальдо на конец месяца, поэтому результат  хозяйственной деятельности ежемесячно списывается с этого счета на счет 99 «Прибыли и убытки». В то же время в соответствии с инструкцией к Плану счетов бухгалтерского учета организации обязаны записывать операции по дебету и кредиту этого счета накопительно. То есть бухгалтерский учет должен обеспечить подсчет оборотов и остатков по отдельным субсчетам к счету 90 «Продажи» нарастающим итогом. Общий остаток по счету 90 «Продажи» на конец отчетного периода должен быть свернут, и равняться нулю.

     Это требование легко выполнить при  автоматизированном учете, так как большинство бухгалтерских программ обеспечивает возможность расчета оборотов и остатков по всем счетам накопительно, задавая параметры разных отчетных периодов: за квартал, за полугодие с начала года, за год.

     При ручной обработке учетной  информации такое требование можно выполнить, используя журнально-ордерную форму учета и ее регистры. В частности, журнал-ордер №11 и ведомости, открываемые к нему, позволяют накапливать информацию о продажах за соответствующие отчетные периоды.

     В таблице 2 представлена корреспонденция счетов по синтетическому 90 «Продажи».

     Однако  открытие субсчетов к счету 90 «Продажи»  не является обязательным для организации. Поэтому, проанализировав виды деятельности, виды выпускаемой продукции, выполняемых  работ, оказываемых услуг, необходимость в аналитической информации и в раздельном учете для расчета налога на прибыль или НДС, организация должна принять решение о