Основные аспекты аудита лизинговых операций. 2

Содержание

ВВЕДЕНИЕ

Лизинг  достаточно молодой вид предпринимательской  деятельности не только у нас в  стране, но и за рубежом. Зародившись  в США в начале 50-х годов  двадцатого столетия, а уже в конце 50-х - начале 60-х годов начал распространяться в Европе.

За менее  чем полувековой срок своего развития лизинг нашел широкое применение во всем мире и признан как один из наиболее эффективных и надежных методов инвестирования средств  в оборудование. В США, например, почти половина кредитов идет через  лизинг[17,c.46].

Развитие  лизинга непосредственно вытекает из задач рыночных отношений. Лизинг способствует возвращению стоимости  основных фондов в достаточно короткие сроки. При ускоренной амортизации  предприятия имеют возможность  возвратить большую часть капитальных  вложений уже в первые годы эксплуатации оборудования, которое находится на балансе арендодателя или арендополучателя.

В настоящее  время много российских предприятий  испытывают трудности при поисках  инвестиций для развития производства, покупки нового оборудования и использования  новых технологий. В то время, как  система банковских услуг недостаточно хорошо развита, и сложно получить кредит, особенно во время финансового кризиса, одним из наиболее эффективных и  доступных способов финансирования обновления и развития производства становится лизинг.

Учет лизингового имущества на балансе лизингополучателя имеет для него следующие преимущества:

- повышает  привлекательность финансовой отчетности  для инвестора;

- обеспечивает  отражение лизингового имущества  в отчетности в соответствии  с международными стандартами;

- дает  возможность правильного формирования  структуры тарифов, связанных  с использованием лизингового  имущества.

При совершенствовании  и развитии производства важным вопросом является поиск источников финансирования. При попытке оплатить приобретение и монтаж оборудования своими средствами возникает необходимость изъятия  денежных средств из оборота. У многих предприятий нет такой возможности. Возможность привлечь кредит также  имеет свои недостатки. Например, кредиторы  в настоящее время редко имеют  свободные ресурсы для финансирования длительных инвестиционных проектов и  выставляют жесткие требования для  обеспечения кредита, что не всегда соответствует возможностям заемщика. Процентные ставки по кредитам значительно  превышают уровень инфляции, поэтому  многие организации с трудом справляются  с выплатой больших процентов, даже если их деятельность является прибыльной. В связи с этими трудностями, решением вопроса об обновлении оборудования является финансовая аренда (лизинг). Этот вид аренды распространен в международной  коммерческой практике. В таких странах, как США, Великобритания, Франция, Испания  лизинг составляет соответственно 31, 24, 15 и 14 % в общем объеме инвестиций [17, с.69]. В России доля лизинга в общем объеме инвестиций в основной капитал составила 13,2% [17,с. 70].

Ряд важных законодательных решений, которые  были приняты на государственном  уровне, позволяют развиваться рынку  лизинговых услуг в нашей стране. Главным преимуществом лизинга  является его доступность: экономический  субъект (организация) может получить именно то оборудование, средства транспорта и т.п., которые ему нужны и  на условиях довольно длительной отсрочки платежа.

В связи  с необходимостью применения лизинговых операций возникает потребность  в обеспечении рациональных форм ведения бухгалтерского учета и  контроля за лизинговыми операциями как у лизингодателя, так и  у лизингополучателя. Одним из эффективных  видов контроля является аудит. Однако осуществление контроля обуславливает  потребность в методиках, учитывающих  особенности аудита лизинговых операций. В настоящее время большинство аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов проводят проверку лизинговых операций с использованием общепринятых процедур аудита основных средств, не всегда отражающих специфику лизинговых операций, что влияет на качество аудиторской проверки и результаты контроля достоверности отчетности.

На сегодняшний  день отсутствует самостоятельная  методика аудиторской проверки операций лизинга, которая являлась бы практическим руководством аудиторов при проведении проверок лизинговых операций как организаций  лизингодателей, так и лизингополучателей. Недостаточная теоретическая разработанность данного вопроса и возрастающая практическая потребность в углубленном исследовании методов ведения бухгалтерского учета и осуществления аудита лизинговой деятельности обусловили выбор темы работы[14,с.3-8].

Цель  исследования состоит в том, чтобы  на основе обобщения научных источников, нормативных документов и практики бухгалтерской и аудиторской  деятельности рассмотреть методику по проведению аудита лизинговых операций на примере ОАО «Елецгидроагрегат».

Для достижения поставленной цели были выделены следующие  задачи:

• проанализировать существующую нормативно-правовую базу, регулирующую сферу лизинга;

• раскрыть проблемные аспекты бухгалтерского учета движения лизингового имущества;

• изучить  процедуры сбора аудиторских  доказательств;

• изучить  действующий порядок планирования аудита.

Объект  исследования — деятельность организаций, использующих в своей работе лизинг для приобретения основных средств.

Предмет исследования — теория и практика бухгалтерского учета и аудита лизинговых операций.

Теоретической и методологической базой исследования послужили работы ведущих экономистов, законодательные акты Российской Федерации по вопросам арендных отношений, бухгалтерского учета, налогообложения. В качестве источников информации использованы отчетные данные ОАО «Елецгидроагрегат», а также публикации различных авторов в экономических и юридических изданиях по вопросам аренды и лизинга.

В процессе исследования применялись различные  методы исследования - наблюдение, систематизация, сопоставление, обобщение полученного  теоретического и практического  материала, логическая оценка явлений  и сравнительный анализ.

ГЛАВА 1. ОСНОВНЫЕ АСПЕКТЫ АУДИТА ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ

1.1 Нормативно- правовое регулирование лизинговых отношений

К действующим в настоящее время  нормативным документам лизинговых отношений относятся:

Гражданский кодекс РФ (часть вторая, гл. 34 "Аренда", параграф 6);

Налоговый кодекс РФ (часть вторая);

Методические  рекомендации по расчету лизинговых платежей (утв. Минэкономики России 16.04.1996);

Указания  об отражении в бухгалтерском  учете операций по договору лизинга (утв. Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 в редакции от 23.01.2001); Федеральный  закон от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" (далее - Закон о  лизинге), (в редакции от 08.05.2010).

Предметом лизинга могут  быть любые непотребляемые вещи, в  том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, кроме земельных участков и других природных объектов, а также имущество, которое федеральными законами запрещено для свободного обращения или для которого установлен особый порядок обращения [6].

Договор лизинга независимо от срока должен быть заключен в письменной форме. Квалифицируется  данный договор в качестве договора лизинга при наличии условия  о необходимости приобретения предмета лизинга лизингодателем и передачи этого предмета лизингополучателю.

Для выполнения своих обязательств по договору лизинга субъекты лизинга заключают  обязательные и сопутствующие договоры. К обязательным договорам относится  договор купли-продажи, который заключается  между лизингодателем и продавцом  лизингового имущества. При этом продавца имущества может выбрать как лизингополучатель, так и лизингодатель, в зависимости от условий договора.

Договор с продавцом (поставщиком) имущества  заключает от своего имени лизингодатель. При заключении договора купли-продажи  лизингодатель обязан уведомить  продавца о том, что имущество  будет передано по договору лизинга  определенному лицу (ст. 667 ГК РФ)[1].

Существенным  условием договора лизинга является указание данных, позволяющих определенно  установить имущество, подлежащее передаче лизингополучателю в качестве предмета лизинга (п. 3 ст. 15 Закона о лизинге). Без таких данных договор лизинга  не считается заключенным.

Предметом договора лизинга (аренды) могут быть только индивидуально определенные вещи, т.е. вещи, обладающие такими признаками, по которым их можно отличить от других таких же вещей (исключением  из данного положения является лизинг предприятия). Вещь, передаваемая в  лизинг (в аренду), должна быть незаменимой, поскольку по окончании договора возврату подлежит та же вещь. Степень  индивидуализации предмета лизинга (аренды) зависит от его природы.

Срок  действия договора лизинга также  является его существенным условием. Срок действия договора устанавливается  сторонами самостоятельно, так как  ни в ГК РФ, ни в Законе о лизинге  не установлены конкретные минимальный  и максимальный сроки договора.

Договором лизинга определяются также размер, способ осуществления и периодичность  лизинговых платежей. Статьей 28 Закона о лизинге определено, что под  лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с  приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю, возмещение затрат, связанных с оказанием  других предусмотренных договором  лизинга услуг, а также доход  лизингодателя [6].

Имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую  амортизационную группу той стороной, у которой данное должно учитываться  в соответствии с условиями договора  финансовой аренды, разъяснено в статье 258 Налогового кодекса РФ.

Статьей 264 Налогового кодекса РФ к прочим расходам, связанным с производством, относят арендные платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а  также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.

Статьей 17 Закона о лизинге установлен порядок  приемки предмета лизинга лизингополучателем, в соответствии с которым лизингодатель  обязан предоставить лизингополучателю  имущество, являющееся предметом лизинга, в состоянии, соответствующем условиям договора лизинга и назначению данного  имущества.

Предмет лизинга передается в лизинг вместе со всеми его принадлежностями и  со всеми документами (техническим  паспортом и др.), если иное не предусмотрено  договором лизинга.

По  истечении срока действия договора лизинга лизингополучатель обязан вернуть лизингодателю предмет  лизинга в состоянии, в котором  он его получил, с учетом нормального  износа или износа, обусловленного договором лизинга.

В соответствии со ст. 11 Закона о лизинге  предмет лизинга является собственностью лизингодателя, а лизингополучателю  передается во временное владение и  пользование независимо от того, на чьем балансе учитывается предмет  лизинга.

По  окончании договора предмет лизинга  либо возвращается лизингодателю, либо переходит в собственность лизингополучателя (п. 1 ст. 19 Закона о лизинге).

Как правило, право собственности на лизинговое имущество признается перешедшим к лизингополучателю только после  соблюдения следующих условий:

- полной оплаты лизинговых платежей;

- совершения соглашения о передаче  в собственность предмета лизинга;

- постановки лизингового имущества  на баланс лизингополучателя.

Согласно  п. 3 ст. 11 Закона о лизинге лизингодатель  имеет право изъять предмет лизинга  у лизингополучателя, если последний  нарушит определенные условия договора.

Права и обязанности сторон, вступающих в отношения по договору лизинга, определены параграфом 6 гл. 34 ГК РФ и  Законом о лизинге.

В обязанности лизингодателя входят:

1) покупка предмета лизинга и  уведомление поставщика о цели  такого приобретения;

2) устранение выявленных недостатков  лизингового имущества;

3) оплата стоимости предмета лизинга  в установленные сроки;

4) передача предмета лизинга лизингополучателю  на условиях договора лизинга;

5) передача лизингополучателю права  требования к продавцу;

6) гарантирование лизингополучателю  права пользования и владения  предметом лизинга;

7) страхование объекта лизинга,  если это предусмотрено условиями  договора лизинга;

8) несение риска несостоятельности  продавца и несоответствия предмета  лизинга целям его использования  при выборе им продавца (поставщика) и предмета лизинга, если иное  не предусмотрено договором;

9) передача права владения и  пользования предметом лизинга  лизингополучателю в полном объеме;

10) заключение договора купли-продажи  на согласованных с лизингополучателем  условиях (в случае выкупа лизингополучателем  предмета лизинга).

Договором устанавливается порядок балансового  учета предмета лизинга. Предмет  лизинга, переданный лизингополучателю  по договору финансового лизинга, учитывается  либо на балансе лизингодателя, либо на балансе лизингополучателя по соглашению сторон. Данная норма прописана  в п. 1 ст. 31 Закона о лизинге. От условий  балансового учета лизингового  имущества зависит бухгалтерский  и налоговый учет лизинговых операций у лизингодателя и лизингополучателя.

В составе информации об учетной политике лизингодателя  и лизингополучателя в бухгалтерской  отчетности в обязательном порядке  подлежит раскрытию следующая информация в части совершения организацией операций по договору лизинга:

о выбранных условиях постановки лизингового имущества на баланс;

о предстоящих лизинговых платежах в последующем отчетном периоде и до конца действия договора лизинга.

1.2 Источники информации. Цели и задачи аудита лизинговых операций.

Одним из важнейших источников информации аудиторской проверки является договор  лизинга, составляющийся в соответствии с требованиями действующего Федеральный  закон «О лизинге» от 29 октября 1998 г. № 164-ФЗ (в редакции от 08.05.2010),  который заключают лизингодатель и лизингополучатель. В договоре лизинга содержаться следующие необходимые данные [6]:

а)  предмет лизинга (должно быть указано  наименование передаваемого имущества, его характеристики и т.п.);

б) дата передачи имущества лизингополучателю  продавцом предмета лизинга;

в) размер, способ осуществления и периодичность  лизинговых платежей.

При отсутствии точной характеристики предмета лизинга, размера платежей и т.п. договор считается незаключенным.

Источниками информации аудиторской проверки служат поступающие лизинговые платежи - общая  сумма платежей по договору лизинга  за весь срок действия договора лизинга, в которую входит:

а) возмещение затрат лизингодателя, связанных  с приобретением и передачей  предмета лизинга лизингополучателю (амортизация лизингового имущества  за весь срок действия договора лизинга, компенсация платы лизингодателя  за использованные им заемные средства);

б) возмещение затрат, связанных с оказанием  других предусмотренных договором  лизинга услуг;

в) доход лизингодателя (комиссионное вознаграждение лизингодателя).

Целью аудита является выражение аудитором мнения о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности экономического субъекта (далее - организация) и соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации (при этом выражается мнение о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности во всех существенных отношениях). Аудит лизинговых операций аудитором проводится в тех случаях, когда объем (размер) лизинговых платежей существенен или проверка предусмотрена договором.

1). Объект аудита: договор лизинга,  договор купли-продажи лизингового  имущества. 

Цель: аудит начинается с проверки соответствия договора лизинга и  договора купли-продажи лизингового  имущества требованиям действующего законодательства [17,c. 247].

Задачи: аудитору необходимо установить соответствие договора лизинга действующему законодательству: наличие в нем  предмета лизинга, обязательного приложения - договора купли-продажи лизингового  имущества; правильность определения  лизинговых платежей; структуру заключенного договора, т.е. наличие в договоре лизинга элементов других договоров (купли-продажи, комиссии и т.д.), а  также наличие у лизинговой компании необходимой лицензии.

2). Объект аудита: амортизационные  отчисления.

Цель: проверка правильности и полноты  заполнения первичных документов, правильности начисления амортизации предмета лизинга (основного средства).

Задачи: аудитору необходимо проверить  правильность расчетов амортизационных  отчислений, проверка на применение ускоренной амортизации.

В соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальной стоимостью амортизируемого  имущества, являющегося предметом  лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и  доведение до состояния, в котором  оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе  расходов в соответствии с Налоговым  кодексом. При этом следует иметь  в виду, что расходы лизингополучателя  на доставку лизингового имущества  являются не предметом лизинга, а  вложениями в арендованные основные средства, поэтому как часть имущества  включаются в состав амортизируемых основных средств [2].

3). Объект  аудита: лизинговые платежи.

Цель: Аудитору следует проверить правильность начисления лизинговых платежей и отражения  в бухгалтерском учете корреспонденция  счетов по хозяйственным операциям, связанных с долгосрочной арендой  основных средств у лизингодателя  и у лизингополучателя.

Задачи: арифметический пересчет правильности начисление лизинговых платежей.

4). Объект аудита: бухгалтерские проводки.

Цель  и задачи: правильность отражения операций в бухгалтерском учете.

В соответствии с приказом Минфина РФ от 17.02.1997 N 15 (ред. от 23.01.2001) "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" стоимость лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, учитывается на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства".

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингополучателя, то стоимость  лизингового имущества, поступившего лизингополучателю, отражается по дебету счета 08 "Капитальные вложения", субсчет "Приобретение отдельных  объектов основных средств по договору лизинга" в корреспонденции с  кредитом счета 76 "Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства". Затраты, связанные с получением лизингового  имущества, и стоимость поступившего лизингового имущества списываются  с кредита счета 08 "Капитальные  вложения", субсчет "Приобретение отдельных объектов основных средств" в корреспонденции со счетом 01 "Основные средства", субсчет "Арендованное имущество".

9. Начисление причитающихся  лизингодателю лизинговых платежей  за отчетный период отражается  по кредиту счета 76 "Расчеты  с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по  лизинговым платежам" в корреспонденции  со счетами учета издержек  производства (обращения).

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингополучателя, то начисление причитающихся лизингодателю лизинговых платежей отражается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам".

Начисление амортизационных  отчислений на полное восстановление лизингового имущества производится исходя из его стоимости и норм, утвержденных в установленном порядке, либо указанных норм, увеличенных  в связи с применением механизма  ускоренной амортизации на коэффициент  не выше 3, и отражается по дебету счетов учета издержек производства (обращения) в корреспонденции со счетом 02 "Износ  основных средств", субсчет "Износ  имущества, сданного в лизинг".

При возврате лизингового  имущества лизингодателю его  стоимость списывается с забалансового  учета (счет 001 "Арендованные основные средства").

Если по условиям договора лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингополучателя, то возврат  лизингового имущества лизингодателю  при условии погашения всей суммы  предусмотренных договором лизинга  лизинговых платежей отражается на счете 47 "Реализация и прочее выбытие  основных средств":

- по дебету в корреспонденции  с кредитом счета 01 "Основные  средства", субсчет "Арендованное  имущество";

- по кредиту в корреспонденции  с дебетом счета 02 "Износ  основных средств", субсчет "Износ  имущества, сданного в лизинг".

При выкупе лизингового имущества  его стоимость на дату перехода права  собственности списывается с  забалансового счета 001 "Арендованные основные средства". Одновременно производится запись на эту стоимость по дебету счета 01 "Основные средства" и  кредиту счета 02 "Износ основных средств", субсчет "Износ собственных  основных средств"[7].

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингополучателя, то при  выкупе лизингового имущества и  переходе его в собственность  лизингополучателя при условии  погашения всей суммы предусмотренных договором лизинга лизинговых платежей производится на счетах 01 "Основные средства" и 02 "Износ основных средств" внутренняя запись, связанная с переносом данных с субсчета по имуществу, полученному в лизинг, на субсчет собственных основных средств.

В случае осуществления выкупа до истечения срока договора лизинга  досрочно начисленные платежи относятся  в дебет счета 31 "Расходы будущих  периодов", а в случае принятия лизингополучателем решения об использовании  собственных источников - в дебет  счетов учета собственных источников организации (81 "Использование прибыли", 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)") в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам".

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается  на балансе лизингополучателя, то досрочно начисленные платежи относятся  либо в дебет счета 31 "Расходы  будущих периодов", либо в случае принятия лизингополучателем решения  об использовании собственных источников - в дебет счетов учета собственных  источников организации (81 "Использование  прибыли", 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)") в корреспонденции  со счетом 02 "Износ основных средств", субсчет "Износ имущества, сданного в лизинг". Одновременно указанная  сумма учитывается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность  по лизинговым платежам" в корреспонденции  со счетом 76 "Расчеты с разными  дебиторами и кредиторами", субсчет "Арендные обязательства".

Глава 2. ОСОБЕННОСТИ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ОПЕРАЦИЙ ЛИЗИНГА НА ПРИМЕРЕ ОАО «ЕЛЕЦГИДРОАГРЕГАТ»

2.1 Планирование аудиторской проверки

На основании  полученных данных о деятельности клиента  разрабатывается общий план аудита, который должен быть составлен с  учетом данных проверки лизинговых операций. В соответствии с планом разрабатывается  программа аудита, предусматривающая  детальный перечень содержания аудиторских  процедур, необходимых для его  реализации. Программа составляется до начала проверки. В процессе аудита в программу могут вноситься  аудитором необходимые коррективы, причем они могут быть весьма существенными. По каждому разделу плана и  программы аудитор отражает в  рабочих документах свои выводы, которые  служат основанием для составления  заключения и формирования независимого мнения о достоверности финансовой отчетности во всех ее существенных аспектах[15, c.84]. Поэтому в программе, созданной в соответствии с утвержденным планом, должны в полной мере раскрываться все аспекты лизинговых сделок.

При проведении аудита лизинговых операций у лизингодателя  аудитору необходимо получить информацию о качестве бухгалтерского учета, правильности отражения лизинговых операций с  целью формирования финансовой отчетности.