Использование работы другого аудитора

Содержание

Введение

Работа любого предприятия  должна проверятся независимым лицом. Зачем это нужно? Прежде всего, проверка поможет найти ошибки, прежде чем их обнаружит, предположим, налоговая. Это позволит избежать штрафов, которые могут превысить услуги аудитора во много раз.

Кроме того, в ходе проверки могут  быть выявлены: хищения, злоупотребления  должностью и многие другие нарушения, которые помогут руководителю в  дальнейшем скоординировать свою деятельность таким образом, чтобы подобных случаев больше не повторялось.

Аудиторская проверка может осуществляться как независимым аудитором, так  и аудиторской организацией, зависит  от масштабов проверяемого объекта. Однако так как среди аудиторов  вряд ли можно встретить знатоков, скажем металлургии или других самых разнообразных видов промышленности, аудиторам, для составления более точного заключения, не обойтись без информации, полученной от самих работников предприятия, внутренних аудиторов, эксперта. В этом и заключается актуальность работы, потому что без использования работы третьих лиц, в некоторых случаях, просто невозможно составление правильного аудиторского заключения и составления аудиторских рекомендаций.

Цель работы - выявить место и  значение использования работы третьих лиц в ходе аудиторской проверки, а точнее, значение использования работы другого аудитора.

Задачами является ознакомиться с международными стандартами аудита, регулирующими порядок использования работы третьих лиц, подробно рассмотреть международный стандарт МСА 600 «Использование работы другого аудитора» (ISA (UK and Ireland) 600 «Using the Work of Another Auditor» ) на основе которого был разработан стандарт № 28 «Использование результатов работы другого аудитора» .

I. Теоретическая часть

1. Использование работы другого аудитора.

МСА 600.

Рекомендации для случаев, когда аудитор при подготовке заключения по финансовой отчетности субъекта использует результаты работы другого аудитора, который проверяет финансовую информацию, представленную одним или несколькими компонентами и включенную в финансовую отчетность субъекта, предусмотрены МСА 600 «Использование работы другого аудитора». В этом стандарте указывается, что при планировании использования работы другого аудитора главный аудитор должен проанализировать профессиональную компетентность другого аудитора в контексте конкретного задания. Для получения соответствующей информации можно использовать совместное членство или вхождение в другую фирму; обращение к профессиональной организации, к которой принадлежит другой аудитор. При необходимости можно сделать опрос других аудиторов, банкиров и иных лиц или лично встретиться с другим аудитором.

В контексте данного  стандарта главный аудитор - это  аудитор, отвечающий за подготовку отчета (заключения) по финансовой отчетности субъекта в случае, когда такая  отчетность содержит финансовую информацию по одному или нескольким компонентам, которые проверяет другой аудитор; другой аудитор - это аудитор, не являющийся главным и несущий ответственность за подготовку заключения по финансовой информации компонента, включенной в финансовую отчетность, проверяемую главным аудитором. Понятием «другой аудитор» обозначают аффилированные фирмы под тем же или под иным названием; фирмы-корреспонденты, а также аудиторов, не связанных с данным субъектом; под компонентом понимают подразделение, филиал, дочернее предприятие, совместное предприятие, ассоциированную компанию или иного субъекта, финансовая информация которого включается в финансовую отчетность, проверяемую главным аудитором.

1.2. Назначение в качестве основного аудитора

Согласно разделу «Принятие назначения в качестве главного аудитора» аудитор должен определить, является ли его собственное участие в аудиторской проверке достаточным для того, чтобы позволить ему действовать в качестве главного аудитора. В связи с этим главному аудитору рекомендуется рассматривать:

• значимость финансовой отчетности, проверяемой главным  аудитором;

• знание главным аудитором  бизнеса компонентов;

• риск существенный искажений  в финансовой отчетности компонентов, проверяемых другим аудитором;

• состав и объем дополнительных процедур, которые предписаны МСА 600 в отношении компонентов, аудируемых другим аудитором, и результатом которых является значительное участие главного аудитора в проверке компонентов.

1.3. Процедуры,  выполняемые основным аудитором

В разделе «Процедуры, выполняемые главным аудитором» говорится, что, планируя использование  работы другого аудитора, главный  аудитор должен проанализировать профессиональную компетентность другого аудитора, а  также выполнить процедуры для  получения достаточных и уместных аудиторских доказательств того, что работа другого аудитора отвечает целям главного аудитора в контексте конкретного задания. Главный аудитор должен поставить другого аудитора в известность о требованиях независимости как в отношении субъекта, так и в отношении компонента и получить письменное заявление, подтверждающее соблюдение этих требований. Стандартом предусмотрено право главного аудитора обходиться без дополнительных процедур контроля рабочей документации другого аудитора, если главный аудитор получил достаточные и уместные аудиторские доказательства того, что другой аудитор в своей работе придерживается приемлемой политики и процедур контроля качества работы. От главного аудитора требуется, чтобы он принимал во внимание значимые результаты, полученные другим аудитором. Главный аудитор может также принять решение о необходимости дополнительной проверки учетных документов или финансовой информации компонента. Подобную проверку может выполнять главный или другой аудитор в зависимости от обстоятельств. В обязанности главного аудитора также входит оформление выполненных процедур и полученных выводов (например, ему следует указать проверенные им рабочие документы другого аудитора и результаты проведенных с другим аудитором обсуждений).

1.4. Сотрудничество между аудиторами

В разделе «Сотрудничество  между аудиторами» сказано, что  другой аудитор, зная, в каком контексте  главный аудитор будет использовать его работы, должен сотрудничать с  ним (например, другой аудитор сообщает главному аудитору о любых аспектах своей работы, которые не могут быть выполнены в соответствии с требованиями). Аналогичным образом другой аудитор должен быть проинформирован о любых аспектах, о которых стало известно главному аудитору и которые могут серьезно повлиять на работу другого аудитора.

1.5. Вопросы, требующие рассмотрения

при составлении  аудиторского заключения

Согласно разделу «Вопросы, требующие рассмотрения при составлении  отчета (заключения)», если главный  аудитор приходит к выводу, что  работу другого аудитора нельзя использовать, а сам главный аудитор не может выполнить достаточные дополнительные процедуры в отношении финансовой информации компонентов, проверенных другим аудитором, главный аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отказаться от выражения мнения, поскольку существует ограничение объема аудиторской проверки. Если аудитор намеревается выдать модифицированное аудиторское заключение, главный аудитор должен проанализировать, имеют ли оговорки такой характер и настолько ли они значимы для отчетности экономического субъекта, что необходимо модифицировать заключение главного аудитора.

1.6. Разделение ответственности

В разделе «Разделение  ответственности» отмечено, что национальные правила некоторых стран позволяют  главному аудитору формировать аудиторское мнение о финансовой отчетности субъекта в целом исключительно на основе отчетов другого аудитора по одному или нескольким компонентам. Если главный аудитор поступает таким образом, в его заключении должны быть четко указаны этот факт и значимость той части финансовой отчетности, которая была проверена другим аудитором.

1.7. Перспективы  государственного сектора

В разделе «Перспективы государственного сектора» содержится информация о том, что основные принципы данного стандарта применяются  при аудиторской проверке финансовой отчетности в государственном секторе, однако необходимы дополнительные рекомендации по некоторым другим вопросам, возникающим при использовании работы другого аудитора в государственном секторе (например, если законодательством предписывается соблюдение конкретных аудиторских стандартов, главный аудитор субъекта государственного сектора должен обеспечить их соблюдение другим аудитором).

На основе МСА 600 разработано ПСАД (перечень стандартов аудиторской деятельности) «Использование работы другой аудиторской организации», которым установлены требования к действиям аудиторской организации или аудитора, работающего самостоятельно в качестве индивидуального предпринимателя, в случаях, когда аудиторская организация проводит аудит бухгалтерской отчетности, включающей в себя показатели одного или нескольких подразделений, аудируемых другой аудиторской организацией.

Правило (стандарт) № 28 "Использование  результатов работы другого аудитора" (введено Постановлением Правительства РФ от 25.08.2006 N 523)

Правило(стандарт) № 28 «Использование результатов аудиторской  деятельности другого аудитора»  состоит из 6 разделов , каждый из которых  содержит несколько правил. Общее  число правил – 18.

 В этом стандарте определены правила взаимодействия основной и другой аудиторских организаций при проведении соответствующего аудита.

В указанной ситуации основная аудиторская организация  должна оценить влияние работы другой аудиторской организации на аудит  бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Для целей данного стандарта:

• основной аудиторской  организацией признается аудиторская  организация, отвечающая за подготовку аудиторского заключения о бухгалтерской  отчетности экономического субъекта, включающей в себя показатели одного или нескольких подразделений этого субъекта, аудит которых проводит другая аудиторская организация (данное определение соответствует определению термина «главный аудитор», приведенному в МСА 600);

• другой аудиторской  организацией считается любая отличная от основной аудиторская организация (независимо от ее отношений с основной аудиторской организацией), отвечающая за подготовку аудиторского заключения о показателях подразделения, которые включаются в бухгалтерскую отчетность, аудит которой проводит основная аудиторская организация (данное определение соответствует определению термина «другой аудитор», приведенному в МСА 600);

• под подразделением понимается часть экономического субъекта, показатели которой включаются в  бухгалтерскую отчетность этого  субъекта, а в отношении самой бухгалтерской отчетности субъекта основная аудиторская организация проводит аудит. Подразделением могут быть филиал, представительство, иное подразделение юридического лица, дочернее и зависимое общество (товарищество) и т.д. (данное определение соответствует определению термина «компонент», приведенному в МСА 600).

При проведении аудита основная аудиторская организация должна определить, достаточна ли выполняемая  ею работа для подготовки аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта, в состав которого входят подразделения. Для этого необходимо оценить:

• существенность той  части показателей подразделений, аудит которых проводит сама основная аудиторская организация, и соответственно той части показателей подразделений, аудит которых она не проводит;

• уровень собственных  знаний деятельности подразделений, аудит  показателей которых проводит другая аудиторская организация;

• риск существенный искажений  показателей подразделений, аудит  которых проводит другая аудиторская  организация;

• возможность при  необходимости выполнить дополнительные процедуры в отношении показателей  подразделений, аудит которых проводит другая аудиторская организация, что  должно обеспечить существенное участие  основной аудиторской организации  в аудите бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Основная аудиторская  организация непосредственно уведомляет другую аудиторскую организацию  о своем намерении использовать результаты работы последней при  проведении аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Получив уведомление основной аудиторской организации, другая аудиторская организация должна сотрзЛдничать с первой: она должна спланировать и выполнить свою работу с учетом того, что показатели подразделения, аудит которых она проводит, входят в бухгалтерскую отчетность экономического субъекта, аудит которой проводит основная аудиторская организация.

При необходимости основная аудиторская организация имеет  право знакомиться с работой  другой аудиторской организации  по аудиту показателей подразделения. Ознакомление с работой другой аудиторской организации может осуществляться в следующих формах (в том числе при посещении другой аудиторской организации):

• обсуждение с другой аудиторской организацией аудиторских  процедур, применимых при аудите показателей подразделения;

• изучение процедур, осуществленный другой аудиторской организацией в  ходе аудита показателей подразделения (описания, вопросники и т.п.);

• изучение связанной  с аудитом показателей подразделения  рабочей документации другой аудиторской  организации и т.п.

Выбор формы, объема и  времени ознакомления с работой  другой аудиторской организации  зависит от характера и объема проводимого аудита, оценки профессиональной компетентности другой аудиторской  организации, а также предыдущего  опыта сотрудничества с ней.

Другая аудиторская  организация обязана обеспечить возможность и условия для  ознакомления основной аудиторской  организации со своей работой  по аудиту показателей подразделения.

Если при проведении аудита другая аудиторская организация  выявила факты, которые, по ее мнению, могли бы иметь значение для работы основной аудиторской организации, то первая должна уведомить об этом основную аудиторскую организацию. Это может быть сделано, в частности, путем непосредственной передачи основной аудиторской организации соответствующей информации или раскрытия соответствующих обстоятельств в аудиторском заключении.

Передача другой аудиторской  организацией основной аудиторской  организации информации о подразделении  должна быть согласована с руководством этого подразделения.

Если руководство подразделения  не согласно на то, чтобы другая аудиторская  организация передала соответствующую  информацию о подразделении основной аудиторской организации, то первая должна непосредственно уведомить  о данном обстоятельстве основную аудиторскую организацию.

Кроме того, другая аудиторская  организация должна непосредственно  уведомить основную аудиторскую  организацию о любом ограничении  объема аудита.

Основная аудиторская  организация не обязана предоставлять  другой аудиторской организации какую-либо информацию, полученную в ходе аудита экономического субъекта.

Если при проведении аудита основная аудиторская организация  выявила факты, которые, по ее мнению, могли бы иметь значение для работы другой аудиторской организации  в отношении подразделения, то первая должна обсудить возможные действия с руководством экономического субъекта.

Такие действия могут  заключаться, в частности, в непосредственной передаче основной аудиторской организацией соответствующей информации другой аудиторской организации или в передаче руководством экономического субъекта соответствующей информации подразделению либо другой аудиторской организации.

Передача основной аудиторской  организацией другой аудиторской организации  информации, полученной в ходе аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта, должна быть согласована с руководством экономического субъекта.

В разделе «Действия  основной аудиторской организации» регламентированы действия основной аудиторской  организации при использовании  работы другой аудиторской организации; установлен порядок отражения в аудиторском заключении результатов работы другой аудиторской организации.

Планируя использовать работу другой аудиторской организации, основная аудиторская организация  должна оценить профессиональную компетентность (квалификацию, опыт, ресурсы) другой аудиторской организации с точки зрения проводимого основной аудиторской организацией аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Для оценки профессиональной компетентности другой аудиторской организации основная аудиторская организация может использовать сведения об участии первой в соответствующих профессиональных объединениях, ее сотрудничестве с другими аудиторскими организациями, мнения других аудиторских организаций и третьих лиц о ней и т.п.

Основная аудиторская  организация должна получить достаточные  аудиторские доказательства того, что  работа, выполненная другой аудиторской  организацией, адекватна целям и  задачам первой в отношении проводимого  ею аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Основная аудиторская  организация должна сообщить другой аудиторской организации: условия  независимости последней от экономического субъекта и подразделения; применимые требования в отношении бухгалтерского учета, аудита и отчетности.

Другая аудиторская организация должна письменно подтвердить основной аудиторской организации соблюдение этих условий и требований.

Основная аудиторская  организация должна уведомить другую аудиторскую организацию о том, каким образом будут использованы работа последней и результаты ее, а также осуществить необходимые меры по координации работы на начальной стадии планирования аудита. Для этого основная аудиторская организация должна довести до сведения другой аудиторской организации, в частности:

• вопросы, требующие особого рассмотрения при проведении аудита показателей подразделения;

• процедуры, необходимые  для определения требующих раскрытия  операций, имевших место внутри экономического субъекта с участием подразделения, аудит показателей которого проводит другая аудиторская организация;

• сроки проведения и  завершения аудита.

Основная аудиторская  организация должна рассмотреть  все существенные факты, выявленные другой аудиторской организацией в  ходе аудита показателей подразделения. При необходимости основная аудиторская организация:

• обсуждает эти факты, равно как и иные факты, оказавшие  или способные оказать влияние  на показатели подразделения, с другой аудиторской организацией и (или) руководством подразделения;

• запрашивает копии  письменной информации (отчетов) другой аудиторской организации руководству подразделения по результатам проведения аудита;

• проводит сама или поручает другой аудиторской организации  провести дополнительные тесты в  отношении учетных записей или  показателей подразделения и  т.д.

Основная аудиторская  организация документирует использование  работы другой аудиторской работы. В рабочих документах основной аудиторской  организации подлежат отражению, в  частности:

• перечень подразделений, аудит показателей которых проводит другая аудиторская организация, степень существенности этих показателей для бухгалтерской отчетности экономического субъекта;

• наименования других аудиторских  организаций;

• выводы относительно несущественности показателей подразделений для  бухгалтерской отчетности экономического субъекта;

• процедуры, выполненные  основной аудиторской организацией в отношении работы, проведенной  другой аудиторской организацией, и  результатов, полученных последней.

Аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта, как правило, не должно содержать указаний на использование основной аудиторской организацией при проведении аудита работы другой аудиторской организации.

В случае невозможности  использовать результаты работы другой аудиторской организации и осуществить необходимые дополнительные процедуры в отношении показателей подразделения, аудит которых проводит другая аудиторская организация, основная аудиторская организация может рассмотреть вопрос о подготовке по результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта условно положительного аудиторского заключения или об отказе от выражения мнения о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта в связи с ограничением объема аудиторской проверки.

Если другая аудиторская  организация составила или намеревается составить аудиторское заключение о показателях подразделения, отличное от безусловно положительного либо содержащее специальный поясняющий параграф, то основная аудиторская организация должна рассмотреть вопрос о необходимости и целесообразности составления отличного от безусловно положительного аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

В исключительных случаях, когда основная аудиторская организация  не имеет возможности осуществить  все действия, предусмотренные данным стандартом, она может подготовить аудиторское заключение о бухгалтерской отчетности экономического субъекта исключительно на основе аудиторского заключения о показателях подразделения (подразделений).

Российский стандарт содержит приложение 1 «Примерная форма письменного подтверждения другой аудиторской организации, направляемого ею основной аудиторской организации» и приложение 2 «Примерная форма итоговой части безусловно положительного аудиторского заключения».

II. Практическая часть

2.1.Задача

Аудитор проводит проверку финансовой отчетности предприятия, имеющего дочернее предприятие. Ответственность  за подготовку заключения по финансовой отчетности дочернего предприятия  несет другой аудитор. Другой аудитор  намерен выдать модифицированное аудиторское заключение по финансовой отчетности дочернего предприятия в части неверного отражения в бухгалтерском балансе стоимости внеоборотных активов.

Величина отклонения неверно указанной  стоимости внеоборотных активов  дочернего предприятия от их стоимости, определенной аудитором - 200 тыс.

Валюта баланса предприятия  в целом - 600 000 тыс.

Уровень существенности для данного  показателя финансовой отчетности в  процентах от валюты баланса - 2 %.

МСА 600 «Использование работы другого аудитора»

При планировании использования  работы другого аудитора основной аудитор  должен оценить профессиональную компетентность другого аудитора в зависимости  от конкретного поручения.

Основной аудитор может: обсудить с другим аудитором применяемые процедуры аудита; ознакомиться с письменным кратким изложением процедур, выполненных другим аудитором (в виде вопросника или контрольного перечня), или провести обзорную проверку его рабочих документов;выполнить указанные процедуры при посещении другого аудитора.

Основной аудитор может  прийти к заключению, что другой аудитор в своей работе придерживается приемлемой методики и процедур контроля качества работы, поскольку получены достаточные надлежащие аудиторские  доказательства этого.

Основной аудитор принимает во внимание значимые факты, отмеченные другим аудитором. Основной аудитор также документально оформляет выполненные процедуры и полученные выводы. Следует, например, указать проверенные им рабочие документы другого аудитора и зафиксировать результаты проведенных с другим аудитором обсуждений. Однако основной аудитор может не документировать причины ограничения процедур, при условии, что такие причины обобщены где-либо в другом месте в документации основного аудитора.

Если основной аудитор  приходит к выводу о том, что работу другого аудитора нельзя использовать, а сам основной аудитор не может выполнить достаточные дополнительные процедуры в отношении финансовой информации подразделений, проверенных другим аудитором, то основной аудитор выражает мнение с оговоркой или отказывается от выражения мнения, поскольку существует ограничение объема аудита. Если другой аудитор выдает или намеревается выдать модифицированное аудиторское заключение, основной аудитор рассматривает, имеет ли причина модифицирования такой характер и значимость с точки зрения финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица, по которой готовит аудиторское заключение основной аудитор, что необходимо модифицировать аудиторское заключение основного аудитора.

2.2. ПРИМЕРНАЯ ФОРМА ПИСЬМЕННОГО ПОДТВЕРЖДЕНИЯ

ДРУГОЙ  АУДИТОРСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ, НАПРАВЛЯЕМОГО

ЕЮ  ОСНОВНОЙ АУДИТОРСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

 Бланк или угловой штамп                                             

 другой аудиторской  организации                                      

                                  Официальное наименование основной  

                                           аудиторской организации.  

                       Фамилия, имя и отчество ответственного  лица.  

     Нами  проведен  аудит  показателей  [наименование подразделения],

 являющегося  филиалом [наименование экономического  субъекта], за 199[]

 год,  которые   должны  быть   включены  в   бухгалтерскую   отчетность

[наименование  экономического субъекта].                             

     В   соответствии   с   Вашей   просьбой   предоставляем   следующую

 информацию, касающуюся периода,  к которому  относится  подготовленное

 нами    Аудиторское    заключение    о    показателях   [наименование

 подразделения].                                                     

     1. Наша аудиторская организация  является независимой по отношению

 к  [наименование  экономического  субъекта],  равно   как к любому его

 подразделению   по  смыслу  пункта  11  Временных   правил  аудиторской

 деятельности в Российской  Федерации, утвержденных Указом  Президента

 Российской  Федерации от 22 декабря 1993 г. N 2263. В частности:     

     а)  ни [наименование  экономического  субъекта], ни  какое-либо его

 подразделение  не являются учредителями, собственниками,  акционерами,

 кредиторами,  страховщиками нашей аудиторской  организации;           

     б)  наша   аудиторская  организация   не  является   учредителем,