СОДЕРЖАНИЕ 

ВВЕДЕНИЕ

     «Налог» — это одно из основных понятий финансовой науки. Сложность понимания природы налога обусловлена тем, что налог — это одновременно экономическое, хозяйственное и правовое явление реальной жизни.

     Теоретически  экономическая природа налога заключается в определении источника обложения (капитала, дохода) и того влияния, которое оказывает налог в конечном итоге на частные хозяйства и народное хозяйство как единое целое. Следовательно, экономическую природу налога надо искать в сфере производства и распределения.

     Как известно, реальный процесс налогообложения  осуществляется государством и зависит от степени развития его демократических форм. Поэтому исследование природы налога финансовая наука вела в рамках учения о государстве. В свое время П. Прудон, верно, подметил, что «в сущности, вопрос о налоге – есть вопрос о государстве».

     По  мере своего развития учение о государстве открывало новые возможности и для выяснения природы налога. Трудности исследования налога, таким образом, заключались в том, что две науки — экономическая и правовая — занимались налогом, каждая, не считая его «своим». Выделение финансовой науки в самостоятельную позволило ей в последней четверти XIX - в начале XX в., используя идеи неоклассической школы и учение о правовом государстве, обосновать необходимость взимания налогов, сформулировать определение налога, словом выяснить природу налога, которая концептуально не оспаривается и в конце XX в.

       «История налогов показывает нам двоякое происхождение налога: во–первых, налог, возникший из контрибуции и дани, это — преимущественно налог на побежденных, иностранцев или просто на угнетенные классы, которые нередко принадлежали к другой национальности, чем господствующие классы — налог феодального общества. Второй тип налога, возникший после появления постоянного войска, носит совершенно другой характер, он устанавливается после долгих переговоров с участием различных представительных учреждений, парламентов и т. д. — налог буржуазного общества».¹

     Налог в буржуазном обществе стал взиматься  не только со «своего класса», как  при феодализме – с земельного собственника, но также с «чужих классов», то есть с пролетариата и крестьян и даже преимущественно с последних.

     История свидетельствует, что налоги — более поздняя форма государственных доходов. Первоначально налоги назывались «auxilia» и носили временный характер. Еще в первой половине XVII в. английский парламент не признавал постоянных налогов на общегосударственные нужды, и король не мог ввести налоги без его согласия. Однако постоянные войны и создание огромных армий, не распускаемых и в мирное время, требовали больших средств, и налоги превратились из временного в постоянный источник государственных доходов. Налог становится настолько обычным источником государственных средств, что известный политический деятель Северной Америки Б. Франклин (1706–1790) мог сказать, что «платить налоги и умереть должен каждый».

     На  исключительное значение налогов для  государства, но уже с классовых  позиций, обращал внимание К. Маркс: «Налог — это материнская грудь, кормящая правительство. Налог —  это пятый бог рядом с собственностью, семьей, порядком и религией. Когда французский крестьянин хочет представить себе черта, он представляет его в виде сборщика налогов».² Когда же население примирилось с налогами, и они превратились в основной источник государственных доходов, стали создаваться теории, названные индивидуалистическими. Они основывались на идее невмешательства государства в экономику, на идее непроизводительного характера государственных услуг.

     Уже в 1900-1902 гг. С.Ю. Витте в лекциях, прочитанных Великому князю Михаилу Александровичу, определял налоги как «принудительные сборы 
(пожертвования) с дохода и имущества подданных, взимаемые в силу верховных прав государства ради осуществления высших целей государственного общежития».³

     Позже, к примеру, Ф. Нити – представитель  итальянской финансовой школы развивает взгляды на природу государства и его экономическую роль и дает  обоснование налогов: «Имеются неделимые общественные услуги, как, например, внутреннее спокойствие и внешняя безопасность, правосудие, общественная гигиена, охрана территории. Так как в этом случае не применимы пошлины, то есть вознаграждение за специальные делимые услуги, то необходимо, чтобы общие расходы покрывались налогами». Налог, по Нитти, «есть та часть богатства, которую граждане дают государству и местным органам ради удовлетворения коллективных потребностей».⁴

     Для российской науки актуальность и  сложность проблем налогов и  налогообложения состояла в том, что советское «общество законодательно провозгласило построение первого в мире государства без налогов».⁵ Осуществление экономической реформы в России означало необходимость проведения налоговой реформы, связанных с ней теоретических исследований и принятия налогового законодательства. Одной из первых проблем, которую надо было решить, это уточнить содержание категории «налог». Хотя вопрос остается дискуссионным в силу двойственной (экономической и правовой) природы налога и не только, но можно утверждать, что продвижение в этой области есть. Экономическая и финансовая литература освободились от схематичных подходов в определении категории «налог». Практика налогообложения помогла более четко определить характер экономических (финансовых) отношений между государством и налогоплательщиками.

     В одном из последних учебников  «Экономика» содержится определение налога, которое, на взгляд автора, взвешенно и корректно характеризует права (государства) и обязанности (налогоплательщика) субъектов налогового процесса: «Налоги представляют собой обязательные, безвозмездные, невозвратные платежи субъектов хозяйствования и населения органам государственного управления».⁶

     Налоговое законодательство РФ в части определения налога выделило его из общего понятия «налога, сбора, пошлины как обязательного взноса в бюджет соответствующего уровня или во внебюджетный фонд». Налоговый кодекс, введенный в действие с 1.01.1999 г., развивает определение налога: «Под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств, в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований».⁷ 

      Целью написания данной работы является рассмотрение и сравнительная характеристика налоговых систем развитых стран с налоговой системой в РФ.

      Задачи  работы:

      - рассмотреть понятие налога и  налоговой системы;

      - охарактеризовать основные виды  налогов;

      - описать налоговую систему Российской  Федерации;

      - описать налоговые системы развитых  стран;

      - привести сравнительную характеристику налоговых систем развитых стран и России. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

1 ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ В РАЗВИТЫХ СТРАНАХ

     1.1 Понятие налоговой системы

     Наиболее  полное определение налога дано в  первой части Налогового кодекса Российской Федерации. Ст. 8 Кодекса определяет налог «как обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований».⁸

     В налоговую систему России кроме  налогов как таковых входят также  приравненные к ним сборы, отличительная  особенность которых состоит  в том, что их уплата является одним из условий совершения в отношении плательщиков сборов государственными органами, органами местного самоуправления, иными уполномоченными органами и должностными лицами юридически значимых действий, включая предоставление определенных прав или выдачу разрешений (лицензий).

     Перечень  сборов, как и налогов, в нашей  стране включен в Налоговый кодекс, и поэтому на сборы распространяются все правила и правоотношения, установленные налоговым законодательством России.

     Налог является экономической категорией, поскольку денежные отношения, складывающиеся у государства с юридическими и физическими лицами, носят объективный характер и имеют специфическое общественное назначение –  мобилизацию денежных средств в распоряжение государства.

     Исходя  из необходимости наиболее полного удовлетворения потребностей государства в финансовых ресурсах, а так­же в целях выполнения налогами возложенных на них функций государство устанавливает совокупность налогов, которые должны взиматься по единым правилам и на единых принципах. Иначе говоря, налоги должны быть объединены в целостную единую систему. «Налоговая система – это совокупность предусмотренных налогов, принципов, форм и методов их установления, изменения или отмены, уплаты и применения мер по обеспечению их уплаты, осуществления налогового контроля, а также привлечения к ответственности и мер ответственности за нарушение налогового законодательства».⁹ 
 

     1.2 Экономическое содержание налога 

     Налоговые системы большинства стран складывались столетиями под воздействием различных экономических, политических и социальных условий. Поэтому вполне естественно, что налоговые системы разных стран отличаются друг от друга: по видам и структуре налогов, их ставкам, способам взимания, фискальным полномочиям органов власти разного уровня, уровню, масштабам и количеству предоставляемых льгот и ряду других важнейших признаков. Вместе с тем, для всех стран существуют общие принципы, позволяющие создать оптимальные налоговые системы. Эти принципы многообразны и многочисленны, в тоже время в их числе можно выделить наиболее важные.

     В первую очередь необходимо выделить принцип равенства и справедливости. Распределение налогового бремени должно быть равным, т. е. каждый налогоплательщик должен вносить справедливую долю в государственную казну. И юридические, и физические лица должны принимать материальное участие в финансировании потребностей государства соизмеримо доходам, получаемым ими под покровительством и при поддержке государства. Но обложение налогами должны быть всеобщим и равномерно распределяться между налогоплательщиками.

     В мировой практике существует два  подхода к реализации принципа равенства  и справедливости. Первый подход состоит в обеспечении выгоды налогоплательщика. Согласно этому подходу – уплачиваемые налоги соответствуют тем выгодам, которые налогоплательщик получает от услуг государства, т. е., налогоплательщику возвращается часть уплаченных налогов путем выплат из бюджета различного рода компенсаций, трансфертов, финансирования образования, здравоохранения и т. д., и т. п. Таким образом, в данном случае имеет место связь указанного подхода со структурой расходов бюджета. Второй подход в реализации принципа равенства и справедливости состоит в способности налогоплательщика платить налоги. Каждый платит свою долю в зависимости от платежеспособности. В построении налоговых систем эти два подхода, как правило, сочетаются, что обеспечивает наиболее благоприятные условия для реализации этого важнейшего принципа построения налоговой системы.

     Многие  ученые и практики выделяют принцип эффективности налогообложения, который вобрал в себя ряд достаточно самостоятельных принципов, объединенных общей идеологией эффективности:

– налоги не должны оказывать влияние на принятие экономических решений, или, по крайне мере, это влияние должно быть минимальным;

– налоговая  система должна содействовать проведению политики стабилизации и развитию экономики страны;

– не должны устанавливаться налоги, нарушающие единое экономическое пространство и налоговую систему страны. Поэтому  не имеют права на существование налоги, которые могут прямо или косвенно ограничивать свободное перемещение в пределах территории страны товаров (работ, услуг) или финансовых средств либо иначе ограничивать или создавать препятствия не запрещенной законом экономической деятельности физических лиц и организаций;

– налоговая  система должна исключать возможность  экспорта налогов. В связи с этим не должны устанавливаться региональные, либо местные налоги для формирования доходов какого-либо субъекта Федерации или муниципального образования в стране, если их уплата переносится на налогоплательщиков других субъектов Федерации или муниципальных образований;

– налоговая  система не должна допускать произвольного толкования, но в то же время должна быть понята и принята большей частью общества. Налог, который налогоплательщик обязан платить, должен быть определен точно, а не произвольно: время, способ и сумма платежа должны быть в точности известны налогоплательщику. Не может допускаться толкование закона о налоге налоговым чиновником;

– максимальная эффективность каждого конкретного налога, выражаемая в низких издержках государства и общества на сбор налогов и содержание налогового аппарата. Иными словами, административные расходы по управлению налоговой системой и соблюдению налогового законодательства должны быть минимальными.

     1.3 Основные виды налогов.

     «В каждой стране взимается большое число разнообразных налогов и сборов, которые различаются как по названиям, так и по способам взимания. Нередко налоги отдельных стран бывают, похожи по названиям, но существенно не совпадают по условиям и деталям принципиального характера. В связи с этим изучение налоговых систем разных стран и их сравнительный анализ требуют соблюдения общих принципов и правил группировки налоговых платежей, их классификаций».¹⁰

     Под классификациями налогов понимаются их группировки, обусловленные определенными целями и задачами. Существует множество различных видов и типов классификаций налогов. Чтобы избежать ошибок при сопоставлении налоговых систем разных стран, уровня налогообложения, тяжести налогового бремени по отдельным группам налогов, необходим правильный подбор статистического или законодательного материала, учет особенностей подходов и методов, применяющихся в разных странах или разными учреждениями при проведении группировок налогов.

     Однако  все действующие классификации  налогов можно свести к нескольким основным типам. В российской литературе о налогах «доминирует классификация, которую можно определить как традиционную. Эта классификация представляет собой довольно сложный вариант группировки налогов одновременно по методам их взимания, характеру применяемых ставок, объектам налогообложения и налогоплательщикам»¹¹. В основе этой системы лежит деление всех налогов на три класса: 

·        прямые налоги;

·        косвенные налоги;

·        пошлины и сборы. 

     Под прямыми налогами понимаются налоги на доходы и имущество, под косвенными – налоги на товары и услуги. В разряд пошлин и сборов включаются все остальные налоги, не попавшие в два первых разряда. Прямые налоги, в свою очередь, подразделяются на реальные и личные. Разделение налогов на реальные и личные основывается на том, что реальными налогами облагаются отдельные вещи, принадлежащие налогоплательщикам, а личными налогами – совокупность доходов или имущество налогоплательщика. Группу прямых реальных налогов образуют поземельный, подомовой, промысловый налоги, налоги на доходы от денежных капиталов, на ценные бумаги. В группу прямых личных доходов включают подоходный налог с физических лиц, налоги на прибыль (доход) акционерных обществ (корпорационный), налог на прирост капитала, налог на сверхприбыль, подушный налог. К личным налогам относятся также налог на имущество и налог на наследство и дарение. Если строго следовать системе разделения налогов на реальные и личные, то к личным поимущественным следует причислять, лишь те, где объектом налогообложения выступает стоимость имущества.

     Отметим, что правомерность отнесения всех видов данного типа налогов к прямым личным вызывает определенное сомнение. Налогом на наследство может облагаться доля наследства, приходящаяся каждому наследнику. Такие налоги, несомненно, следует включать в группу личных налогов. Но налогом может облагаться и само наследство целиком, а доля каждого из наследников уже не облагается. Поэтому вряд ли правомерно отнесение такого типа налогообложения к личным налогам.

     Основные  виды косвенного налогообложения – это акцизы, фискальные монополии, налог с оборота, налог с продаж, налог на добавленную стоимость, пошлины и сборы.

     Понятие «акцизы» может иметь как расширенное, так и узкое толкование. В группу акцизов могут включаться все виды налогов на товары и услуги (расширенное толкование). В этом случае акцизами называют не только налоги на определенные товары и услуги, но и налог на добавленную стоимость (универсальный акциз), и налоги с продаж, и импортные пошлины. Иногда таможенные импортные пошлины не включают в акцизы, иногда налоги с продаж выделяют в особую группу.

     Узкое толкование термина «акцизы» предусматривает  отнесение к данной группе лишь налогов, взимаемых в виде надбавок к ценам или тарифам на отдельные конкретные товары и услуги. При расширенной трактовке эту группу налогов обычно называют индивидуальными акцизами.

     Налог на добавленную стоимость нередко рассматривают как разновидность налога с оборота и объединяют эти два налога в одну группу, противопоставляя им индивидуальные акцизы.

     В налоговых законодательствах разных стран можно встретить различные  трактовки и определения этих налогов. Международные организации, проводящие сопоставления налоговых систем и тенденций в динамике налоговых доходов, тоже применяют различные методики группировок. Но важно помнить об этих отличиях, особенно при сопоставлении данных из разных источников.

     К недостаткам традиционной классификации следует отнести путаницу, которая порождается включением или не включением в число налогов взносов на социальное страхование и других взносов и сборов обязательного характера. В одних странах эти обязательные отчисления производятся в независимые от государственного бюджета фонды, в других – они поступают непосредственно в федеральный бюджет, в третьих странах сочетаются элементы двух вышеуказанных систем (смешанный вариант). Как сторонники включения, так и сторонники не включения обязательных взносов на социальное страхование и иные социальные цели в число налогов приводят весьма убедительные аргументы. Сторонники включения таких взносов в число налогов справедливо отмечают их обязательный характер, жесткую законодательную регламентацию, говорят о том, что плательщику в принципе все равно, пойдут его деньги в бюджет или какой-нибудь независимый фонд. Сторонники не включения, несомненно, правы, когда напоминают о возвратном (в перспективе) характере таких отчислений, особенно для лиц, занятых наемным трудом, т.е. о том, что если все обязательные платежи называть налогами, то возникнет смешение понятий, определяющих разные предметы и процессы. Наконец, они указывают на то, что «в ряде стран в системах взносов на социальное страхование есть элементы выбора и добровольности, что несовместимо с платежами налогового характера»¹². 
 

2 СРАВНИТЕЛЬНАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ РОССИИ И ЗАРУБЕЖНЫХ СТРАН

     2.1 Общие принципы реформирования налоговых систем

  Вопросы налогообложения являются одними из основных во внутренней политике любого государства. Проекты налоговых изменений и реформ составляют весомую часть предвыборных программ ведущих политических партий. Совершенствование налоговых систем всегда выдвигается в качестве приоритетных задач любого правительства в развитых странах. Противоречие между потребностями увеличения налоговых доходов и необходимостью создания благоприятных условий для национального предпринимательства выступает основной причиной изменений в сфере налогообложения.

     «Правильно организованная налоговая система должна отвечать следующим основным принципам:

• налоговое законодательство должно быть стабильно;
• взаимоотношения налогоплательщиков и государства должны носить правовой характер;
• тяжесть налогового бремени должна равномерно распределяться между категориями налогоплательщиков и внутри этих категорий;
• взимаемые налоги должны быть соразмерны доходам налогоплательщиков;
• способы и время взимания налогов должны быть удобны для налогоплательщика;
• принцип не дискриминации, т.е. равенство налогоплательщиков перед законом;
• издержки по сбору налогов должны быть минимальны;
• принцип нейтральности налогообложения в отношении форм и методов экономической деятельности;
• принцип доступности и открытости информации по налогообложению;
• принцип соблюдения налоговой тайны.

   Рассмотрим  кратко содержание этих основных принципов»¹³.

      Под стабильностью налогового законодательства понимается неизменность норм и правил, регулирующих сферу налоговых взаимоотношений. В соответствии с этим принципом изменения в законодательство о налогах не должны вноситься в течение финансового года, а правила, дающие льготы и преференции, не должны изменяться (отменяться) до того срока, который первоначально был установлен законодателем. Не меньшее значение имеет и стабильность налогового законодательства в течение ряда лет, т.е. реформы и изменения существенного характера не могут проводиться каждый год. Всеми крупными инвесторами в мире нестабильность налогового законодательства рассматривается как основание для отнесения страны (или территории) к зонам, не благоприятным для инвестирования и предпринимательства.

     Пересмотр норм налогового законодательства во всех развитых странах осуществляется в соответствии с действующими процедурами по утверждению законов. В большинстве стран изменение норм налогового права невозможно не только в текущем финансовом году, но и в году наступающем. Во всех странах действуют нормы, в соответствии с которыми обязательно должен существовать длительный период между моментом принятия каких-либо налоговых изменений и моментом вступления их в силу.

     Правовой  характер взаимоотношений государства и налогоплательщиков может существовать только в странах, где невозможно издание актов правового характера в сфере налогообложения отдельными государственными учреждениями. В правовом государстве все взаимоотношения налогоплательщиков и государства могут регулироваться только законами.

     Правительство имеет право лишь предлагать какие-либо изменения, но силу закона эти изменения могут принимать лишь после их утверждения высшим законодательным органом. Принцип правовых взаимоотношений предполагает также взаимную ответственность сторон в сфере налогового права.

     Нарушения принципа правового характера взаимоотношений налогоплательщиков и государства выражаются в налоговом произволе властей и могут проявляться как на уровне актов центральных органов исполнительной власти, так и на уровне правотворчества органов местного самоуправления.

     Принцип распределения тяжести налогового бремени не является жестким при  построении налоговой системы, но его несоблюдение или частые грубые нарушения приводят к такому тяжелому последствию, как массовое уклонение от уплаты налогов. Добиться равенства, справедливости и научной обоснованности в распределении налогового бремени не удавалось и не удается ни одному государству в мире.

     Вероятно, никто и никогда не создаст  налоговую систему, которая подходила  бы для всех налогоплательщиков и  всеми гражданами страны воспринималась как справедливая. Но законодатель любой страны должен стремиться к  тому, чтобы не допустить значительной неравномерности в распределении тяжести налогового бремени по разным категориям налогоплательщиков, различающихся по социальному составу, роду занятий, месту жительства и т.д., а также не допустить разного уровня налогообложения лиц с приблизительно равными доходами. Пропорциональность изымаемых с помощью налогов доходов разных категорий населения не должна быть обязательной целью законодателя, тем не менее, значительные диспропорции являются нежелательными.

     Грубейшим нарушением принципа равномерности распределения тяжести налогового бремени является уклонение от уплаты налогов. Распространение массовых уклонений от уплаты налогов свидетельствует об отсутствии контроля государства за сферой налогообложения.

     Принцип соразмерности взимаемых налогов с доходами налогоплательщиков заключается не только в том, что после уплаты налога у налогоплательщика должны оставаться средства, достаточные для нормальной жизнедеятельности и расширения экономической деятельности, но и в том, что в отдельные периоды, а именно в период внесения налоговых платежей, последние не должны превышать уровня текущих поступлений. В противном случае возникает возможность массовых банкротств, обусловленных налоговым фактором.

     Соблюдение  принципа создания максимальных удобств для налогоплательщиков является важной задачей государства, стремящегося к экономическому росту. Удобства налогоплательщика – это не только установление сроков внесения налоговых платежей, возможности получения отсрочек и рассрочек, но и понятность норм и правил налогового законодательства

     Одним из важнейших принципов построения налоговых систем является принцип  равенства налогоплательщиков перед  законом. Про этот принцип можно  сказать, что он неуклонно соблюдается  в подавляющем большинстве развитых и богатых стран и практически всегда нарушается в неразвитых и бедных странах. Под равенством налогоплательщиков понимаются их общие и равные права и ответственность в сфере налогообложения. Ни для кого не должны предусматриваться такие права или ответственность, которые не могли бы быть распространены на других. Нарушение принципа равенства налогоплательщика перед законом проявляется в налоговой дискриминации, которая может выражаться по половому, расовому, национальному, сословному, возрастному или иным признакам.

     К наиболее грубым проявлениям налоговой дискриминации относятся индивидуальные налоговые льготы, т.е. какие-либо преимущества, предоставляемые не категории налогоплательщиков, а определенному лицу или определенным лицам. Запреты на предоставление индивидуальных льгот содержатся в законодательстве подавляющего большинства стран. 

     2.2 Цели и задачи налоговых реформ 

  История XX в. показывает, что ни одной стране мира не удается на длительный период сохранять систему налогообложения в неизменном виде. Налоговые реформы позволяют снимать наиболее острые противоречия, приспосабливать налоговый механизм к возникающим новым ситуациям, изменять структуру налоговых поступлений в отношении отдельных видов и групп налогов, перераспределять поступления по звеньям налоговой системы.