Консолидированная бухгалтерская отчетность. 7

МИНИСТЕРСТВО СЕЛЬСКОГО ХОЗЯЙСТВА РФ

ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ

УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ

ПЕРМСКАЯ ГОСУДАРСТВЕННАЯ СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННАЯ

АКАДЕМИЯ ИМ. АКАДЕМИКА Д.Н. ПРЯНИШНИКОВА

 

 

 

                                                 

 

кафедра бухгалтерского учета и аудита                                                            

 

 

 

 

 

 

Курсовая работа

по курсу «Бухгалтерская (финансовая) отчетность»

на тему: Консолидированная бухгалтерская отчетность

 

 

 

 

 

 

 

 

Выполнила: студентка факультета

заочного обучения 4 курса 

специальность 08.01.09      

Бок-07 № 344

Габдуллина Надежда Савватеевна

 

                                                                             Проверил: ассистент

Чеснокова Л.А.

 

                                         

                                                                           

                                                                    

                                                       

Пермь 2010

Содержание

 

Введение ……………………………………………………………………………..3

1. Теоретические и правовые основы сводной (консолидированной) отчетности в Российской и международной практике…………………………………………..

1.1 Сущность, формы и принципы консолидации……………………………...5

1.2 Подходы к составлению консолидированной отчетности в международной практике, международные учетные стандарты…………………9

1.3 Нормативно – законодательные акты, регулирующие составление сводной (консолидированной) отчетности …..…………………………………..12

2. Процедуры консолидации отчетности……………………………………………

2.1 Учет объединения бизнеса………………………………………………….14

2.2 Метод покупки……………………………………………………………….16

2.3 Метод слияния (поглощения)………………………………………….……18

2.4 Техника составления сводной (консолидированной) отчетности………..19

3. Разработка мероприятий по совершенствованию консолидированной бухгалтерской отчетности……………………………………………………………

3.1 Автоматизация формирования консолидированной отчетности…………24

3.2 Мероприятия по совершенствованию  консолидированной бухгалтерской  отчетности…………………………………………………………………………..26 

Выводы и предложения……………………………………………………………28

Список использованных источников…………………………….………………..31

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Введение

   В результате рыночных преобразований в Российской Федерации прежняя система бухгалтерского учета не смогла полностью отразить новые  финансово-хозяйственные операции организаций. Потребовались перемены в законодательстве, уточнение концептуальных основ и методологии бухгалтерского учета и отчетности. При этом развитие бизнеса приводит к усложнению производственных и финансовых взаимосвязей между предприятиями. Современные крупные компании могут объединять несколько предприятий. Система участия одной компании в другой, тесные долгосрочные связи между ними приводят к необходимости оценки деятельности и не каждого экономического субъекта отдельно, а группы организаций, взаимосвязанных между собой. В результате развивается «консолидированная отчетность» – отчетность, характеризующая финансовое положение и эффективность деятельности нескольких экономических субъектов, если бы они действовали как одно лицо, т.е. приводится оценка различных аспектов деятельности группы предприятий. [7, с.205]

   Тема курсовой работы «Консолидированная бухгалтерская отчетность».

В соответствии с пунктом 2.1. Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в РФ на среднесрочную перспективу (утв. Приказом № 180 от 1.07.2004г.) «Консолидированная финансовая отчетность как разновидность бухгалтерской отчетности предназначена для характеристики финансового положения и финансового результата деятельности группы, хозяйствующих субъектов, основанной на отношениях контроля. Консолидированная финансовая отчетность выполняет исключительно информационную функцию и представляется заинтересованным внешним пользователям». [5]

   Данная тема на сегодняшний день актуальна, так как именно консолидированная отчетность должна стать одним из основных источников финансовой информации для принятия экономических решений. Главная задача в области консолидированной отчетности заключается в обеспечении гарантированного доступа заинтересованным пользователям к качественной,

 надежной и сопоставимой  информации о группе хозяйствующих  субъектов.

   Целью данной работы является исследование механизма консолидации отчетности в России. Учета объединения хозяйствующих субъектов.

   Для достижения цели, поставлены следующие задачи:

- теоретически и практически  раскрыть процедуру консолидации бухгалтерской отчетности по нормативным материалам и специальной литературы;

- раскрыть понятие консолидированной отчетности, рассмотреть подходы ее составления в России и за рубежом;

- раскрыть принципы консолидации бухгалтерской отчетности;

- раскрыть проблемы консолидации;

- предложить пути совершенствования  консолидированной бухгалтерской  отчетности.

   Информационной базой в написании курсовой работы послужили нормативно правовые акты, материалы периодической печати, учебная литература.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

4

1. Теоретические и правовые  основы консолидированной отчетности в Российской и международной практике

1. Сущность, формы и принципы консолидации  

   Все организации, зарегистрированные на территории РФ обязаны составлять бухгалтерскую отчетность. Это требование содержится в главе 3 ст.13 Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996г. № 129-ФЗ (в ред. Федерального закона от 23.11.2009 № 261-ФЗ). Бухгалтерская отчетность является завершающим этапом учетного процесса и, согласно ст. 2 вышеназванного закона  «Бухгалтерская отчетность» - единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам. [1] 

   В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 г. № 34н, в случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ эта организация помимо собственного бухгалтерского отчета составляет сводную бухгалтерскую отчетность, включающую показатели отчетов таких обществ. [3]

  Согласно п.1.1 Методических рекомендаций по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности (утв. Приказом Минфина РФ от 30.12.96 № 112) (далее – Методические рекомендации утв. Приказом № 112) «Сводная бухгалтерская отчетность - это система показателей, отражающих финансовое положение на отчетную дату и финансовые результаты за отчетный период группы взаимосвязанных организаций».

   Сводная бухгалтерская отчетность - это особый вид бухгалтерской (далее – бух.) отчетности, составляемый путем объединения (свода) данных бух. отчетности нескольких предприятий. В настоящее время в РФ существует два вида сводной бухгалтерской отчетности:

1. Сводная бух. отчетность федеральных органов исполнительной власти

 (министерств и ведомств).

5

2. Сводная (консолидированная) бух. отчетность группы взаимосвязанных предприятий. [11]

   Первый вид сводной отчетности составлялся в нашей стране и ранее, в условиях социалистической экономики. Назначение сводного отчета состояло в том, чтобы предоставить возможность органам государственного управления оценить деятельность подчиненных им министерств и ведомств. Свод отчетности осуществлялся в порядке ведомственного подчинения предприятий и организаций. При этом отчетность составлялась двумя методами (в зависимости от отраслевой принадлежности организаций):

   - фабрично-заводским методом, при котором сводный отчет  составлялся по признаку ведомственной  подчиненности;

   - отраслевым методом, при  котором сводный отчет составлялся  по отраслевому признаку.

   Второй вид сводной отчетности – для начала необходимо рассмотреть само понятие «группа взаимосвязанных организаций», определить состав группы и характер возникающих внутри нее связей, обуславливающий необходимость составления сводной (консолидированной) бухгалтерской отчетности. В Методических рекомендациях под группой понимается головная организация с ее дочерними и зависимыми обществами. [11]

   Согласно п. 1.3. Методические рекомендации утв. Приказом № 112 бух. отчетность дочернего общества объединяется в сводную бух. отчетность если головная организация:

- обладает более 50% голосующих акций акционерного общества или более 50% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью;

- имеет возможность определять решения, принимаемые дочерним обществом в соответствии с заключенным с ним договором; 

- имеет иные способы определения решений, принимаемых дочерним обществом. [4]

   Данные о зависимом обществе включаются в сводную бух. отчетность, если головная организация имеет более 20% голосующих акций акционерного

6

Общества (АО) или более 20% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью (ООО). Под зависимым обществом понимается организация значительной долей капитала, которой (от 25% до 50%) владеет головная организация. [11]

   Основной целью сводной (консолидированной) отчетности является представление пользователям информации о группе как о едином хозяйственном субъекте. Для достижения этой цели в соответствии с МСФО консолидированная отчетность должна базироваться  на определенных принципах и методах (отвечать определенным требованиям, наряду с общими требованиями формирования финансовой отчетности компаний):

• Принцип полноты. Все активы, обязательства, доходы и расходов консолидированной группы принимаются в полном объеме независимо от доли материнской компании. Доля меньшинства приводится отдельной строкой.
• Принцип собственного капитала. Поскольку материнская компания и дочерние предприятия рассматриваются как единая экономическая единица, собственный капитал   определяется   по балансовой стоимости акций консолидируемых предприятий, а также финансовых  результатов деятельности этих предприятий и резервов.
• Принцип справедливой и достоверной оценки. Консолидированная отчетность должна быть представлена в ясной и удобной для понимания форме  и давать правдивую и достоверную картину активов, обязательств,  финансового положения,  прибылей  и убытков предприятий, входящих в   группу и рассматриваемых как единое целое.
• Принцип существенности - предусматривает раскрытие таких статей, величина которых может повлиять на принятие или перемену решения о финансово-хозяйственной деятельности компании.
• Методы оценки. При консолидировании объекты бух. наблюдения материнской и дочерних компаний должны быть учтены по единой

методологии, применяемой материнской компанией.

• Постоянство методов консолидирования. Формы консолидированной

7

отчетности и методы консолидации должны применятся в течении времени функционирования группы. В случаях отклонения они должны быть раскрыты в приложении к отчетности с соответствующим обоснованием.

• Дата составления. Консолидированная отчетность должна составляться на отчетную дату и за отчетный период формирования отчетности материнской компании. [7, с.208-209]

   Большая часть рассмотренных принципов, на которых строится консолидированная отчетность, нашла отражение и в российских  нормативных документах, регулирующих составление сводной бух. отчетности.

   Практика консолидации также основана на знании ее ключевых понятий, нашедших отражение в МСФО, рассмотрим несколько из понятий:

   Материнская компания (холдинговая компания) – имеет одно или несколько дочерних предприятий.

   Дочернее предприятие  – находится под контролем материнского.

   Группа – объединение  предприятий, не являющееся юридическим  лицом и состоящее из материнской (холдинговой) компании и всех дочерних предприятий, самостоятельных юридических лиц.

   Консолидированная  отчетность – финансовая отчетность  группы, представленной как единая  хозяйственная единица. Составляется  на основе объединения данных  отчетности компаний, входящих в  группу. Консолидированный бух. учет по группе в целом не ведется.

   Консолидация –  объединение коммерческих и финансовых  результатов 

группы предприятий в единую отчетность. Правила консолидации зависят от

степени влияния одного предприятия на другое.

   Доля меньшинства – часть нетто-активов и чистых результатов деятельности дочернего предприятия, которой материнская компания не владеет ни прямо, ни косвенно. [7, с.206-208]

   Составление консолидированной  отчетности  связано,  прежде  всего,  с крупными транснациональными корпорациями  (ТНК),  чьи  акции  котируются 

на фондовых биржах и операции носят международный характер.

8

  Многочисленные мелкие и средние компании в большинстве случаев освобождаются  от необходимости  ее составления.

  

1.2 Подходы к составлению консолидированной отчетности в международной практике, международные учетные стандарты

   Теория и практика составления консолидированной отчетности в разных странах существенно различаются по степени ее распространения, подходам к пониманию «группы предприятий», участвующих в консолидации, по методам консолидации и объемам публикуемой информации. В США компании публикуют консолидированные баланс, отчет о прибылях и убытках и отчет о движении денежных средств. Британские компании включают, наряду с названными, баланс материнской компании. В Германии и Франции требования к консолидации отсутствуют. [7, с.205]

   Наличие транснациональных компаний (ТНК) вызывает необходимость сближения общих принципов и методов консолидации. Гармонизация бух. учета в рамках ЕС привела к появлению 7-й Директивы, регулирующей составление консолидированной отчетности компания стран-участников ЕС.

Согласно 7-й Директиве ЕС, консолидированная отчетность должна включать бух. баланс, отчет о прибылях и убытках и пояснения (расшифровки), а также дополняться специальным отчетом о состоянии дел концерна. По международным и российским правилам материнская компания обязана консолидировать все зарубежные и национальные предприятия концерна независимо от рода их деятельности. Однако, если деятельность какого-либо предприятия значительно отличается от деятельности группы, то, в пояснительной записке необходимо указать на этот факт. К тому же рекомендуется приводить данные отчетности такого предприятия отдельной позицией при расшифровке тех или иных статей консолидированной отчетности. МСФО предусмотрено (в российских не указано), что предприятие не должно включаться в консолидированную отчетность, если его доля в уставном капитале приобретена исключительно с целью продажи, а также если

9

 предприятие перестает отвечать  определению дочернего, с этого момента оно не включается в консолидированную отчетность группы.

   Тем не менее, интеграция финансовых рынков и рынков капитала приводит к тому, что регионального регулирования отчетности недостаточно, в результате наибольшее значение приобретают МСФО, сфера применения, которых расширяется, поскольку активизируется их применение компаниями различных стран, в том числе входящих в ЕС. [7, с.206]

   Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) ориентированы на формирование консолидированной финансовой отчетности группы организаций и служат главным образом для удовлетворения нужд участников рынка капитала. Причиной определенной избирательности сферы применения МСФО является различный характер интересов участников экономических отношений к отчетной информации о деятельности организаций. Инвесторов и финансовых консультантов интересуют, прежде всего, вопросы возможности получения дивидендов на вложенный капитал. Внутренних пользователей - руководителей, трудовой коллектив, собственников в большей степени волнуют проблемы эффективности организации производства, определения уровня себестоимости выпущенной продукции, выполнение обязательств по уплате налогов, и т.п.

   В связи с этим возникает необходимость в подготовке и представлении отчетной информации о деятельности организации по разным правилам, в т.ч.:

   - для внешних пользователей, принимающих экономические решения (обычно по консолидированной группе организаций), финансовая отчетность готовится на основе оценки активов по цене возможной продажи (справедливой стоимости) и обязательств по ожидаемой сумме погашения долга (дисконтированной стоимости). К отражению в отчетности принимаются только те активы, которые способны приносить доход;

   - для внутренних пользователей, а также для придания отчетности официального, юридически значимого статуса, подтверждающего (определяющего) имущественное и финансовое положение организации, бух.

10

отчетность юридического лица формируется на базе оценки имущества по сумме фактически производственных затрат, связанных с его приобретением, обязательства признаются в сумме фактически возникшей задолженности. Учет движения запасов и других видов ценностей осуществляется по первоначальной стоимости в разрезе отдельных наименований. [13]

   В МСФО составление консолидированной отчетности регламентируется:

- МСФО (IAS) 27 «Консолидированная финансовая отчетность и учет по инвестициям в дочерние компании» с 2005 г. «Консолидированная и индивидуальная финансовая отчетность» - данный стандарт обсуждает вопросы подготовки и представления консолидированной финансовой отчетности группы предприятий, находящихся под контролем материнской компании;

- МСФО (IAS) 28 «Учет инвестиций в ассоциированные компании» - инвестиции в ассоциированные компании должны учитываться на основе метода долевого участия; стандарт также оговаривает допустимые исключения. Установлены требования в части раскрытия информации. [6, с.63] 

   В МСФО- 27 специально указано, что в консолидированном бухгалтерском балансе доля меньшинства отражается отдельно от обязательств и капитала материнской компании. В консолидированном отчете о прибылях и убытках доля меньшинства в прибыли консолидированной группы компаний отражается отдельно. Убытки, относящиеся к доле меньшинства и превышающие ее долю в общей сумме капитала дочерней компании, в консолидированной отчетности списывается на счет доли большинства. Убытки, соразмерные доле меньшинства в капитале консолидированной  группы, отражаются отдельно, как относящиеся к интересам меньшинства. Превышение доли убытков над долей капитала меньшинства в финансовой отчетности не отражается.  

   Последующие прибыли, показываемые дочерней компанией, отражаются в отчетности как доля большинства до тех пор, пока они не компенсируют всю сумму убытков, ранее не показанные в отчетности как относящиеся к интересам меньшинства.  

Данные о дочернем или зависимом обществе могут не включаться в

11

консолидированную бух. отчетность, если головная организация: - приобрела доли уставных капиталов дочернего или зависимого общества на краткосрочный период с целью последующей перепродажи; - не может определять решения, принимаемые дочерним обществом. [9, с.335-338]   

 

1.4 Нормативно – законодательные акты, регулирующие составление сводной (консолидированной) отчетности

   До недавнего времени составление консолидированной отчетности в РФ регулировалось приказом Минфина в России «О  порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с введением в действие первой части ГК РФ» от 28.07.1995  г.  №  81  и  Порядком  ведения  сводных  (консолидированных) учета, отчетности и баланса финансово-промышленной   

группы, утвержденным Пост. Правительства РФ от 09.01.1997 г. № 24. Оба  документа  давали  лишь начальную информацию о консолидации отчетности. В первом речь шла об отношениях между головной  компанией и зависимым (дочерним) предприятием. Во втором предусматривалось составление консолидированной отчетности головной  компанией, учрежденной всеми участниками договора о создании ФПГ  и  уполномоченной  на ведение дел.

   В настоящее  время правила и порядок составления  сводной отчетности группами  взаимосвязанных организаций регулируют:

1. Методические рекомендации по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности Приложение к приказу Министерства финансов РФ от 30.12.1996г. № 112, отменивший приказ  от 28.07.1995 г. № 81.  В  приказе  №  112  дается более точное определение  сводной  отчетности и определяются случаи, в которых она составляется.
2. Порядок ведения сводных (консолидированных) учета, отчетности и баланса финансово-промышленной группы, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 09.01.1997г. № 24.  При этом, «Порядок ведения сводных (консолидированных) учета, отчетности и баланса ФПГ» носит в большей

степени декларативный, «рамочный» характер, в то время как основные

12

положения по составлению сводной отчетности излагаются в Методических рекомендациях по составлению и представлению сводной бух. отчетности.

 Также регулирование формирования консолидированной отчетности в России осуществляется ГК РФ, федеральными законами, прописывающими ключевые понятия. [7, с.219]

   В соответствии со ст. 105 ГК РФ хозяйственное общество признается дочерним, если другое (основное) хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его уставном капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом. Согласно ст. 106 Хозяйственное общество признается зависимым, если другое (преобладающее, участвующее) общество имеет более 20 % голосующих акций АО или 20 % уставного капитала ООО.

   Эквивалентом материнской компании в отечественной практике выступает основное (преобладающее) общество, либо центральная компания в финансово промышленной группе. Финансово-промышленная группа (ФПГ) – совокупность основного и дочернего обществ, либо совокупность лиц, частично или полностью объединивших свои активы на основе договора о создании ФПГ. Участие более чем в одной ФПГ не допускается, среди участников обязательно наличие организации, действующей в сфере производства, а также банков и иных кредитных организаций. Центральная компания составляет консолидированную отчетность ФПГ.[7, с.220]

  Сводная (консолидированная) бух. отчетность составляется в объеме и порядке, установленном Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) (утв. Приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43). Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ (в ред. Прик. Минфина РФ от 26.03.2007 № 26н) Утверждено Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н гл. 5. оговорены Основные правила сводной бухгалтерской отчетности.

 

13

2. Процедуры консолидации отчетности

2.1 Учет объединения бизнеса

   В любых операциях по объединению бизнеса одна из объединяющихся компаний получает контроль над другой (другими) объединяющейся компанией. В связи с этим МСФО-3 «Объединения бизнеса» (от 2004г.) однозначно определяет, что объединение бизнеса отражается в учете только по методу приобретения. При методе приобретения необходимо соблюдать определенную последовательность действий и операций: - оценка расходов на объединение бизнеса (покупку компаний); - оценка справедливой стоимости идентифицируемых активов обязательств и условных обязательств приобретаемого бизнеса; - определение приобретаемой деловой репутации (гудвилла) и ее оценка; - определение доли меньшинства, если компания-покупатель не получает 100% возможность контроля в приобретаемом бизнесе.

   Операция по объединению компаний представляет собой: - покупку компанией собственного капитала другой компании; - покупку чистых активов в другой компании путем эмиссии акций, перевода денежных средств, их эквивалентов или других активов.

   Покупка компании состоялась, когда одна из объединяющихся компаний получает контроль над другой объединяющейся компанией. Такой контроль возникает, если покупающая компания приобретает: а) более 50% голосующих акций приобретаемой компании; б) право распоряжаться более чем 50% акций с правом голоса др. компании по соглашению с др. инвесторами; в) право определять финансовую и текущую политику др. компании на основании устава или соглашения; г) право назначить и смещать большинство членов совета директоров др. компании; д) право представлять большинство голосов при решении вопросов на заседаниях совета директоров. [9, с.324-325]

   Покупка компании отражается в учете также как и покупка любых других активов. Для признания покупки компании существенное значение имеет дата

покупки, она определяется по дате фактической передачи покупателю контроля

над имуществом и операциями приобретаемой компании. Начиная с даты

14

 покупки, покупатель обязан  включать в свою финансовую  отчетность активы и обязательства  приобретенной компании и любую положительную или отрицательную стоимость ее деловой репутации, возникшей при покупке, а также все результаты (прибыли, убытки) полученные приобретенной компанией. Стоимость покупки компании учитывается по первоначальной стоимости, равной сумме денежных средств или их эквивалентов, выплаченных продавцу, или по справедливой стоимости на дату покупки или по сумме любого другого возмещения за покупку, отданного покупателем в обмен на контроль над другой компанией. Идентифицируемые активы и обязательства – это активы и обязательства, переходящие к покупателю после объединения компаний, которые можно учесть раздельно и которые поддаются надежной оценке на дату приобретения компании. Оценка идентифицируемых активов производится по справедливой стоимости, за исключением внеоборотных активов, предназначенных для продажи, которые оцениваются по требованию МСФО-5 «Выбытие внеоборотных активов, удерживаемых для продажи и прекращенная деятельность» по справедливой стоимости за вычетом расходов на продажу. МСФО-3 предусматривает, что справедливая стоимость НМА определяется по их рыночной цене, хорошо известным ценам сделок, проведенных ранее, либо по расчетам оценщиков.