Методы учета затрат и отклонений

 

ВВЕДЕНИЕ

 

Повышение эффективности  хозяйствования на любом этапе экономического развития страны является главной задачей. Это делает необходимым применение нормативной системы управления как на уровне отраслей национального  хозяйства, так и в рамках одного предприятия.

Нормативная система управления затратами представляет собой совокупность процедур по планированию, нормированию, отпуску материалов в производство, составлению внутренней отчетности, калькулированию себестоимости  продукции, осуществлению экономического анализа и контроля на основе норм затрат. Ее основной целью является полное использование производственных факторов и экономное ведение  хозяйства.

Нормативные издержки служат основой управления бизнесом. Они  обусловлены радом ограничений  и ориентируют предприятие на будущее.

Рассчитывают нормативные  затраты на материал и труд, накладные  расходы. Исходя из сущности нормы подразделяются на основные, идеальные и текущие. Соответственно они характеризуют  тенденцию эффективности производства отдельных изделий в течение  длительного периода; минимальную  величину затрат для деятельности в  идеальных условиях производства; достижимые затраты на короткий отрезок времени.

Система текущих норм, нормативов и смет расхода различных ресурсов называется нормативным хозяйством. Основой расчета нормативных  величин выступают пооперационные, подетальные, поузловые нормы материальных затрат, нормы времени, нормы выработки  и т.п. Нормативное хозяйство есть отправная точка системы контроля за издержками производства.

Большой удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции  промышленности предопределяет их значение в процессе формирования норм и нормативов. Именно с нормирования материальных запасов и затрат начинают организацию системы нормативного управления издержками. Таким образом, тема курсовой работы является актуальной.

Целью курсовой работы является изучение методов учета затрат и отклонений, а также группировки затрат для осуществления процесса контроля.

Задачами курсовой работы являются: рассмотреть такие понятия  как маржинальный доход, учет отклонений и затраты.

 

 

1. МАРЖИНАЛЬНЫЙ  ДОХОД

 

Основное соотношение  «затраты — прибыль» модифицируется, когда в указанную совокупность помещается фактор объема производства или уровня деловой активности. В  этом случае указанное соотношение  принимает вид: «затраты — объем  — прибыль».

Фактор объема деятельности позволяет классифицировать затраты  на переменные и постоянные, что  особенно значимо при принятии многих управленческих решений. Однако в бухгалтерском  учете в большинстве случаев  учетная информация аккумулирована в регистрах, обеспечивая деление  затрат на прямые и косвенные, что  позволяет их различным образом  включать в с/с продукции.

Для принятия управленческих решений во многих случаях требуется  деление затрат по зависимости от объема деятельности на переменные и  постоянные. Однако на основании данных учетных регистров такое деление  произвести технически достаточно сложно, таким образом могут использоваться различные количественные, в том  числе экономические математические методы, позволяющие произвести такое  распределение.

Под точкой безубыточности (критической точкой) понимается та точка объема продаж, в которой  издержки равны выручке от реализации всей продукции, а прибыль, соответственно, — нулю.

Точка безубыточности является критерием эффективности деятельности организации. Организация, не достигающая  точки безубыточности, действует  неэффективно с точки зрения сложившейся  рыночной конъюнктуры.

Одним из финансовых инструментов, используемых в управленческом учете  для определения точки безубыточности, является анализ безубыточности производства или анализ соотношения «затраты — объем — прибыль». Анализ данного  соотношения на практике называют анализом точки безубыточности. Эту точку  также называют критической, или  мертвой, или точкой равновесия. Проведение данного анализа является одним из более эффективных средств планирования и прогнозирования деятельности организации. Он способствует выявлению наиболее оптимальных пропорций между переменными и постоянными издержками, ценой и объемом реализации продукции, и в результате, минимизации предпринимательского риска.

Вычисление точки безубыточности может производиться тремя методами:

1) уравнения;

2) маржинального дохода;

3) графического изображения.

 

1.1. Метод уравнения для определения точки безубыточности

 

Метод уравнения основан  на том, что любой отчет о финансовом результате можно представить в  виде следующего уравнения:

 

Выручка - Переменные затраты - Постоянные затраты = Прибыль

или

(Цена × Количество  единиц) - (Переменные затраты на  единицу × количество единиц) - Постоянные затраты = Прибыль

 

Форма данного уравнения  подчеркивает, что все издержки делятся  на зависящие от объема реализации (переменные) и не зависящие от него (постоянные).

Период, за который должно быть произведено (или реализовано) количество изделий в точке безубыточности, определяется тем, за какой срок мы определили величину постоянных издержек.

Используя метод уравнения  определения точки безубыточности, можно определить, какого объема выпуска  необходимо достичь, чтобы получить определенную, начально заданную величину прибыли. Такой расчет возможен ввиду того, что процентное соотношение переменных издержек к выручке остается неизменным.

Метод уравнений можно  использовать и при анализе влияния  структурных изменений в ассортименте продукции. В этом случае реализация рассматривается как набор относительных  долей продукции в общей сумме  выручки от реализации. Если структура  меняется, то объем выручки может  достигать заданной величины, а прибыль  может быть меньше. В этих случаях  влияние на прибыль будет зависеть от того, как произошло изменение  ассортимента — в сторону низкорентабельной  или высокорентабельной продукции.

 

1.2. Метод маржинального дохода

 

Метод маржинального дохода является разновидностью метода уравнения, для определения точки безубыточности используется концепция маржинального  дохода. Величина маржинального дохода показывает вклад организации в  покрытие постоянных издержек и получение  прибыли.

Маржинальный доход (МД) —  это превышение выручки от реализации над всеми переменными издержками, связанными с данным объемом продаж. Другими словами, это разница  между выручкой от реализации и переменными  издержками.

Существует два способа  определения маржинального дохода:

1) МД = Выручка от реализации - Переменные затраты;

2) МД = Постоянные затраты + Прибыль организации.

Соответственно, если из маржинального  дохода вычесть постоянные издержки, то получим величину операционной прибыли.

Под средней величиной  МД понимают разницу между ценой  продукции и переменными затратами  на единицу продукции. Средняя величина МД отражает вклад единицы изделия в покрытие постоянных затрат и получение прибыли:

Средний МД = Цена - Переменные затраты на единицу.

 

Нормой МД (процентом МД) называется доля величины МД в выручке  от реализации или (для отдельного изделия) доля средней величины МД в цене товара:

 

Норма МД = МД на весь объем / Выручка от реализации,

Норма МД = Средний  МД / Цена.

 

Таким образом, чтобы найти  точку безубыточности, необходимо ответить на вопрос: до какого уровня должна упасть выручка организации, чтобы прибыль  стала нулевой? При условии уменьшения выручки нельзя определить этот показатель в точке безубыточности простым  сложением переменных и постоянных затрат, так как при снижении выручки  переменные затраты также снизятся.

Точка безубыточности согласно этому методу может быть определена как точка, в которой разница  между маржинальным доходом и  постоянными затратами равна  нулю, или точка, в которой маржинальный доход равен постоянным затратам. Уравнение критической точки  при маржинальном подходе будет  следующее:

 

Точка безубыточности в ед. продажи = Постоянные издержки / Норма маржинального дохода

или

Точка безубыточности в ед. продажи = Постоянные издержки / Средний маржинальный доход.

 

Таким образом, главная роль в процессе выбора стратегии поведения  организации — необходимость  уделять достаточное внимание величине маржинального дохода. Очевидно, что  добиваться увеличения прибыли можно, увеличив величину маржинального дохода. Достичь этого можно разными  способами: снизить цену продажи  и соответственно увеличить объем  реализации, увеличить объем реализации и снизить уровень постоянных издержек, пропорционально изменять переменные, постоянные издержки и  объем выпуска продукции. Кроме  того, на выбор модели поведения  организации также оказывает  существенное влияние величина среднего маржинального дохода.

 

1.3. Графический метод определения точки безубыточности

 

При графическом методе нахождение точки безубыточности сводится к  построению комплексного графика «издержки  — объем — прибыль». Последовательность построения графика заключается  в следующем.

Определяем систему координат  для построения комплексного графика  «издержки — объем — прибыль». Ось абсцисс соответствует объему производства или продаж продукции  в натуральном выражении, а ось  ординат, в зависимости от необходимости, может отражать показатель выручки  или общих издержек на производство и реализацию продукции. Под общими издержками понимается сумма постоянных и переменных издержек. После определения  системы координат начинаем строить  требуемый комплексный график. Для  этого наносим линию постоянных издержек.

Далее следует отобразить на графике прямую переменных издержек, которая будет выходить из точки  с координатами (0;0). Вторую точку  можно вычислить, рассчитав величину переменных затрат для какого-либо объема продаж.

Для построения прямой общих  издержек следует сложить частные  графики переменных и постоянных издержек. Данная прямая всегда будет  начинаться с точки, в которой прямая постоянных издержек пересекает ось ординат, т.е. ось выручки. Эта точка будет являться первой точкой прямой общих издержек.

Далее на комплексный график следует нанести прямую, соответствующую  значению выручки. Эту прямую можно  построить путем нахождения суммы  выручки от реализации в любой  точке на оси абсцисс. Изображенная на графике анализа «издержки  — объем — прибыль» точка безубыточности (порога рентабельности) — это точка  пересечения графиков валовой выручки  и общих издержек. Размер прибыли  и убытка определяется зонами прибыли  и убытка. В точке безубыточности получаемая организацией выручка равна  ее совокупным (общим) издержкам, при  этом прибыль равна нулю. Выручка, соответствующая точке безубыточности, называется пороговой выручкой. Объем  производства (продаж) в точке безубыточности называется пороговым объемом производства (продаж). Если организация продает  продукции меньше порогового объема продаж, то она терпит убытки, если больше — получает прибыль.

На данном графике линия  выручки и линия переменных расходов должны исходить из одной точки, а  разница между ними есть маржинальный доход.

Используя данный график, можно  легко определять величину прибыли  или убытка для того или иного  объема выпуска. Таким образом, данный график является удобным инструментом анализа зависимости между выпуском, выручкой, затратами и прибылью.

 

 

2. МЕТОДЫ УЧЕТА ОТКЛОНЕНИЙ. ОСНОВНЫЕ ЭТАПЫ В ПРОЦЕССЕ ВЫЯВЛЕНИЯ ОТКЛОНЕНИЙ

 

2.1. Сущность управления по отклонениям

 

Руководители постоянно  оказываются перед необходимостью разрешать проблемы, мешающие достижению стратегических целей поставленных перед организацией, например, это может быть:

1. выявление брака поставщика;
2. задержки поставок и повышение их стоимости;
3. несвоевременное выполнение производственных заданий;
4. сложность корректирующего влияния на снижение роста себестоимости продукции;
5. неудовлетворенность клиентов выполненными заказами по срокам и качеству;
6. недовольство персонала;
7. и многое другое.

Для эффективного контроля над возникающими проблемами и управления событиями руководителю необходимо уделять свое время не всем деталям процессов, а выделять ключевые, контролировать и управлять ими.

Управление по отклонениям  – это система деятельности, основанная на выявлении и доведении до сведения руководителей только тех сигналов, которые требуют его личного  внимания. Иными словами, это система, нацеленная на облегчение труда руководителя за счет разделения всей деловой информации на две части:

1. с одной могут справиться подчиненные,
2. другая же требует вмешательства самого руководителя.

Рассмотрим основные компоненты управления по отклонениям.

 
Рис.1. Схема компонентов управления по отклонениям

Таких компонентов шесть:

1. Измерение – это оценка, часто количественная, различных видов деятельности, которой руководитель занимался в прошлом или выполняет теперь. Без подобной оценки невозможно выявление исключений, требующих вмешательств.
2. Прогноз – это анализ полученных при измерении оценок, основанный на понимании задач развития организации и экстраполяции выявленных тенденций на будущее.
3. Отбор – обеспечение знания критериев, которыми следует руководствоваться управленческому персоналу при достижении стоящих перед организацией целей.
4. Наблюдение – стадия оценки ситуации, которая дает руководителю сведения о текущем состоянии дел.
5. Сравнение – фактическое состояние дел сравнивается с плановым, выделяются отклонения от нормы, требующие внимания и доводятся до соответствующего уровня руководства.
6. Принятие решения – осуществление действий, необходимых для того, чтобы:
1. во-первых, восстановить контроль хода событий,
2. во-вторых, скорректировать нормативы оценки деловой информации в соответствии с изменившейся обстановкой,
3. в-третьих, использовать открывшиеся возможности.

Для компаний, использующих этот метод управления, установлен реальный управленческий эффект:

1. экономия времени руководителя, который получает возможность заниматься лишь немногими более значительными проблемами, предоставляя решение прочих многочисленных задач подчиненным, т. е. делегируя им соответствующие полномочия;
2. концентрация времени на более важных направлениях в сфере управления;
3. фильтрация и распределение информации для принятия решений на различные уровни;
4. сокращение количества принимаемых решений, которые ежедневно приходится принимать руководителю, тем самым, уменьшая нагрузку на нервную систему;
5. повышение обоснованности решений и уменьшение вероятности появления ошибок, т.к. метод заставляет глубоко изучать прошлый опыт по накопленной статистике для повышения качества решения;
6. рост эффективности использования квалифицированных сотрудников;
7. предупреждение отклонений, позволяющее избежать авральных ситуаций;
8. улучшение взаимодействия между подразделениями.

2.2. Калькуляция себестоимости по нормативным издержкам и анализ отклонений

 

Система финансового контроля, при помощи которой можно детально проанализировать отклонения фактических  результатов от нормативных и  сметных, т.е. получить данные позволяющие  управлять затратами более эффективно, называется калькуляцией себестоимости  по нормативным издержкам.

Калькуляция себестоимости  по нормативным издержкам наиболее применима для компаний, деятельность которых состоит из ряда общих или повторяющихся операций, и там, где можно определить количество исходных ресурсов, необходимых для производства каждой единицы продукции. Особенно ее целесообразно применять на предприятиях обрабатывающей промышленности, например, в машиностроении.

 

 
Рис.2. Схема функционирования системы калькуляции себестоимости на основе нормативных издержек

2.3. Анализ отклонений

 

Прибыль, как основной показатель работы предприятия, может иметь  отклонение от запланированного значения, которое в свою очередь можно  разделить на отдельные составляющие.

 
Рис. 3. Анализ отклонения по прибыли на основе системы калькуляции себестоимости

 

В свою очередь общее отклонение по производственным расходам анализируется  на основе составляющих отклонений.

 
Рис. 4. Анализ отклонений на основе системы калькуляции себестоимости по переменным издержкам

В машиностроении особо важными  и наиболее весомыми являются отклонения по производственным расходам. Поэтому рассмотрим далее только составляющие отклонений по производственным расходам.

 

2.4. Отклонения по материалам

 

Отклонение по цене материалов (ОЦМ) равно:

ОЦМ = (НЦ – ФЦ) * КМ

Где: НЦ - нормативная цена единицы материалов; ФЦ - фактическая цена закупленной единицы материалов; КМ - количество закупленного материала.

Основные причины отклонений:

1. Отрицательное отклонение из-за низкой эффективности работы с поставщиками
2. Отрицательное отклонение вследствие рыночного повышения цен поставщиков
3. Положительное отклонение ввиду низкого качества материала, обнаруживаемого при входном контроле
4. Положительное отклонение ввиду низкого качества материала, обнаруживаемого в ходе производственного процесса
5. Повышение цены поставщиком за срочность поставки
6. Положительное отклонение ввиду несоответствия материала техпроцессу

 

Отклонение по использованию материалов (ОКМ) равно:

ОКМ = (НК - ФК) * НЦ

Где: НК - нормативное количество материалов, необходимых для фактического выпуска продукции; ФК - фактическое количество, использованных материалов; НЦ - нормативная цена материалов. 

Основные причины отклонений:

1. Положительное отклонение из-за низкого контроля движения материалов между складами
2. Положительное отклонение из-за низкого контроля получения в цех и выдачи материалов в производство
3. Положительное отклонение из-за закупки материалов низкого качества
4. Положительное отклонение из-за краж
5. Отклонения из-за изменения технологического процесса
6. Отклонения ввиду изменений требований контроля качества

 

Общее отклонение по материалам (ООМ) равно:

ООМ = НЗ – ФЗ

Где: НЗ - нормативные затраты на материалы для фактического выпуска продукции; ФЗ - фактические затраты выпуска продукции.

При этом надо учесть, что  для расчета общего отклонения необходимо выделить из отклонения по ценам на закупленные материалы отклонение по ценам на использованные материалы.

 

2.5. Отклонения по трудозатратам

 

Отклонение по ставке заработной платы (ОСЗ) равно:

ОСЗ = (НСЗ – ФСЗ) * ФЧ

Где: НСЗ - нормативная ставка заработной платы; ФСЗ - фактическая ставка заработной платы; ФЧ - фактическое число отработанных часов.

Основные причины отклонений:

1. Повышение ставки по требованию персонала
2. Повышение ставки при сверхурочной работе
3. Повышение ставки при усреднении ставки
4. Повышение ставки при использовании работника большей квалификации

 

Отклонение по производительности труда (ОПТ) равно:

ОПТ = (НЧ – ФЧ) * НСЗ

Где: НЧ - нормативное время в часах, затраченное на фактический выпуск продукции; ФЧ - фактическое время в часах, отработанное за рассматриваемый период; НСЗ - нормативная почасовая ставка заработной платы.

Основные причины отклонений:

1. Повышение отклонения из-за материалов низкого качества
2. Повышение отклонения из-за некачественного технического обслуживания станков
3. Повышение отклонения из-за использования нового оборудования
4. Повышение отклонения из-за изменения технологических процессов
5. Изменение отклонений из-за изменения норм контроля качества

 

Общее отклонение по труду (ООТ) равно:

ООТ = НЗ – ФЗ

Где: НЗ - нормативные затраты на фактический выпуск продукции; ФЗ - фактические затраты на труд.

 

2.6. Отклонение по переменным накладным расходам

 

Отклонение по переменным накладным затратам (ОПЗ) равно:

ОПЗ = СНЗ – ФНЗ

Где: СНЗ – сметные накладные затраты для фактического времени труда основных работников; ФНЗ – фактические переменные накладные затраты. Анализ отклонений производится постатейно.

 

Основные причины отклонений:

1. Отклонение по труду вспомогательных работников
2. Отклонение по косвенным материальным затратам
3. Отклонение потреблению электроэнергии
4. Отклонение по техобслуживанию

 

Отклонение по эффективности переменных накладных  расходов (ОЭПР) равно:

ОЭПР = (НЧ – ФЧ) * НСР

Где: НЧ - нормативное время в часах, затраченное на фактический выпуск продукции; ФЧ - фактическое время в часах, отработанное за рассматриваемый период; НСР - нормативная почасовая ставка переменных накладных расходов.

Причины отклонений, как  видим, связаны с производительностью  труда основных работников.

 

2.7. Отклонение по постоянным накладным расходам

 

Отклонение по постоянным накладным расходам (ОПР) равно:

ОПР = СПР – ФПР

Где: СПР – сметные постоянные накладные расходы; ФПР – фактические постоянные накладные расходы.

Анализ производится постатейно в разрезе центров затрат.

Основные причины отклонений:

1. Изменение зарплаты работников среднего звена
2. Назначение дополнительных руководителей
3. Изменение косвенных материальных затрат
4. Отклонение потреблению электроэнергии

 

3. ГРУППИРОВКА ЗАТРАТ ДЛЯ ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ ПРОЦЕССА КОНТРОЛЯ И РЕГУЛИРОВАНИЯ

 

Управление затратами  требует иных подходов к выбору группировки затрат, позволяющих организовать систему наблюдения и своевременно реагировать на негативные моменты роста затрат. В этих целях применяется следующая классификация затрат: регулируемые и нерегулируемые; эффективные и неэффективные; в пределах норм (сметы) и отклонений от норм; контролируемые и неконтролируемые,

Регулируемые — это затраты, зарегистрированные по центрам ответственности, величина которых зависит от степени влияния на них менеджера. В целом на предприятии все затраты регулируемые, но не на все из них могут воздействовать на низших уровнях управления. Например, администрация предприятия имеет право регулировать приобретение производственных запасов, нанимать людей на работу, организовывать отдельные производственные участки, цехи и т. д., в то же время на такие затраты не влияет руководитель низшего звена управления.

Регулируемые затраты  следует рассматривать в трех аспектах: полностью регулируемые; частично регулируемые (произвольные); слабо регулируемые (заданные). Критериями отдельных категорий затрат является временной период возникновения и сегменты деятельности предприятия.

Полностью регулируемые затраты  возникают в процессе производства и в сфере сбытовой деятельности. К ним относятся материальные и трудовые затраты, использованные в технологических операциях по производству и реализации конкретной продукции. Обычно это прямые затраты, сопровождающие продукт от первой производственной операции (вход) до момента реализации (выход), т.е. в течение всего внутреннего цикла.

Частично регулируемые затраты  либо возникают, либо отсутствуют в ходе выполнения научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, в ходе маркетинга продукции и исполнения услуг по обслуживанию клиента. Кроме того, они могут быть вызваны нестандартными технологическими операциями, носить вероятностный характер, иметь длительный период формирования.

Слабо регулируемые, или  установленные, затраты возникают  во всех сферах внутренней деятельности предприятия, так как функциями управления установлена обязательность исполнения планирования, диспетчирования, нормирования и т. д. Они связаны с использованием основных средств, капитальными вложениями и с другими долгосрочными активами. Такого рода затраты имеют самый длительный период оборота.

Классификация затрат по степени  регулируемости предусматривает общий подход к выявлению динамики затрат и воздействия на них специфики организации управления. Затраты, на которые не влияет менеджер данного центра ответственности, называют нерегулируемыми. Так, мастер заготовительного участка не может влиять на затраты по оплате труда конструкторского отдела. Деление затрат на регулируемые и нерегулируемые предусмотрено в отчетах об исполнении сметы по центрам ответственности, что позволяет выделить сферу ответственности каждого менеджера и оценить его работу по осуществлению контроля за затратами подразделения предприятия.