Налоговые споры. 6

53

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ……………………………………………………………………4

1.                 НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ: СУЩНОСТЬ И КЛАССИФИКАЦИЯ…...6

1.1.                        Налоговый спор как разновидность экономических споров…….6

1.2.                        Налоговый спор как предмет судебного разбирательства……….9

1.3.                        Классификация налоговых споров……………………………….11

2.                 ЗАЩИТА ПРАВ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ……………………14

2.1.                        Основные требования налоговых органов и формирование по ним предмета доказывания………………………………………………………...14

2.2.                        Административный порядок разрешения налогового спора…...18

2.3.                        Судебный порядок разрешения налогового спора……………...28

2.4.                        Предмет доказывания при пересмотре судебных дел по налоговым спорам………………………………………………………………….42

ЗАКЛЮЧЕНИЕ……………………………………………………………...48

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ………………………...52

ПРИЛОЖЕНИЯ…………………………………………..………………….54

ВВЕДЕНИЕ

За последние годы резко возросло количество судебных споров, связанных с налогообложением. Это явление связано с неясностью и противоречивостью налогового законодательства нашей страны.

Поэтапное введение актов законодательства о налогах и сборах в силу, недостаточная разработанность соответствующей теоретической основы, поспешность законодателя в разработке и принятии налогово–правовых актов, а также отсутствие системности в формировании внутренней структуры налогового закона, служат причиной возникновения конфликтных ситуаций между налоговыми органами и налогоплательщиками.

При этом основа конфликтов зачастую заключается не столько в расширительном толковании налоговыми органами норм права, сколько в невозможности или трудности уяснить смысл и условия применения правовой нормы в силу ее неопределенности или коллизионности с иными нормами, регулирующие сходные налогово–правовые отношения. Разрешению спора в таких условиях способствует его передача на рассмотрение компетентного органа государственной власти – вышестоящего налогового органа или суда. В преобладающем большинстве случаев выбор налогоплательщика приходится в пользу судебных органов, – в силу отсутствия внутриведомственной заинтересованности, действия принципов состязательности, процессуального равноправия спорящих сторон, поскольку существующий институт административного рассмотрения споров не гарантирует преодоления разногласий с налогоплательщиком.

Чаще всего трудности связаны с определением юридически значимых фактов по налоговому спору. Это приводит к тому, что подавляющее большинство налоговых споров переносятся в судебные органы, где проблема конкретизации предмета доказывания обостряется.

Судебная статистика свидетельствует о стабильном увеличении количества налоговых споров, составляющих в настоящее время более одной трети от всех дел, разрешаемых арбитражными судами и являющихся самой многочисленной категорией.

Точное определение юридически значимых фактов, относящихся к предмету доказывания, является важнейшим условием для правильного рассмотрения и разрешения заявленного требования. Сторонами, при обращении в суд, и судом при принятии решения допускаются ошибки в предмете доказывания по налоговым спорам, что влечет за собой отказ в удовлетворении требований либо отмену судебных актов ввиду неполного выяснения обстоятельств, имеющих значение для дела.

В действующем кодифицированном арбитражном процессуальном законе нормы о доказательствах и доказывании получили дальнейшее развитие. Вместе с тем, они не определяют предмета доказывания, несмотря на широкое использование этого понятия в процессуальной доктрине и судебной практике.

Актуальность данной темы постоянно растёт, так как ежедневно возрастает количество юридических лиц, увеличивается объём нормативно–правовой базы, а  вместе с этим и количество налоговых конфликтов. Кроме того, актуальность определяется противоречивой судебной практикой, отсутствием теоретических и практических разработок по вопросу предмета доказывания применительно к налоговым спорам.

Целью курсовой работы является анализ самого явления «налоговый спор», а так же изучение методов разрешения налоговых конфликтов.

Задачами будут являться:

      изучение понятия «налогового спора»;

      разновидности налоговых споров;

      возможные пути решения, такие как «административный» и «судебный» порядки.

Объектом исследования данной курсовой работы является изучение теоретических и практических вопросов, касающихся налоговых споров в РФ.

Предметом является изучение возможных способов защиты прав налогоплательщиков в налоговых спорах.

Исследованием данной проблемой занимались многие российские ученые и практикующие юристы: Лупарев Е. Б, Демин А.В, Ковалевская Д.Е.,. Короткова. Л.А.

Специфика выбранной темы заключается в том, что налоговые споры затрагивают фискальные интересы государства в целом и значительного круга налогоплательщиков. В связи с этим правильное разрешение данной категории споров имеет существенное экономическое и социальное значение.

1.                НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ: СУЩНОСТЬ И КЛАССИФИКАЦИЯ

1.1.                        Налоговый спор как разновидность экономических споров

Налоговый спор, разрешаемый арбитражным судом, представляет собой как материальное, так и процессуальное правоотношение. Налоговый спор возникает после оценки деяний (действий или бездействия) налогоплательщика со стороны налоговых органов. Как правило, до предъявления требований в суде этот неразрешенный конфликт является предметом рассмотрения со стороны государства в лице налоговых органов и представляет собой материальное налоговое правоотношение. В этом случае налоговый спор преодолевается в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах.

Несмотря на нормативное закрепление возможности обжалования актов и действий (бездействия) налоговых органов в административном порядке, анализ практики показывает, что большая часть споров становится предметом разрешения судебных органов. В таких случаях налоговый спор становится структурно–сложным отношением, поэтому после обращения заявителя в арбитражный суд спор приобретает значимость как материально–правовую, так и процессуальную.

К признакам налогового спора как материального отношения, имеющего перспективу его рассмотрения в арбитражном суде, относятся[1]:

1.           субъектный состав, включающий налоговый орган и юридическое лицо (индивидуального предпринимателя) в качестве налогоплательщика;

2.           содержание, которое состоит в разногласиях по поводу выполнения организацией или индивидуальным предпринимателем требований законодательства о налогах и сборах;

3.           неразрешенность конфликта, порождающего налоговый спор в результате столкновения различий во мнениях налогового органа и налогоплательщика по поводу объема прав и обязанностей последнего.

К общим признакам процессуальных отношений, которые складываются при разрешении налогового спора, относятся:

1.           характер спора (налоговый спор является разновидностью экономического спора);

2.           обязательным субъектом является суд, как властный государственный орган, уполномоченный на его рассмотрение;

3.           наличие процессуальной формы совершения юридически значимых действий.

Выделив основные признаки налогового спора, можно его определить как неразрешенный в административном порядке конфликт налогового органа с налогоплательщиком по поводу объема налоговых прав и обязанностей в заявленный период по видам налогообложения, применения норм налогового права, а также установления фактических обстоятельств и подлежащий разрешению в порядке, предусмотренном процессуальным законом.

В зависимости от того, какой налоговый спор подлежит рассмотрению в арбитражном суде, различен предмет доказывания, дифференцированно решаются вопросы распределения бремени доказывания, меняются субъекты доказывания. Классификацию налоговых споров можно провести по различным критериям.

Во–первых, в зависимости от того, требуется ли при разрешении налогового спора применение специальных познаний в области бухгалтерского учета.

По этому признаку можно выделить:

                  споры, связанные с неисполнением налогоплательщиком основных налоговых обязанностей (формирование налоговой базы, исчисление налогов);

                  споры, связанные с неисполнением факультативных обязанностей (нарушение срока постановки на учет в налоговом органе, уклонение от постановки на учет в налоговом органе и т.п.).

При разрешении споров, связанных с неисполнением налогоплательщиком основных налоговых обязанностей суд определяет факты, относящиеся к предмету доказывания, исходная информация о которых содержится в регистрах бухгалтерского учета.

Во–вторых, способ взимания налога позволяет разделить налоговые конфликты на споры:

                  связанные с исчислением и уплатой прямых налогов;

                  связанные с исчислением и уплатой косвенных налогов.

Для предмета доказывания эта классификация интересна, прежде всего, тем, что при определении такого юридического факта, как факт налогового правонарушения, суду необходимо четко представлять, каков механизм, экономическая суть того или иного налога.

В–третьих, по фактическому содержанию среди налоговых споров можно выделить:

                  споры, связанные с разногласиями о фактическом составе;

                  споры, связанные с разногласиями в толковании норм налогового права.

Особенностью налогового законодательства является наличие большого количества норм с относительно–определенной диспозицией, когда нельзя точно установить, какие обстоятельства должны быть доказаны, то есть включаться в предмет доказывания по тому или иному спору. Поэтому в этих случаях значительно усиливается роль суда в конкретизации общих норм.

В настоящее время судебная практика наполняет конкретным содержанием нормы материального права. Такое положение дел неизбежно влечет дискуссии о том, какие факты, имеющие юридическое значение, необходимы для разрешения дела. Помимо этого, большие затруднения возникают в толковании норм налогового права.

В–четвертых, в зависимости от вида обжалуемых актов, налоговые споры подразделяются на:

                  споры об оспаривании нормативных правовых актов;

                  споры об оспаривании ненормативных правовых актов.

В научной литературе было высказано мнение об отсутствии предмета доказывания в делах, связанных с оспариванием нормативных правовых актов.

На мой взгляд, при разрешении данной категории споров подлежат доказыванию не только факты принятия, регистрации и опубликования акта для всеобщего сведения, но и нарушения прав, законных интересов конкретного лица. Поэтому беспредметности заявленного требования здесь не наблюдается.

1.2. Налоговый спор как предмет судебного разбирательства

На протяжении многих лет в процессуальной науке не прекращаются споры о роли суда в доказательственной деятельности. Различные подходы законодателя к решению вопроса о роли суда в установлении обстоятельств по делу, собирании и истребовании доказательств в разные периоды принятия кодифицированных актов явились результатом дискуссии о соотношении состязательных начал арбитражного судопроизводства и элементов следственного процесса.

Судопроизводство в арбитражных судах по налоговым спорам осуществляется на основе принципа состязательности, ориентирующего стороны на самостоятельное определение круга юридически значимых обстоятельств. Вместе с тем, практика рассмотрения налоговых споров подтверждает потребность в законодательном закреплении элементов активности суда в делах, связанных с применением налогового законодательства.

Деятельность суда по установлению фактических обстоятельств дела можно отнести к распорядительным полномочиям. На наш взгляд, не должны смешиваться понятия активности в определении предмета доказывания и активности в собирании доказательств.

С одной стороны, в рамках той квалификации, которая заявлена в решении налогового органа, предмет доказывания еще не очевиден и требует конкретизации.

С другой стороны, активная роль суда в определении предмета доказывания не должна пониматься как возможность выхода за пределы фактов, установленных в результате проверки. Суд ограничен пределами проведенной проверки.

При разрешении данной категории споров, начиная со стадии подготовки дела к судебному слушанию, суд должен достаточно ясно указывать сторонам на те обстоятельства, которые будут предметом судебного разбирательства. В течение всего процесса стороны должны быть осведомлены о тех обстоятельствах дела, которые суд находит значимыми для правильного разрешения дела.

Развитие элементов активности суда в определении предмета доказывания по налоговому спору не должно пониматься как уменьшение сферы действия принципа состязательности. Они не должны противопоставляться. Состязательность как гарантия для стороны быть выслушанной и услышанной, возможность предоставить все необходимые по ее мнению доказательства в налоговых спорах должна последовательно реализовываться.

Суд может осуществлять руководство процессом (ч.3 ст.9 АПК РФ), пользоваться правом истребования по собственной инициативе необходимых доказательств (ч.5 ст.66 АПК РФ, ч.6 ст.200 АПК РФ, ч.5 ст.215 АПК РФ), только тогда, когда для него как основного субъекта доказывания будет понятно, какие факты должны быть установлены. Поэтому суду необходимо узнать об этих фактах как можно раньше и организовать состязательный процесс, который, при необходимости, может быть дополнен судебным следствием.

1.3.                        Классификация налоговых споров

Налоговые споры являются, без всякого преувели­чения, одной из самых многочисленных и сложных категорий судебных дел.

Лупарев Е.Б. даёт следующее определение этого явления: «Налоговый спор следует по­нимать как конфликтное публичное правоотношение, свя­занное с уплатой налогов, сборов и иных налоговых пла­тежей, направленное на защиту интересов налогоплатель­щика, с одной стороны, и публичных финансовых ин­тересов государства и муниципальных образований, выра­жаемых посредством установления и сбора налогов, сбо­ров и иных обязательных налоговых платежей, с другой»[2].

Смысл налогового спора, то есть то, что данное явление обозначает, определяется как правоотноше­ние, включающее в себя финансово–правовые материаль­ные составляющие и административно–правовые процес­суальные составляющие. Иногда сюда могут включаться и конституционно–правовые составляющие, например, когда речь идет о проверке Конституционным Судом РФ конституционности тех или иных положений налогового законодательства.

Анализ судебной практики позволяет разделить сов­ременные налоговые споры на три основные категории:

1.           споры по вопросам права — это такие споры, в ко­торых возникшие между налогоплательщиком и на­логовым органом разногласия связаны с различным толкованием и (или) применением отдельных норм материального права (налогового, гражданского и иного законодательства);

2.           споры по вопросам факта — это такие споры, в ко­торых возникшие между налогоплательщиком и налоговым органом разногласия связаны с различной оценкой фактических обстоятельств дела, имеющих прямое или косвенное отношение к налогооблагае­мой деятельности налогоплательщика (например, касающихся содержания, сущности и параметров со­вершенных налогоплательщиком хозяйственных опе­раций, влияющих на исчисление налоговой базы различных объектов налогообложения; касающихся достоверности представленных налогоплательщи­ком документов в обоснование своего права на применение налоговых льгот и т. д.);

3.           процедурные споры — это споры, в которых нало­гоплательщик ссылается на допущенные налоговым органом нарушения законодательно установленной процедуры проведения мероприятий налогового контроля и (или) производства по делам о налого­вых правонарушениях.

Следует отметить, что на практике дела по налого­вым спорам обычно имеют комплексный характер (т.е. содержат разногласия как по вопросам права, так и по вопросам факта и (или) по процедурным вопросам).

Кроме того, в последнее время появилась новая раз­новидность споров между налогоплательщиками и на­логовыми органами, которые, хотя и не относятся к налоговым, однако очень сильно схо­жи с ними по своему предметному содержанию – это споры по делам об административных право­нарушениях в области налогов.

Так же понятие «налоговый спор» включает в себя[3]:

                 споры в связи с взысканием недоимок и пеней по на­логам и сборам;

                 споры в связи с взысканием санкций за нарушение налогового законодательства;

                 споры в связи с применением предупредительных и пресекательных мер административного принуждения в налоговой сфере;

                 споры в связи с проверкой конституционности нало­гового законодательства.

Следующим основанием классификации налоговых спо­ров выступает критерий деления споров по органам, их разрешающим.  Налоговые споры можно классифицировать следующим образом:

1. Налоговые споры, разрешаемые в судебном порядке:

           налоговые споры, разрешаемые Конституционным Судом РФ в порядке конституционного судопроизвод­ства;

           налоговые споры, разрешаемые судами общей юрисдикции в порядке производства по делам, вытека­ющим из административно–правовых отношений, за­крепленном ГПК РФ, а также в порядке обжалования постановлений по делам об административных правонарушениях в сфере налогов и сборов, закрепленном ст. 30.1—30.8 КоАП РФ;

           налоговые споры (включая обжалование наложен­ных административных наказаний в сфере налогообло­жения), разрешаемые арбитражными судами в порядке, установленном АПК РФ;

           административно–правовые споры, разрешаемые конституционными (уставными) судами субъектов РФ;

2.  Налоговые споры, разрешаемые в административ­ном порядке.

Все налоговые споры могут быть разрешены в судебном порядке независимо от предварительного адми­нистративного обжалования, хотя ранее для актов нало­говых органов устанавливалось предварительное админи­стративное обжалование.

              Таким образом, понятие «налоговый спор» можно определить как «конфликтное публичное правоотношение, свя­занное с уплатой налогов, сборов и иных налоговых пла­тежей, направленное на защиту интересов налогоплатель­щика, с одной стороны, и публичных финансовых ин­тересов государства и муниципальных образований, выра­жаемых посредством установления и сбора налогов, сбо­ров и иных обязательных налоговых платежей, с другой». Классифицировать налоговые споры можно следующим образом: по объекту (право, факт, процедура), по причине (налог и сбор, взыскание санкций, применение мер, проверка конституционности законодательства), по способу разрешения (административный, судебный).

2.       ЗАЩИТА ПРАВ НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИКОВ

2.1. Основные требования налоговых органов и формирование по ним предмета доказывания

В ограниченный временными рамками период налоговый орган должен собрать всю совокупность юридически значимых фактов, свидетельствующих о наличии (отсутствии) правонарушения. При проведении выездных налоговых проверок должностные лица налоговых органов непосредственно исследуют первичные учетные документы.

На стадии судебного разбирательства первичные учетные документы выступают в качестве письменных доказательств и, соответственно, уже на стадии налоговой проверки необходимо учитывать, что данные документы должны отвечать тем требованиям, которые предъявляются к доказательствам. Этот этап направлен на формирование информационной базы. От полноты собранной информации на этом этапе зависит, насколько полными будут те материалы, которые в последующем станут предметом исследования руководителем налогового органа при вынесении решения в рамках производства по делу о налоговом правонарушении, а также судом.

Поскольку первоначальным субъектом, уполномоченным на решение вопроса об относимости доказательств, является государственный орган в лице должностных лиц налогового органа, представляется очень важным, чтобы уже на стадии налоговой проверки отбирались и закреплялись с использованием соответствующих средств доказывания факты, которые суд может признать в качестве относимых. Такая задача не может быть разрешена без знания налоговым органом судебной практики.

Решение вопроса об относимости доказательств зависит от двух взаимосвязанных обстоятельств. Во–первых, для решения вопроса относимости доказательств требуется первоначально правильно определить относимость к делу фактов, для установления которых собираются доказательства. Во–вторых, путем логического анализа следует решить вопрос о том, может ли представляемое или истребуемое судебное доказательство по своему содержанию подтвердить или опровергнуть относимые к делу факты.

Положение должностных лиц налогового ведомства на стадии проведения налогового контроля по своей правовой природе аналогично положению следователя на стадии предварительного расследования в уголовном процессе. Однако если следователь в своей работе обязательно учитывает требования норм о доказательствах и, особенно, о надлежащем их закреплении, то должностные лица, проводящие налоговые проверки, как правило, не оценивают собранный фактический материал с учетом требований доказательственного права.

Нередко это приводит к тому, что при оценке решения налогового органа судом юридически значимые факты не могут быть подтверждены. Причина такого положения во многом связана с тем, что налоговая проверка, которую в целом можно охарактеризовать как работу по сбору доказательств, нередко осуществляется лицами, не являющимися профессионалами, имеющими достаточное представление о закреплении доказательств.

Действующий процессуальный закон впервые ставит задачу определения предмета доказывания на подготовительной стадии. Первоначальное представление о характере спорного правоотношения суд получает, независимо от вида налогового спора, из состязательных бумаг (заявления и отзыва на него). При этом заявление налогового органа или налогоплательщика всегда содержит ссылки на решение налогового органа. С анализа этого акта государственного органа начинается работа суда по определению предмета доказывания по делу.

По существу решение налогового органа является тем документом, который содержит исходную информацию об обстоятельствах дела, подлежащего рассмотрению. Заявление и соответствующий отзыв на него предварительно дают представление об объеме тех юридических фактов, которые необходимо установить для разрешения спора.

Среди задач подготовки дела к судебному разбирательству процессуальный закон указывает на оказание содействия лицам, участвующим в деле, в представлении необходимых доказательств (ч.3 ст.133 АПК РФ).

Гипотеза нормы налогового права содержит ту совокупность юридических фактов, которая должна быть установлена судом, однако, познавательное отношение «суд – источник доказательств – юридический факт» осложнено тем, что источник доказательств прямо не дает ответ о наличии (отсутствии) фактов предмета доказывания.

Одна из сложнейших проблем, стоящих перед правоприменителем, связана с тем, чтобы сведения, содержащиеся в регистрах бухгалтерского учета, преобразовать в знание об обстоятельствах дела. Суд может непосредственно удостовериться в совершении налогоплательщиком отдельных хозяйственных операций, информация о которых содержится в документах. Эта информация является первоосновой для выведения судом знаний о юридически значимых фактах.

Иными словами, познание всегда начинается с единичных фактов. Для того, чтобы в дальнейшем можно было сделать вывод о наличии (отсутствии) юридически значимых фактов, такая исходная информация перерабатывается налогоплательщиком, а в последующем и налоговым органом, по правилам бухгалтерского учета.

Суд не всегда может раскодировать условный язык другой отрасли знания. Неизбежно встает вопрос о необходимости специальных познаниях в области бухгалтерского учета.

Поскольку процессуальный закон содержит открытый перечень средств доказывания и допускает использование иных документов и материалов (ст.89 АПК РФ), то до назначения экспертизы в качестве промежуточного средства возможно использование аудиторских заключений.

Данный источник содержит профессиональное мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности налогоплательщика и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации, что способствует правильному определению предмета доказывания уже на подготовительной стадии судебного разбирательства.

На сегодняшний день суд разрешает налоговые споры в условиях отсутствия практических рекомендаций по работе с доказательствами по налоговым спорам. На наш взгляд, обязательным должно являться использование различных форм обобщения судебной практики по налоговым спорам.

Достижение цели правильного и своевременного разрешения налогового спора возможно при условии полного определения юридически значимых фактов предмета доказывания, определяющих основную часть всей доказательственной деятельности, на стадии подготовки дела к судебному разбирательству.

На стадии судебного разбирательства состав юридически значимых фактов предмета доказывания по налоговому спору может уточняться.

Для целей правильного и быстрого разрешения налогового спора в одном судебном заседании требуется ясное представление о составе юридически значимых фактов, составляющих предмет доказывания по налоговому спору.

На взгляд ученых, для разрешения налогового спора суд должен установить следующие юридически значимые факты: процедурные факты производства по делу о налоговом правонарушении; факт налогового правонарушения; наличие субъекта налогового правонарушения; виновность лица; обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

Суд при определении предмета доказывания по налоговому спору и исследовании соответствующих доказательств не должен и не вправе восполнять пробелы, которые обнаружены в решении налогового органа. В частности, к таким дефектам относятся неотражение или неполное отражение обстоятельств налогового правонарушения, отсутствие ссылок на соответствующие доказательства.