Международный опыт аудита в РК

      Введение 
 

      Изучение  опыта организации аудиторской  деятельности зарубежных стран представляется полезным для Казахстана, где аудиторская  деятельность находится в стадии активного становления.

      На  современном этапе потребность  в услугах аудиторов, необходимость института аудита не вызывает сомнения у субъектов, осуществляющих деловую активность, поскольку, во-первых, существует возможность представления необъективной информации со стороны ее составителей; а объективность принимаемых решений зависит от качества предоставляемой информации; во-вторых, очевидна необходимость специальных знаний для проверки и подтверждения достоверности информации; и, наконец, можно отметить отсутствие у пользователей информации необходимого доступа к ней для оценки ее качества.

      Эти и ряд других причин привели к возникновению общественной потребности в услугах независимых экспертов, имеющих соответственную подготовку и квалификацию для оказания подобного рода услуг. Возникновение и развитие института аудита в Казахстане, несомненно, является положительной тенденцией в общем становлении экономических реформ, однако, поскольку данный институт в Казахстане получил широкое распространение сравнительно недавно, при законодательном регулировании аудиторской деятельности необходим учет позитивного опыта иностранных государств, адаптируя его к нашей действительности.

      Целью данной курсовой работы является рассмотреть  особенности развития и организации  аудиторской деятельности в зарубежных странах и применение международного опыта аудита в Республике Казахстан. Исходя из цели, были выделены некоторые задачи:

      – рассмотреть основы аудиторской деятельности во Франции, Японии и России 
– рассмотреть применение международного опыта в Республике Казахстан

      Предметом исследования является организация  аудита в зарубежных странах, объект исследования – аудиторские организации Франции, Японии, России.

      Метод исследования  - теоретико-методологический анализ. Практической значимостью данной курсовой работы является ее полезность для студентов Вузов и колледжей  в обучении.

     Методологической  основой являются законодательные  акты Республики Казахстан, книги и  статьи зарубежных авторов, а также  статьи и материалы казахстанских  авторов и государственных сайтов.

     Курсовая  работа состоит из введения, трех глав, заключения, списка литературы и приложений.

     В первой главе рассматривается организация  аудита во Франции, Японии и России. Во второй главе исследуется международный  опыт аудиторской деятельности организаций  зарубежных стран. И, наконец, в третье главе рассматривается применение международного опыта в аудиторской деятельности Казахстана. 
 

1. Организация аудита в зарубежных странах
1. Организация аудита во Франции

      Во  Франции аудит появился в 1867 году. Сейчас в стране имеются две основные организации, которые занимаются аудиторской деятельностью. Первая - это палата экспертов-бухгалтеров. Они приглашаются для проверок бухгалтерского учета и отчетности.

      Вторая  организация - Национальная компания комиссаров счетов. Они назначаются в обязательном порядке для проведения проверок. В настоящее время во Франции аудиторская деятельность осуществляется в соответствии с декретом от 12 августа 1969 года и постановлением правительства от 24 января 1994 года. Главным органом, осуществляющим аудиторскую деятельность, является профессиональная организация - Национальная компания комиссаров по счетам.

      Задачи  по регулированию аудиторской деятельности во Франции в соответствии с декретом от 12.08.1969 и постановлением Правительства  от 24.01.1994 возложены на Национальную компанию комиссаров по счетам Франции (CNCC). Главная цель деятельности данной организации – контроль за правильным осуществлением аудиторами своей профессиональной деятельности, защита чести и независимости ее членов.

      Аудиторская деятельность во Франции осуществляется в соответствии с декретом от 12.08.69 и постановлением правительства от 24.01.94.

         Декретом правительства предусмотрен  экзамен на профессиональную  пригодность

• диплом о высшем образовании
• работа не менее 15 лет на предприятии
• объем финансовых, бухгалтерских и правовых знаний.

         Допуск к экзамену осуществляет  министерство юстиции Франции  по представлении документов  на претендента из Национальной  компании. Экзамен состоит из  письменной и устной частей.

     До  выдачи свидетельства после успешного экзамена организуется трехгодичная стажировка претендента. В практике аудиторской деятельности во Франции сложились определенные нормы, предъявляемые непосредственно к аудитору (независимость, профессиональная компетентность); к оценкам и исследованиям (подготовка и планирование аудита, курирование работ, рабочие документы, документация по итогам аудита); к составлению отчета об аудите.

     Во  Франции функции аудиторов выполняют  комиссары по счетам. Впервые понятие  «комиссар по счетам» появилось  в 1863г., но сама профессия была учреждена лишь Законом от 27.07.1867г. В 1935г. функции комиссаров по счетам были значительно расширенны. На них также была возложена обязанность докладывать Прокурору Республики обо всех выявленных случаях правонарушений¹ [23].

     После Второй мировой войны в целях оживления финансового рынка и восстановления экономики была проведена реформа Комиссариата по счетам, нашедшая отражение в принятом 24.07.1966г. Законе о коммерческих обществах, составившим в последствие соответствующую главу Французского Торгового Кодекса. В самостоятельную независимую организацию Комиссариат по счетам был выделен Декретом от 12.08.1969г., по которому была создана Национальная Компания Комиссаров по счетам под патронажем Министерства юстиции. В настоящий момент во Франции аудиторской деятельностью занимаются комиссары по счетам и аудиторские фирмы, объединенных в региональные Компании и, соответственно, в Национальную Компанию, образующих основу управления аудиторской профессией.

     Основным  принципом, которым должны руководствоваться аудиторы, во Франции является принцип независимости, который включает в себя ряд ограничений, накладываемых на аудиторов и установленных в законодательном порядке. Деятельность комиссара несовместима с деятельностью или поступком, которые могут нанести ущерб его независимости, например, другой оплачиваемой работой или коммерческой деятельностью. При осуществлении профессиональной деятельности комиссару по счетам разрешается использовать только свое собственное имя, использование третьими лицами имени комиссара в рекламных или коммерческих целях запрещено.

     Комиссарам  по счетам запрещается поиск клиентуры  посредством предложения или  присвоения комиссионных или других привилегий. Плата за предоставленные  услуги должна соответствовать масштабу деятельности проверяемых предприятий. Явно чрезмерные или умышленно уменьшенные гонорары при повторении прецедентов подтверждают потерю независимости аудиторской компании² [22].

     Контроль  за размерами вознаграждений, выплачиваемых  комиссарам и аудиторским фирмам, осуществляется региональными компаниями, поскольку обязательные членские взносы, уплачиваемые каждым комиссаром и аудиторской фирмой, определяются в размере процента от полученных вознаграждений на основании данных декларации, подаваемой в Региональный совет по итогам года. Для рассмотрения ситуаций, которые могли бы показаться двусмысленными с точки зрения соблюдения принципа независимости, создан и действует Национальный Комитет по этике.

     Французский торговый кодекс устанавливает ограничения, схожие с ограничениями, указанными в казахстанском Законе «Об аудиторской деятельности». Аудиторами акционерного общества не могут быть учредители, руководители общества, члены совета директоров и наблюдательного совета проверяемого общества или его филиалов, а также общества, владеющего не менее десятой части капитала проверяемого общества, а также родственники указанных лиц вплоть до четвертой степени, а кроме того лица, получающие прямо либо косвенно какое-либо вознаграждение от лиц, перечисленных выше [1;4;6].

     Аудиторские проверки не могут поводится аудиторскими фирмами, чьи акционеры либо руководители находятся в каком-либо зависимом  положении, описанном выше. Комиссар по счетам, выполнявший функции проверяющего организации, в течение не менее  пяти лет не может быть назначен управляющим, генеральным директором или членом совета директоров данной организации. Кроме того, комиссар по счетам в течение того же срока не может быть назначен на те же должности в обществе, владеющем не менее 10% уставного капитала проверяемой организации. Также лица, исполнявшие обязанности управляющего, генерального директора, члена совета директоров либо работника, работающего по найму, в течение пяти лет не могут быть назначены проверяющими той организации, в которой они занимали такие должности.

     Для подтверждения независимости комиссаров предусматривается также, что порядок  выплаты и размер денежного вознаграждения не могут быть поставлены в зависимость  от выполнения каких бы то ни было требований проверяемых лиц о содержании выводов, которые могут быть сделаны в результате аудита.

     Так, Французский торговый кодекс устанавливает  обязанность аудируемых организаций  выплатить вознаграждение комиссарам по счетам, определяемое на основании  ставок, установленных в Декрете  Государственного совета. Полномочиями по рассмотрению споров, связанных с выплатой вознаграждений, обладают региональные дисциплинарные палаты и национальная палата в качестве апелляционной инстанции.

     Порядок назначения аудиторов, проведения аудиторских  проверок, и многие другие вопросы регулируются Французским торговым кодексом и Декретом от 12.08.1969г.

     На  основание указанных актов, аудиторы (комиссары по счетам) для контроля над деятельностью акционерных  обществ назначаются общим очередным  собранием акционеров общества. Помимо комиссаров, работающих на постоянной основе, вместе с ними назначаются замещающие их лица, на случай отказа от исполнения обязанностей, наличия какого-либо препятствия или смерти занимающего постоянную должность лица.  

2. Организация аудита в Японии

     В 1949 г. в Японию прибыла группа экспертов  во главе с профессором Колумбийского  университета Карлом С. Шоупом, которая  должна была разработать рекомендации по реформированию налоговой системы. Предложенная группой Шоупа система  прогрессивного налогообложения, сосредоточенная на прямых налогах, действует в Японии и сейчас (Приложение 1).

     Кроме того, в рекомендациях Шоупа было указано на низкую квалификацию налоговых  агентов, из-за которых у послевоенной налоговой администрации часто  возникали недоразумения. В результате проведенного совещания старая система, связанная с деятельностью налоговых агентов, была отменена, а в 1951 г. был принят Закон про дипломированных общественных налоговых бухгалтеров, действующий по сегодняшний день³ [21].

     Таким образом, пройдя довольно сложный путь, возникли две профессиональные категории японских бухгалтеров. Первая из них – дипломированные общественные бухгалтеры – выполняет собственно бухгалтерские и аудиторские функции, а вторая, объединяющая налоговых бухгалтеров, специализируется на вопросах налогового учета. Обе профессиональные группы установили довольно сложные требования к экзаменующимся на звание дипломированного бухгалтера и создали свои организации.

     Прошло  довольно много времени до того, как в Японии ввели полномасштабный аудит. Это произошло только в 1957 году, а до этого (1951-57 гг.) японские аудиторы в экспериментальном порядке набивали себе шишки, пытаясь путем проб и ошибок как следует овладеть профессией.

     После внедрения обязательного аудита, которое прошло без особенных недоразумений (положительно сказался шестилетний экпериментальный период), казалось, что аудит прочно утвердился на японской земле, но фактически бытовавшие много лет мошеннические схемы получения скрытых дивидендов так и не были искоренены. Внимание к многочисленным фактам сокрытия реальной информации компаниями временно ослабло, чему способствовал быстрый экономический рост Японии, продолжавшийся до начала 60-х годов ХХ века [8;17;23].

     В 1963 году в японской экономике начался кризис, который привел к банкротству многих компаний, особенно в 1964-65 годах. Именно тогда вскрылись случаи незаконных действий руководства компаний, связанные с маскировкой реальной прибыли и ведением двойного учета. Независимые аудиторы, многие из которых действовали индивидуально, проявили себя в период кризиса не с лучшей стороны. Поэтому проведение аудита компаний в одиночку было запрещено и с 1967 года начали создаваться первые фирмы, объединяющие CPA.

     Был реорганизован JICPA, который объединил  подавляющее большинство практикующих аудиторов. Кроме того, постольку внутренний аудит тоже проявил себя не лучшим образом, были приняты меры по укреплению системы внутреннего аудита в японских корпорациях. К сожалению, несмотря на принятые меры, японские аудиторы столкнулись с новыми проблемами.

     Во-первых, JICPA получил статус так называемой специальной корпорации, что в  значительной мере было реакцией на громкие  скандалы вокруг обанкротившихся компаний (особенно показательным было банкротство Sanyo Special Steel Co., которое прочно вошло в историю как одно из самых скандальных в истории Японии). Для аудиторов, недобросовестно выполняющих свою работу, были введены административные санкции вплоть до аннулирования регистрации.

     Правительство, однако, не остановилось на этих санкциях. Министерство финансов, которое не особенно верило в способность JICPA к самоочистке и обновлению, получило реальные рычаги влияния на эту организацию. Введение для JICPA статуса специальной корпорации предусматривало установление жесткого правительственного контроля, обусловленного спецификой этого типа организационной структуры (в Японии специальные корпорации создаются правительством с определенной стратегической целью и жестко контролируются им).

     Во-вторых, реформирование системы бухгалтерского учета продвигалось очень медленно. Лишь в 1974 году аудит, проводимый CPAs, был предписан Коммерческим кодексом в ответ на усиливающиеся потребности в создании надежного внутреннего контроля в корпорациях. Реформирование системы учета и аудита проходило за закрытыми дверями и прктикующие специалисты имели намного меньше влияния на процесс, чем правительственные чиновники.

     В-третьих, с каждым годом вскрывались все  новые случаи мошенничества в  учете корпораций, причем бухгалтеры и аудиторы, ответственные за это, отделывались сравнительно легко – как правило, незаконные операции просто отменялись. Менеджеры, которые должны были нести ответственность за мошеннические схемы, отображаемые в учете, также наказания практически не несли⁴ [24].

     В значительной мере ослабление независимого аудиторского контроля было обусловлено политикой Министерства финансов Японии, которое практически полностью подчинило себе JICPA. Многие члены руководства последнего – бывшие ответственные работники Министерства финансов, которые активно влияют на деятельность формально независимых японских аудиторов. В результате оказалось, что положительные заключения для компаний, которые обанкротились, аудиторы давали под значительным давлением со стороны Министерства финансов.

     Следует признать, что попытки утвердить  в Японии западные модели бухгалтерского учета и аудита удались далеко не полностью. Так и не удалось  создать независимые профессиональные организации бухгалтеров и аудиторов (кроме JICPA, фактически подконтрольного  Министерству финансов), которые могли бы служить гарантами прогресса и усовершенствования практики учета и аудита. Внутренний аудит в японских корпорациях не прижился, что значительно снижает эффективность корпоративного контроля. Мы видим, что подобные несоответствия могут быть, мягко говоря, весьма неприятными. Опыт Японии является наглядным и поучительным уроком, который должен заставить призадуматься и нас. Лучше не наступать на те грабли, на которые наступил твой сосед …

3. Организация аудита в России

     В России аудиторская деятельность и профессия аудитора в их современном виде появились сравнительно недавно, в связи с экономическими преобразованиями в стране в настоящее время. Между тем, как отмечает известный специалист в области аудита, контроля и ревизий проф. Ю. А. Данилевский, попытки создать в России институт аудита предпринимались в 1889, 1912, и 1928 гг., но все они заканчивались провалом.

     Как видим, в 1990 г. было выбрано правильное направление, и многие идеи тех лет  были реализованы в Указе Президента от 22 декабря 1993 г. «Об аудиторской деятельности в Российской Федерации». Однако судьба этого проекта, как и других проектов о создании аудиторской службы в СССР, была одинакова: они так и не были приняты Советом Министров СССР.

     Лицензирование  аудиторской деятельности проводится для обеспечения контроля государства за соблюдением требований законодательства Российской Федерации, предъявляемых к аудиторской деятельности. Лицензии выдаются отдельно на осуществление:

     - банковского аудита;

     - аудита страховых организаций и обществ взаимного страхования (аудита страховщиков);

     - аудита бирж, внебюджетных фондов  и инвестиционных институтов;

     - общего аудита (аудита иных экономических  субъектов).

     Принято решение о создании профессионального  объединения аудиторов — Ассоциации «Аудиторская палата России» (АПР), главная задача которой является консолидация научно-практического аудиторского потенциала страны.

     Учредителями  Аудиторской палаты России являются общественные и профессиональные объединения  аудиторов и ряд ведущих экономических вузов.

     Участие ведущих экономических вузов  в качестве учредителей палаты позволяет  использовать их высокий интеллектуальный потенциал не только в организации подготовки и переподготовки аудиторов, но и в разработке стратегических направлений развития аудита в России. Созданная Аудиторская палата России обеспечит комплексное решение проблем аудиторской деятельности, позволит отразить интересы каждого аудитора и каждой аудиторской фирмы при сохранении ими полной самостоятельности⁵ [15,C.10].

     Созданной Ассоциацией «Аудиторская палата России», утверждены следующие комиссии:

     1. По информационному обеспечению

     2. По налогообложению

     3. По банковскому аудиту

     4. По международным связям

     5. По страховому аудиту

     6. По независимой экономической  экспертизе

     7. По связям с региональными  отделениями АПР

     8. По связям с общественностью  и средствами массовой информации

     9. По профессиональной этике

     10. По бухгалтерскому учету

     11. По разработке профессиональных  норм и стандартов

     12. По профессиональной подготовке

     13. По законодательству

     14. По аудиту в сельском хозяйстве  (сельскохозяйственных предприятий)

     15. По контролю за профессиональной  деятельностью

     16. По научно-образовательной деятельности  и проблемам развития аудита

     Разработан  и успешно реализуется план основных направлений деятельности на ближайший период. 

2. Международный опыт организаций  аудиторской деятельности в зарубежных странах

1. Международные аудиторские организации, их роль в стандартизации отрасли.

     I. Комитет по международным бухгалтерским  стандартам создан для разработки стандартов, которые можно было бы распространить на все страны мира. (IACS)

     IACS основан в 1973 г. ведущими профессиональными  бухгалтерскими организациями Австралии,  Канады, Франции, ФРГ, Японии, Мексики,  Голландии, Великобритании, Ирландии и США. В настоящее время в него входят представители более 100 бухгалтерских организаций из 75 стран. В отличие от ряда международных организаций, о которых пойдет речь ниже, IACS объединяет представителей только неправительственных профессиональных организаций.

     Работой IACS руководит совет, состоящий из представителей 13 стран, включая страны, основавшие комитет. В разработке международных  стандартов могут участвовать широкие  слои профессиональных бухгалтеров ⁶ [24].

     Далеко  не все различия в учете и отчетности объясняются особенностями социально-экономической среды той или иной страны. По существу, деятельность IACS сводится к выделению и по возможности исключению тех национальных особенностей бухгалтерского учета, которые нельзя объяснить влиянием окружающих социально-экономических факторов.

     Международные учетные стандарты в принципе предназначены для любых компаний, но прежде всего они могут быть распространены на деятельность мультинациональных корпораций (МНК). К настоящему времени IACS издал около 30 международных учетных стандартов.

     Стандарты IACS носят рекомендательный характер, поэтому МНК самостоятельно решают ориентироваться ли на них при  подготовке своей отчетности. Тем  не менее поддержка деятельности IACS и признание его стандарта расширяются. Укрепляется мнение, что комитет становится все более влиятельной силой для разработки приемлемых учетных принципов «мирового класса».

     II. Международная федерация бухгалтеров  (МФБ) создана в 1977 году для  развития и укрепления престижа  бухгалтерской профессии. Цели этой организации в значительной степени совпадают с целями IFAS, однако приоритет отдается собственно бухгалтерской профессии. Членами IFAS являются представители профессиональных учетных организаций из более чем 75 стран.

     Действующий в составе федерации Комитет по обобщению практики аудирования издает специальные руководства, в которых обобщается и анализируется практика аудирования в разных странах мира.

     Работа  Комитета по профессиональной подготовке направлена на унификацию квалификационных и образовательных критериев при подготовке профессиональных бухгалтеров. Комитет по этике занимается обобщением национальных кодексов профессиональной этики и выработкой единого стандарта.

     III. Организация Объединенных Наций  (ООН) также проявляет определенный интерес к проблемам учета и отчетности.

     Членами ООН являются практически все  государства, в том числе и  так называемые страны третьего мира. Правительства последних весьма озабочены возможностью их эксплуатации со стороны как индустриально  развитых стран, так и МНК. В связи с этим одной из задач, стоящих перед экспертами ООН, является выработка рекомендаций по наполнению отчетов МНК такой информацией, которая позволила бы правительствам слаборазвитых стран получать более полное представление о деятельности этих корпораций на их территориях [10;12;19].

     Проблемами  стандартизации учета в ООН занимается Межправительственная рабочая группа экспертов по международным стандартам учета и отчетности, которая создана  в 1979г. Ежегодно проходит сессия на которой, рассматриваются проблемы учета в условиях инфляции, а также в совместных предприятиях, отражение в отчетах влияния социально-экономических факторов, создание бухгалтерского терминологического словаря. Эта рабочая группа экспертов ООН активно работает и в странах СНГ.

     IV. Организация экономического сотрудничества  и развития объединяет правительства  24 стран, включая большинство  индустриально развитых государств: Австралию, Австрию, Бельгию, Великобританию, Голландию, Грецию, Данию, Ирландию, Исландию, Испанию, Италию, Канаду, Люксембург, Новую Зеландию, Норвегию, Португалию, США, Турцию, Финляндию, Францию, ФРГ, Швейцарию; Швецию и Японию.

     Ее  цель — способствовать экономическому развитию стран — членов организации  путем оказания консультационной помощи по широкому спектру проблем (например, по проблеме упорядочения валютных курсов), по содержанию финансового отчета, по сближению национальных методик учета и отчетности.

     V. Европейское экономическое сообщество  известное также под названием  Общий рынок, создано в 1957 г. Совет европейского сообщества издал ряд директив, в частности четвертую, седьмую и восьмую, которые определяют как состав и строение отчетности капиталистических компаний, так и порядок аудиторских проверок, причем в директивах предусматриваются жесткие квалификационные требования, предъявляемые к бухгалтерам-аудиторам.