Налоговые проверки НДФЛ

Введение 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

     Подконтрольными субъектами выступают организации  и физические лица, на которых возложена  обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы. В системе правоотношений, складывающихся в сфере налогового контроля, эти субъекты становятся адресатами властных предписаний, что и обуславливает необходимость контроля за выполнением установленных правил поведения.

     Цель  налогового контроля может быть определена как обеспечение законности и  эффективности налогообложения. Наиболее ярко это выражается в проверке соблюдения специальных налоговых режимов.

     Выполнение  основной цели налогового контроля осуществляется путем решения определенных задач, зависящих от проводимой государством финансовой политики:

     - обеспечение экономической безопасности  государства при формировании  публичных централизованных и  децентрализованных денежных фондов;

     - обеспечение надлежащего контроля за формированием государственных доходов и рациональным их использованием;

     - улучшение взаимодействия и координации  деятельности контрольных органов  в Российской Федерации;

     - проверка выполнения финансовых  обязательств перед государством  и муниципальными образованиями  со стороны организаций и физических  лиц;

     - проверка целевого использования  налоговых льгот;

     - пресечение и предупреждение  правонарушений в налоговой сфере.

     Реализация  налогового контроля осуществляется посредством  процедурно-процессуальной деятельности налоговых органов, основу которой  составляют обоснованные и адаптированные конкретные приемы, средства или способы, применяемые при осуществлении  контрольных функций.

     Форма налогового контроля - это способ конкретного выражения и организации контрольных действий. Под формой налогового контроля можно понимать и отдельные аспекты проявления сущности контроля в зависимости от времени проведения контрольных мероприятий.

     Формы налогового контроля имеют большое  значение, поскольку от правильного  выбора контролирующими субъектами конкретных действий и процедур зависит  достижение конечного результата и  эффективность контроля. С другой стороны, адекватное применение приемов  и способов налогового контроля гарантирует  соблюдение прав и законных интересов  подконтрольных субъектов, позволяет  не препятствовать нормальному функционированию их финансово-хозяйственной деятельности. 

     Наличие у налогового контроля разнообразных  целей и задач обуславливают  и дифференцированные подходы к  их решению, т.е. необходимость использования  тех или иных способов проверок, оценок и анализа финансового  состояния подконтрольных субъектов. Применение определенной формы зависит  и от других факторов: правового  положения и особенностей деятельности контролирующих органов; объектов контроля; оснований возникновения налогово-контрольных  правоотношений; особенностей ведения  бухгалтерского учета; финансово-правового  режима доходов и расходов подконтрольного  субъекта и т.д.

     Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, предшествовавших году проведения проверки.

     Камеральная налоговая проверка проводится по месту  нахождения налогового органа на основании  изучения, анализа налоговых деклараций, документов, представленных налогоплательщиком и служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

     Камеральная проверка проводится должностными лицами налогового органа в течение трех месяцев со дня представления  налогоплательщиком налоговой декларации и необходимых для исчисления и уплаты налогов документов, если законодательством не предусмотрены  иные сроки.

     Налоговые органы вправе истребовать дополнительные документы, сведения, получить объяснения, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

     В случае выявления каких-либо ошибок в заполнении документов об этом сообщается налогоплательщику с требованием  внести соответствующие исправления  в установленный срок.

     Если  налогоплательщику необходимо будет  произвести доплату по налогам, налоговый  орган направляет ему требование об уплате соответствующей суммы  налога и пени.

     Выездная  налоговая проверка проводится на основании  решения руководителя налогового органа или его заместителя.

     Она должна проводиться не чаще одного раза в год и не может продолжаться более двух месяцев.

     В ряде случаев вышестоящий налоговый  орган может увеличить продолжительность  выездной проверки до трех месяцев. По ее окончании составляется акт.

     Одновременно  с выездной проверкой может проводиться  инвентаризация имущества налогоплательщика, а также осмотр (обследование) производственных, складских, торговых и иных помещений  и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения доходов либо связанных  с содержанием объектов налогообложения.

     Если  у сотрудников налоговых органов  имеются основания полагать, что  документы, свидетельствующие о  налоговом правонарушении, могут  быть уничтожены, скрыты или изменены, проводится изъятие этих документов.

     В акте об изъятии документов должна быть обоснована необходимость изъятия  и приведен перечень изымаемых документов.

     Налогоплательщик  имеет право отразить в акте свои замечания.

     Изъятые документы должны быть пронумерованы, скреплены печатью или подписью налогоплательщика.

     Если  последний отказывается подписать  или скрепить печатью акт, об этом делается соответствующая отметка. Копия акта об изъятии документов передается налогоплательщику.

     В процессе проведения налоговой проверки в качестве свидетеля для дачи показаний может быть вызвано  любое физическое лицо, которому могут  быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления  налогового контроля, заносимые в  протокол.

     В свою очередь, физическое лицо может  отказаться от дачи показаний только по основаниям, предусмотренным российским законодательством.

     В основном показания свидетеля могут  быть получены в налоговом органе и, как исключение, - по месту пребывания свидетеля, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии  явиться в налоговый орган, а  по усмотрению должностного лица налогового органа - и в других случаях.

     Свидетелю должны быть разъяснены его права  и обязанности, он предупреждается  об ответственности за отказ или  уклонение от дачи показаний либо за дачу заведомо ложных показаний, о  чем делается отметка в протоколе, которая удостоверяется подписью свидетеля.

     В процессе проведения выездной налоговой  проверки должностные лица налогового органа вправе проводить осмотр территорий и помещений налогоплательщика, а также документов и предметов, о чем составляется протокол.

     Осмотр  производится в присутствии понятых. При осмотре могут присутствовать заинтересованное лицо (налогоплательщик) или его представитель, а также  специалисты. Может производиться  также фото- и киносъемка, видеозапись, снимаются копии и т.д.

     В процессе проведения налоговой проверки должностные лица налогового органа вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые  для проверки документы.

     Этому соответствует обязанность проверяемого лица направить или выдать налоговому органу истребуемте документы в  пятидневный срок.

     Неисполнение  данной обязанности квалифицируется  как налоговое правонарушение (ст. 127 НК РФ). В случае такого отказа должностное лицо налогового органа производит выемку необходимых документов.

     Выемка  документов производится только на основании  мотивированного постановления  должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую  проверку. Названное постановление  должно быть утверждено руководителем (или заместителем) данного органа.

     Выемка  производится в присутствии понятых  и заинтересованных лиц в любое  время, за исключением ночного.

     До  начала выемки должностное лицо предлагает добровольно выдать необходимые  документы и предметы и только в случае получения отказа, предварительно разъяснив присутствующим лицам  их права и обязанности, производит выемку принудительно.

     В протоколе выемки перечисляются  и описываются изъятые документы. Копия протокола передается под  расписку или высылается лицам, у  которых произведена выемка.

     Зачастую  оказывается недостаточным осуществить  выемку копии документов налогоплательщиков и у налоговых органов есть основания полагать, что подлинники могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены.

     В этом случае должностные лица налогового органа вправе изъять подлинные документы, изготовив предварительно с них  копии и передав их проверяемому лицу в пятидневный срок.

     Эксперт для получения ответов на вопросы, содержащиеся в постановлении, вправе знакомиться с материалами проверки, заявлять ходатайства о предоставлении ему дополнительных материалов.

     Он  может отказаться от дачи заключения, если сочтет недостаточными представленные ему документы для ответа на поставленные ему вопросы.

     Должностное лицо налогового органа обязано ознакомить заинтересованное проверяемое лицо с постановлением о назначении экспертизы и разъяснить его права, которые  заключаются в следующем:

     1) заявить отвод эксперту;

     2) просить о назначении эксперта  из числа указанных им лиц;

     3) представить дополнительные вопросы  для получения по ним заключения  эксперта;

     4) присутствовать с разрешения  должностного лица налогового  органа при производстве экспертизы  и давать объяснения эксперту;

     5) знакомиться с заключением эксперта.

     По  окончании экспертизы эксперт составляет заключение в письменной форме от своего имени. Заключение предъявляется  проверяемому лицу, которое имеет  право дать свои объяснения и заявить  возражения, а также просить о  постановке дополнительных вопросов эксперту и о назначении дополнительной или  повторной экспертизы.

     Дополнительная  экспертиза назначается в случае недостаточной ясности или полноты  заключения и поручается тому же или  другому эксперту.

     Повторная экспертиза назначается в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности и поручается другому эксперту.

     В тех случаях, когда для проведения законной налоговой проверки необходим  перевод с иностранного языка, приглашается переводчик.

     Переводчиком  не может являться заинтересованное лицо. Он предупреждается об ответственности  за отказ или уклонение от выполнения своих обязанностей либо заведомо ложный перевод, о чем делается отметка  в протоколе.

     В ряде случаев при проведении налоговых  проверок законодатель предусматривает  обязательное участие понятых, которых  должно быть не менее двух и которые  не заинтересованы в исходе дела.

     Недопустимо приглашать в качестве понятых должностных  лиц налогового органа.

     Понятые обязаны удостоверить в протоколе  действия, проводившиеся в их присутствии, а также вправе делать по поводу этих действий замечания, которые должны быть отражены в протоколе.

     Свидетелям, переводчикам, специалистам, экспертам  и понятым возмещаются понесенные ими в связи с явкой в  налоговый орган расходы на проезд, наем жилого помещения и выплачиваются  суточные.

     Переводчики, специалисты и эксперты помимо названного получают вознаграждение за работу, выполненную  ими по поручению налогового органа, если эта работа не является их обязанностью.

     Свидетелям  за время их отсутствия на рабочем  месте сохраняется заработная плата  по основному месту работы.

     После окончания налоговой проверки составляется акт, подписываемый должностными лицами налогового органами, проводившими проверку, а также проверяемыми лицами или  руководителями проверяемой организации.

     В случае отказа проверяемых лиц подписать  акт в нем делается соответствующая  запись. Если те же лица уклоняются от получения акта проверки, должностные  лица налогового органа составляют об этом соответствующий акт, дата составления  которого и считается датой вручения акта налоговой проверки.

     Процессуально важной является дата вручения акта проверки проверяемому лицу. В случае направления  акта по почте, в отличие от вручения под его расписку, датой вручения акта считается шестой день, начиная  с даты его отправки.

     Министерство  Российской Федерации по налогам  и сборам устанавливает форму  акта проверки и формулирует требования, предъявляемые к его содержанию.

     Так, в акте проверки должны быть указаны  документально подтвержденные факты  налоговых правонарушений, выявленные в результате проверки, выводы и  предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и применению санкций за нарушение законодательства о налогах и сборах.

     Если  представлены возражения на акт проверки, они изучаются руководителем  налогового органа. Рассмотрение материалов проверки и возражений осуществляется в присутствии проверяемых лиц, о чем они извещаются. Если названные  лица не явились в налоговый орган, рассмотрение проводится в их отсутствие.

     Если  по окончании проверки акт не был  составлен, это расценивается как  отсутствие выявленных в ходе проверки налоговых правонарушений.

     После рассмотрения материалов налоговой  проверки руководитель налогового органа должен вынести решение в форме  постановления, в котором содержатся следующие выводы:

     1) о привлечении налогоплательщика  к налоговой ответственности  за совершение налогового правонарушения;

     2) об отказе в привлечении налогоплательщика  к ответственности за совершение  налогового правонарушения;

     3) о проведении дополнительных  мероприятий налогового контроля.

     Копия решения о привлечении налогоплательщика  к налоговой ответственности  и требования об уплате недоимки по налогу, пени, сумм налоговых санкций, а также об устранении выявленных нарушений вручаются налогоплательщику  под расписку или иным способом, подтверждающим дату получения.

     Если  дату невозможно уточнить, решение  считается полученным по истечении  шести дней после его отправки заказным письмом. Несоблюдение названных  требований должностным лицом может  являться основанием для отмены решения  вышестоящим налоговым органом.

     В Налоговом кодексе Российской Федерации  впервые содержится понятие налоговой  тайны и раскрывается ее содержание.

     Так, законодатель относит к налоговой  тайне любые сведения о налогоплательщике, полученные в ходе проверки.

     Исключение  составляет информация, которая была самостоятельно разглашена налогоплательщиком или с его согласия; сведения об идентификационном номере налогоплательщика, о налоговых нарушениях и ответственности  за них, а также сведения, представляемые налоговым (таможенным) или правоохранительным органам других государств согласно международным договорам.

     Под разглашением налоговой тайны понимается, в частности, использование или  передача другому лицу производственной или коммерческой тайны налогоплательщика, ставшей известной должностному лицу налогового (таможенного) органа, органов государственных внебюджетных фондов, привлеченному к налоговой  проверке специалисту или эксперту.

     Сведения, которые относятся к налоговой  тайне, должны иметь особый режим  хранения и доступа.

     За  разглашение названных сведений должностные лица налогового органа несут различные виды ответственности (например, дисциплинарную, имущественную). 
 

      Если  налогоплательщик не согласен  с фактами, изложенными в акте, то он вправе в двухнедельный  срок со дня получения акта  проверки представить в соответствующий  налоговый орган письменное объяснение  мотивов отказа подписать акт  или возражения по акту в  целом или по отдельным положениям. При этом налогоплательщик прикладывает  к письменному объяснению (возражению) или в согласованный срок передает  налоговому органу документы  (их заверенные копии), подтверждающие  обоснованность возражений или  мотивы неподписания акта проверки. Затем в течение не более 14 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт налоговой проверки, а также документы и материалы, представленные налогоплательщиком.

  В случае представления  налогоплательщиком письменных  объяснений или возражений по  акту налоговой проверки материалы  проверки рассматриваются в присутствии  должностных лиц организации-налогоплательщика  или их представителя. О времени  и месте рассмотрения материалов  проверки налоговый орган извещает  налогоплательщика заблаговременно.  Если налогоплательщик, несмотря  на извещение, не явился, то  материалы проверки, включая представленные налогоплательщиком возражения, объяснения, другие документы и материалы, рассматриваются в его отсутствие.

      По  результатам рассмотрения материалов  проверки руководитель (заместитель  руководителя) налогового органа  выносит решение:

      –  о привлечении налогоплательщика  к налоговой ответственности  за совершение налогового правонарушения;

      –  об отказе в привлечении налогоплательщика  к ответственности за совершение  налогового правонарушения;

      –  о проведении дополнительных  мероприятий налогового контроля.

      На  основании вынесенного решения  о привлечении налогоплательщика  к ответственности за совершение  налогового правонарушения налогоплательщику  направляется требование об уплате  недоимки по налогу и пени. Копия решения налогового органа  и требование вручаются налогоплательщику  либо его представителю под  расписку или передаются иным  способом, свидетельствующим о дате  получения налогоплательщиком либо  его представителем. Если указанными  выше спосо бами решение налогового органа вручить налогоплательщику или его представителям невозможно, оно отправляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней после его отправки.

Опыт работы налоговых  органов показывает, что сотни  выездных и тысячи камеральных проверок заканчиваются установлением того факта, что предприятие исправно платит налоги, и никакие санкции  к нему не применяются. Причем прослеживается негативная тенденция, проявляющаяся  в снижении количества выездных проверок налогоплательщиков и уровня охвата ими налогоплательщиков от общего количества налогоплательщиков, поставленных на учет (так, в среднем по России –  на 73,3 тыс. единиц). Несмотря на это, объем  дополнительно начисленных налогов  ежегодно увеличивается.

      Следует  отметить, что важно не просто  добиться увеличения поступлений  в бюджет, но и качественно  изменить ситуацию. Это означает, что контролирующие органы должны  не просто проверять всех на  предмет полноты и правильности  уплаты налогов, но необходимо  избирательно подходить к налогоплательщикам  и обращать внимание на сделки, которые в принципе привлекают  внимание грамотного инспектора. Можно назвать несколько таких  технических ошибок:

  – нетипичные  сделки, особенно произошедшие в  конце отчетного периода (например, оплата услуг разового характера  на большую сумму);

      –  сделки, сущность которых противоречит  их форме (например, оформление  купли-продажи договором простого  товарищества);

      –  сделки, осуществленные нетипичным  для данного предприятия способом (например, оплата наличными, тогда  как обычно использовался безналичный  расчет);

      –  неоправданно высокая доля сделок  с некоторыми контрагентами явно  в ущерб другим;

      –  убыточные сделки;

      –  сделки с фирмами, зарегистрированными  в оффшорных зонах;

      –  оплата информационных или маркетинговых  услуг на значительную для  данного предприятия сумму при  отсутствии явно выраженного  результата;

      –  сделки, в которых цена заметно  превышает (занижает) рыночную. 
 
 
 

1. Методика  проведения камеральных  налоговых проверок налога на доходы физических лиц

 При проведении камеральной проверки налоговый  орган вправе на основании статей 87, 88, 93 Налогового кодекса Российской Федерации истребовать у налогоплательщика (иного обязанного лица) дополнительные сведения, получить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов.

     Производить истребование этой информации необходимо при наличии оснований предполагать занижение в налоговой декларации сумм, причитающихся к уплате налогов  в случаях, не требующих назначения выездной налоговой проверки (например, при необходимости подтверждения  наличия у налогоплательщика права на возмещение ему из бюджета сумм косвенных налогов, применении льготных ставок по налогам, предоставлении заявленных льгот по налогам и т. д.), а также в случаях, когда выездная налоговая проверка не может быть назначена в связи с ограничениями, установленными частью третьей статьи 87 и частью второй статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации.        
За непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике или отказ от представления документов по запросу налогового органа налогоплательщик (иное обязанное лицо) несет ответственность, предусмотренную статьями 126, 127 Налогового кодекса Российской федерации.   Если камеральной проверкой выявлены ошибки в заполнении документов или противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, то об этом не позднее трех рабочих дней сообщается налогоплательщику с требованием внести соответствующие исправления в установленный налоговым органом срок, не превышающий пяти рабочих дней. Настоящее требование не 
распространяется на случаи выявления налоговых правонарушений, указанных в абзаце первом пункта 4.4 настоящего регламента.

       Если налогоплательщик не внес соответствующие исправления в установленный срок, то при наличии оснований полагать, что налогоплательщиком допущены налоговые правонарушения, он должен быть рекомендован для включения в план проведения выездных налоговых проверок.

     Если  проведенной камеральной проверкой  выявлены нарушения правил составления налоговых деклараций, которые привели к занижению сумм налогов, подлежащих уплате, и этот факт налогового правонарушения достоверно установлен и не требует подтверждения при выездной налоговой проверке (например, необоснованно заявленная льгота, неправильно примененная ставка и т. д.), в десятидневный срок со дня проведения камеральной проверки руководителем налогового органа (его заместителем) выносится решение, которое оформляетсяв виде постановления о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации, с учетом обстоятельств, смягчающих или отягчающих вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения.  На основании вынесенного постановления о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения налогоплательщику в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего постановления направляется требование об уплате недоимки по налогу, пени, сумм налоговых санкций, а также об устранении выявленных нарушений по форме, утвержденной приказом Госналогслужбы России от 07.09.98 № БФ-3-10/228.