Необоротніе активі підприемства

РОЗДІЛ 1.  СУТНІСТЬ ІНВЕНТАРИЗАЦІЇ, ЯК ЕЛЕМЕНТУ МЕТОДУ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ

1. Економічна сутність та класифікація інвентаризації активів та зобов’язань підприємства

Сучасна економічна реальність потребує нових підходів до здійснення господарської діяльності підприємства: на перший план виходить ефективність, раціональність та гнучкість управління. Основою для прийняття оперативних і стратегічних управлінських рішень є повна, правдива та всебічна інформація про економічний стан підприємства, джерелом якої виступають дані бухгалтерського обліку та звітності. Проте, внаслідок існування як об’єктивних, так і суб’єктивних причин виникають розбіжності між даними обліку і фактичною господарською діяльністю, і, як наслідок, відбувається викривлення показників звітності підприємства. Забезпечити достовірність показників обліку і запобігти можливим відхиленням покликана інвентаризація – один із головних методів обліку і контролю.                                                                                       

 Під інвентаризацією слід розуміти певну послідовність практичних дій із документального підтвердження наявності, стану та оцінки майна й зобов’язань підприємства для забезпечення достовірності даних обліку й звітності. Інвентаризація - це спосіб виявлення фактичної наявності та стану ціностей на певну дату за допомогою реєстрації вимірювання, зважування, тощо, з подальшим порівнянням отриманих даних із даними бухгалтерських записів [1]. Водночас інвентаризація сприяє реалізації контрольної функції обліку, дає змогу виявляти випадки необгрунтованого зменшення капіталу господарського суб’єкта, вкладеного в різноманітні види майна (активів).  Її проведення дає змогу з’ясувати розбіжності між даними бухгалтерського обліку та фактичною наявністю, станом і оцінкою активів і зобов’язань підприємства, перевірити повноту документального оформлення і відображення в обліку господарських операцій, підтвердити реальність показників звітності підприємства. У контексті посилення процесів глобалізації у світовій економіці важливим є забезпечення якісних характеристик фінансової звітності українських підприємств, що передбачені як національними, так і міжнародними стандартами обліку. Інвентаризація є одним із факторів, які обумовлюють достовірність та зрозумілість показників фінансових звітів. Розвиток суспільно-економічних відносин в світі вимагав адекватного облікового забезпечення господарської діяльності. З часом інвентаризація сформувалася як один із основних методів обліку і контролю, що зазнає постійних змін, на кожному історичному етапі розвитку суспільства вона набуває нового змісту, переглядаються її теоретичні основи і практика здійснення. Окремі завдання інвентаризації, сформовані в минулі історичні епохи, залишаються актуальними і на сучасному етапі, зокрема: інвентаризація земельного фонду, проведення інвентаризації для забезпечення достовірності даних балансу, переоцінка активів і зобов’язань, проведення інвентаризації у випадку виявлення зловживань чи при зміні матеріально відповідальних осіб, вартісна оцінка лісових угідь (біологічних активів) та інше.  Інвентаризація проводиться шляхом перевірки в натурі наявності майна (господарських засобів) підприємства шляхом описування, перерахунку, зважування, вимірювання й оцінювання їх залишків і порівняння одержаних результатів з даними бухгалтерського обліку. Це дає змогу встановити розбіжності між даними обліку і фактичною наявністю засобів, тобто лишки або нестачі, які оформляють відповідними документами і відображають в обліку. Слід розрізняти інвентаризацію як елемент методу бухгалтерського обліку і як технічний прийом перевірки даних бухгалтерського обліку. Основними завданнями інвентаризації є:   

- виявлення фактичної наявності  господарських засобів, зокрема  матеріальни хцінностей у натурі;

-  встановлення лишку або нестачі цінностей і їх регулювання та відображення в обліку;

- виявлення товарно-матеріальних цінностей, які втратили свою первісну якість, застаріли і не використовуються;   

- перевірка дотримання умов і порядку зберігання господарських засобів;       

- перевірка достовірності й реальності вартості зарахованих на баланс активів і пасивів підприємства [2].

Класифікація інвентаризацій за ознаками відображено на рис.1.1.

Рис 1.1 Класифікація інвентаризації

Відповідно до ст. 10 Закону  України «Про бухгалтерський облік  і фінансову звітність в Україні», підприємства зобов’язані проводити  інвентаризацію активів та зобов’язань. Обов’язковість проведення інвентаризації активів та зобов’язань підприємства перед складанням річної фінансової звітності встановлено Постановою «Про затвердження «Порядку подання фінансової звітності» №419 від 28.02.2000р. Об’єкти інвентаризації та періодичність її проведення визначаються власником підприємства, крім обов’язкових випадків проведення інвентаризації. Своєю чергою, перелік випадків, коли інвентаризація проводиться обов’язково, визначений Інструкцією по інвентаризації основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів i документів та розрахунків, затвердженою наказом Мінфіну України від 11.08.94 р. № 69.

Основними завданнями інвентаризації є :

- виявлення фактичної наявності  основних фондів, нематеріальних  актів, товарно-матеріальних цінностей,  коштів, цінних паперів та інших  грошових документів, а також  обсягів незавершеного виробництва,  в натурі;

- установлення лишку  або нестачі цінностей і коштів шляхом зіставлення фактичної наявності з даними бухгалтерського обліку;

- виявлення товарно-матеріальних  цінностей, які частково втратили  свою первісну якість, застарілих  фасонів і моделей, а також  матеріальних цінностей та нематеріальних цінностей, що не використовуються;

- перевірка дотримання умов  та порядку, збереження матеріальних  та грошових цінностей, а також  правил утримання та експлуатації  основних фондів;

- перевірка реальної вартості  зарахованих на баланс основних  фондів, нематеріальних фактів, товарно-матеріальних цінностей, цінних паперів, фінансових вкладів, сум грошей у касах, на поточному та інших рахунках в установах банків грошей у дорозі, дебіторської і кредиторської заборгованостей, незавершеного виробництва, витрат майбутніх періодів, резервів наступних витрат і платежів.

Внаслідок великої кількості охоплення  засобів, коштів інвентаризації, вони можуть поділятися на повні і часткові.

Інвентаризація, що охоплює всі  засоби, кошти і розрахунки підприємства, називається повною. Повні інвентаризації - річні. Часткова інвентаризація охоплює лише один з видів засобів, коштів, матеріальних цінностей, основних засобів господарською інвентарю, каси незавершеного виробництва. Такі часткові інвентаризації проводяться для забезпечення точності звітних даних, посилення боротьби з витратами і зміцнення фінансової дисципліни [10].

Відповідальність за проведення інвентаризації, дати її проведення, перелік майна  і зобов'язань, що підлягають інвентаризації, визначається підприємством, установою, крім випадків, коли проведення інвентаризації є обов'язковим.

Проведення інвентаризації є обов'язковим:

а) при передачі майна державного підприємства в оренду, приватизації майна державного підприємства, перетворенні державного підприємства в акціонерне товариство,  а також в інших випадках,  передбачених законодавством;

б) перед складанням річної бухгалтерської звітності, крім майна, цінностей, коштів і зобов'язань, інвентаризація яких проводилася не раніше 1 жовтня звітного року. Інвентаризація будівель, споруд та інших нерухомих об'єктів основних фондів може проводитися раз у три роки, а з бібліотечних фондів, один раз в п'ять років;

в) при зміні матеріально відповідальних осіб;

г) при встановленні фактів крадіжок або зловживання, псування цінностей;

д) за приписом судово-слідчих  органів;

е) у разі техногенних  аварій, пожежі, стихійного лиха;

є) при  передачі  підприємств  та їх структурних підрозділів. Інвента.ризація може не проводитися у разі передачі підприємств та їх структурних підрозділів у межах одного органу, до сфери управління якого входять ці підприємства;

ж) у разі ліквідації підприємства.

При   колективній    матеріальній    відповідальності   проведення інвентаризації обов'язкове у разі зміни керівника колективу, вибуття з колективу більше половини його членів, а також за вимогою хоча б одного члена колективу .

У випадках,  коли проведення інвентаризації є обов'язковим, інвентаризації підлягають також майно і матеріальні  цінності, що не належать підприємству та облік яких ведеться на збалансованих рахунках.

На деяких підприємствах  інвентаризації проводяться не як разові заходи, а як постійний процес.  Крім того, звернемо увагу на те, що інвентаризація нерухомих об’єктів може проводитися один раз на три роки, а бібліотечних фондів - один раз на п’ять років; при зміні матеріально відповідальних осіб.

Для   проведення   інвентаризаційної   роботи   на   підприємствах розпорядним  документом їх керівника створюються  постійно діючі інвентаризаційні комісії  у складі керівників структурних  підрозділів, головного бухгалтера, які очолюються керівником підприємства або його заступником.

На підприємствах, де через великий обсяг робіт  проведення інвентаризації не може бути забезпечено однією комісією для  безпосереднього проведення інвентаризації у місцях збереження та виробництва розпорядним документом керівника підприємства створюються робочі інвентаризаційні комісії у складі інженера, технолога, механіка, виконавця робіт, товарознавця, економіста, бухгалтера та інших досвідчених працівників, які добре знають об'єкт інвентаризації, ціни та первинний облік. Робочі інвентаризаційні комісії очолюються представником  керівника підприємства,  який призначив інвентаризацію. Забороняється призначити головою робочої інвентаризаційної комісії у тих самих матеріально відповідальних осіб й того працівника два роки підряд.

Постійно діючі  інвентаризаційні комісії:

- проводять профілактичну  роботу із забезпечення збереження  цінностей, заслуховують на своїх  засіданнях керівників структурних  підрозділів із цього питання;

- організовують проведення  інвентаризацій, здійснюють інструктаж  членів робочих інвентаризаційних  комісій;

- здійснюють    контрольні   перевірки    правильності   проведення інвентаризацій,   а  вибіркові  інвентаризації  товарно-матеріальних цінностей  у місцях зберігання та переробки в між інвентаризаційний період. Основними завданнями перевірок і вибіркових інвентаризацій у між інвентаризаційний період є здійснення контролю за збереженням цінностей, дотримання матеріально відповідальними особами правил їх зберігання і ведення первинного обліку;

- перевіряють  правильність  визначення інвентаризаційних різниць,  обґрунтованість пропозицій щодо  зарахування пересортировці цінностей  в усіх місцях їх збереження;

- при   встановленні   серйозних   порушень   правил   проведення інвентаризації та в інших випадках проводять за дорученням керівника підприємства повторні суцільні інвентаризації;

- розглядають письмові  пояснення осіб, які допустили  нестачу чи псування цінностей  або інші порушення і свої  пропозиції щодо регулювання виявлених нестач та втрат від псування цінностей. Зарахування внаслідок пересортирці відображають у протоколі. У протоколі мають бути наведені відомості про причини і про осіб, винних у нестачах, втратах і лишках та про вжиті до них заходи.

Робочі інвентаризаційні комісії:

- здійснюють інвентаризацію  майна, товарно-матеріальних цінностей,  коштів, цінних паперів та інших  грошових документів і незавершеного  виробництва у місцях зберігання  та виробництва;

- разом з бухгалтерією  підприємства беруть участь у визначенні результатів інвентаризації і розробляють пропозиції щодо зарахування нестач і надлишків за пересортицею, а також списання нестач у межах норм природних втрат;

- вносять пропозиції  з питань упорядкування, приймання,  зберігання і відпустку товарно-матеріальних цінностей, поліпшенню обліку та контролю за їх зберіганням, а також реалізації непотрібних підприємству матеріальних цінностей і майна:,

- несуть відповідальність  за своєчасність і дотримання  порядку проведення інвентаризацій  відповідно до наказу керівника підприємства, за повноту і точність внесення до інвентаризаційних описів в даних про фактичні залишки майна, матеріальних цінностей, грошових коштів і документів, цінних паперів та заборгованості в розрахунках;

- оформляють протокол із зазначенням в ньому стану складського господарства, результатів інвентаризації і висновків щодо них, пропозицій про зарахування нестач та лишків за пересортицею, списання нестач у межах норм природних втрат, а також понаднормових нестач і втрат від псування цінностей із зазначенням вжитих заходів щодо запобігання таким втратам і нестачам [13].

2.    Огляд нормативно-правової бази з інвентаризації активів і зобов’язань та відображення її результатів в системі рахунків

Регулювання обліку в  Україні здійснюється за допомогою нормативних документів Кабанету Міністрів України, міністерства фінансів, Держкомстатистики, головної державної податкової служби, Національного банку та інших державних органів. Нормативні органи регламентують як об'єкти обліку, так і схему кореспонденції рахунків [19]. Система нормативного регулювання бухгалтерського обліку в Україні представлена чотирма рівнями, кожен з яких охоплює наступні документи, які наведено на рис. 1.2.

Рис. 1.2  Рівні нормативно – правового регулювання в Україні

Огляд  нормативно-правової бази з інвентаризації активів і  зобов’язань підприємства відображено  у таблиці 1.1.

                 Таблиця 1.1

Огляд нормативно-правової бази з інвентаризації активів і  зобовязань

РОЗДІЛ 2.   ТЕОРЕТИЧНІ АСПЕКТИ ОБЛІКУ ОСНОВНИХ ЗАСОБІВ ТА НЕМАТЕРІАЛЬНИХ АКТИВІВ

2.1 Теоретичні  аспекти обліку основних засобів  та нематеріальних активів

За прийнятою в Україні бухгалтерською методологією основні фонди або необоротні активи - це ті матеріальні активи, які підприємство утримує за власний кошт з метою використання в процесі виробництва або постачання товарів, надання послуг виробничого чи невиробничого характеру, надання в оренду іншим організаціям чи окремим фізичним особам або для здійснення адміністративних та соціально-культурних функцій, очікуваний термін корисного використання яких становить більше одного року (або операційного циклу, якщо він триваліший за один рік).Об'єктом основних фондів може бути закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього або окремий конструктивно відокремлений предмет, що призначений для виконання певних самостійних функцій, чи відокремлений комплекс конструктивно об'єднаних предметів одного або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс - певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно.

До  основних виробничих фондів відносяться  ті засоби праці, які, знаходячись у  сфері матеріального виробництва, безпосередньо беруть участь у виготовленні матеріальних благ (машини, устаткування і т. п.), створюють умови для  здійснення виробничого процесу (виробничі будівлі, споруди, електромережі, трубопроводи і ін.), служать для зберігання і переміщення предметів праці[3].

До складу основних невиробничих фондів промисловості  відносяться такі об'єкти невиробничого  призначення (житлові будинки, дитячі сади і ясла, школи, лікарні і інші об'єкти охорони здоров'я і культурно-побутового призначення), які знаходяться у веденні промислових підприємств (вони не безпосередньо, а побічно впливають на процес виробництва).

Для обліку основних фондів новим Планом рахунків призначені рахунки: 10 "Основні фонди" і 13 "Знос необоротних активів". Виділений рахунок 11 "Інші необоротні активи", сальдо якого разом з сальдо рахунка 10 "Основні фонди" відображаються в балансі загальною сумою за статтею "Основні фонди".

Бухгалтерський  облік основних засобів, що використову-ються  у виробничій діяльності підприємств, за сумою витрат, пов'язаних із виготовленням, придбанням, доставкою, споруд-женням, встановленням, страхуванням під час  транспортуван-ня, державною реєстрацією, реконструкцією, модернізацією основних засобів, ведеться на рахунку 10 "Основні фонди" із застосуванням субрахунків (рахунків друго-го порядку)[19].

На субрахунку 101 "Земельні ділянки" ведеться облік  земельних ділянок. На субрахунку 102 "Капітальні витрати на поліпшення земель" ведеться облік капітальних вкладень на поліпшення земель (меліоративні, осушувальні, іригаційні та інші роботи). На субрахунку 103 "Будинки та споруди" ведеться облік руху та наявності будівель, споруд, їх структурних компонентів та передавальних пристроїв, включаючи частини будівель. На субрахунку 104 "Машини та обладнання", 105 "Транспортні фонди", 106 "Інструменти, прилади та інвентар" ведеться облік руху та наявності автомобілів включаючи вузли і запасні частини, якими вони комплекту-ються (двигуни, мости, запасні колеса, підйомники, інстру-мент, інвентар тощо), меблів, побутових електронних, оптич-них, електромеханічних приладів та інструментів, електронно-обчислювальних та інших машин для автоматичної обробки інформації, інформаційних систем, телефонів, мікрофонів, рацій, іншого конторського (офісного) обладнання, устатку-вання та приладдя до них.

На субрахунках 107 "Робоча і продуктивна худоба", 108 "Багаторічні насадження" здійснюється облік відповідно робочої і продуктивної худоби, багаторічних насаджень.

На субрахунку 109 "Інші основні фонди" ведеться облік руху і наявності інших  основних засобів, що не відображені  на субрахунках 101-108.

У новому Плані  рахунків для окремих видів основних засобів застосовується специфічний або спрощений порядок обліку. Новим є те, що малоцінні та швидкозношувані предмети (МШП), термін експлуатації яких перевищує один рік, відображаються у складі необоротних активів на субрахунку 112 "Малоцінні необоротні матеріальні активи", по яких нараховується знос. У Балансі сальдо рахунків 10 "Основні фонди" і 11 "Інші необоротні матеріальні активи" відображається за-гальною сумою за статтею "Основні фонди".

На  дебеті рахунка 10 "Основні фонди" відобража-ється .собівартість основних засобів, що надійшли у звітному періоді, а на кредиті - собівартість основних засобів, що вибули у звітному періоді. Дебетове (і тільки) сальдо означає суму на звітну дату собівартості власних об'єктів основних засобів, що знаходяться у розпорядженні підприємства [8, 176].

Аналітичний облік основних фондів ведеться по кожному об'єкту за допомогою карток обліку руху основних засобів (форма 03-8) -- загальних для будов і споруд, а також для машин, обладнання, інструменту, виробничого і господарського інвентарю, замість 03-6 "Інвентарна картка обліку основних засобів" (для будов і споруд) і 03-7 "Опис інвентарних карток обліку основних засобів" (для машин, обладнання, інструменту, виробничого і господарського інвентарю).

Кожному об'єкту основних засобів присвоюється інвентарний номер, який зберігається за цим об'єктом протягом усього періоду його експлуатації на даному підприємстві. Він простав-ляється в усіх первинних документах, що оформлюють наявність і рух об'єкта: типова форма 03-1 "Акт прийому-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів", "Акт на списання основних засобів" форма 03-3 тощо.

На  підприємствах, що мають невелику кількість  об'єктів, аналітичний облік основних засобів ведуть за допомогою інвентарних  книг.

Для контролю за зберіганням інвентарних  карток складають в одному примірнику "Опис інвентарних карток обліку основних засобів" (типова форма 03-7) у розрізі класифікаційних груп.

Для пооб'єктного обліку основних засобів  в місцях їх знаходження, експлуатації ведуться інвентарні списки основ-них  засобів (типова форма 03-9), в яких вказуються інвентарний номер, повна назва і первісна вартість об'єкта, вибуття (переміщення) .

Методологічні основи формування в бухгалтерському  обліку інформації про нематеріальні  активи і розкриття інформації про  них у фінансовій звітності визначені П(С)БО 8 „Нематеріальні активи” (крім обліку негативного гудволу, методологія якого визначається П(С)БО 19 „Об'єднання підприємств”). Зазначений стандарт застосовується при обліку операцій із нематеріальними активами, що здійснюються з 01.01.2000.

Норми П(С)БО 8 „Нематеріальні активи” застосовуються підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами незалежно від  форм власності (крім бюджетних установ).

Відповідно  до даного положення нематеріальний актив -- це немонетарний актив, який не має матеріальної форми, може бути ідентифікований та утримується підприємством з метою використання більше одного року (або одного операційного циклу, якщо він перевищує один рік) для виробництва, торгівлі, в адміністративних цілях чи надання в оренду іншим особам. Вартість нематеріального активу (як, власне, і будь-якого іншого) має бути достовірно визначена.

Таким чином можна сказати, що склад  нематеріальних активів -- це сукупність прав підприємства розпоряджатися об'єктами інтелектуальної та промислової власності та переваг підприємства у порівнянні з іншими суб'єктами підприємницької діяльності.

Отже, роблячи висновок з цієї частини  роботи, потрібно чітко уяснити, що:

1) нематеріальними активами є права  на ті або інші об'єкти нематеріального характеру, а не самі об'єкти;

2) права, що визначаються як нематеріальні  активи, можуть виникати тільки  з договорів (авторський договір,  ліцензійний договір, договір  закупівлі-продажу тощо), оскільки  саме зі змісту договорів випливає, що підприємство набуває тих або інших прав і привілеїв. У цьому випадку дуже важливо, щоб у договорі були чітко визначені умови, при яких особа, що придбає ці права, може ними користуватися;

3) права, що зараховуються на  баланс як необоротні нематеріальні  активи -- це тільки ті права, що забезпечують можливість одержання в майбутньому багатократної економічної вигоди.

У відповідності до п. 5 П(С)БО 8 нематеріальні  активи поділяються на

1. Права користування природними  ресурсами (право користування  надрами, іншими ресурсами природного середовища, геологічною та іншою інформацією про природне середовище тощо).

2. Права користування майном (право  користування земельною ділянкою, право користування будівлею, право  на оренду приміщень тощо).

3. Права на знаки для товарів  і послуг (товарні знаки, торгові марки, фірмові назви тощо).

4. Права на  об'єкти промислової власності  (право на винаходи, корисні моделі, промислові зразки, сорт рослин, породи тварин, „ноу-хау”, захист  від недобросовісної конкуренції  тощо).

5. Авторські  та суміжні з ними права (право на літературні та музичні твори, програми для ЕОМ, бази даних тощо).

6. Гудвіл.

7. Інші нематеріальні  активи (право на здійснення діяльності, використання економічних та  інших привілеїв тощо).

Деякі з цих  груп доцільно було б розглянути детальніше.

Право користування надрами та іншими ресурсами природного середовища - право на користування надрами, у тому числі на розробку корисних копалин, на використання водних, біологічних та інших ресурсів, яке будь-яким чином впливає на рівень екологічної безпеки життєдіяльності підприємства, населеного пункту, регіону тощо.

Право користування геологічною та іншою інформацією про природне середовище - право на користування геологічною, геоморфологічною та іншою інформацією про стан та можливості господарського використання елементів природного середовища.

Право користування земельною ділянкою - право покупця на подальше господарське або інше користування земельною ділянкою. До цього права відноситься також право оренди земельної ділянки [9, 46].