Ответственность аудитора. 2

Содержание. 
 

1.   Ответственность  и функции аудитора

2.   Материальная ответственность  аудитора.

3.   Гражданско-правовая  ответственность  аудитора.

4.   Предпринимательская  ответственность  аудитора.

5.   Разделение ответственности  между аудитором  и клиентом.

6.   Ответственность  аудиторов перед  третьими лицами.

7.   Ответственность,  вытекающая из  норм трудового  законодательства.

8.   Ответственность,  предусмотренная  нормами административного  права.

9.   Уголовная ответственность.

10. Ответственность  за нарушение конфиденциальности.

11.  Заключение

12.  Список литературы. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Ответственность и функции аудитора. 

Действующие Временные правила лишь в общих  чертах регламентируют аудит, оставляя не разъясненными многие принципиально  важные его моменты. Среди них - ответственность аудиторов и аудиторских фирм за выполнение своей paботы, а также ответственность их клиентов. Следует более четко определить ответственность, классификацию ее видов в зависимости от степени причастности аудиторов к действиям, вызвавшим неблагоприятные последствия для клиента, третьих лиц, и степени вины аудиторов, а также в ряде случаев вину самих клиентов.

     При выполнении своих функций аудитор  должен отвечать за все аспекты своей  деятельности. Он несет ответственность  за качество выполнения функции засвидетельствования, снижения информационного риска для пользователей бухгалтерской отчетности и других сопутствующих аудиту услуг: консультаций в области управления и налогов, а также, если это соответствует обстоятельствам, услуг по ведению (восстановлению или систематизации) бухгалтерского учета, его компьютеризации, составлению бухгалтерской либо налоговой отчетности.

     С клиентом у аудитора существуют договорные отношения. Вопрос ответственности  в данном случае распадается на два:

     1. Потерпел ли клиент убыток?

     2. Проявил ли аудитор небрежность  при выполнении своих обязанностей?

     Степень ответственности аудиторов за небрежную  работу будет зависеть от способности  клиента доказать: I) факт небрежности; 2) наличие дeйcтвительных yбытков вследствие небрежности аудитора. Небрежность аудитора рассматривается в контексте принятых стандартов, которые, в свою очередь, рассматриваются в соответствии с тем, в какой мере аудитор следовал принятой лучшей методике, а также в соответствии со степенью гибкости, проявленной аудитором при отходе от профессиональных инструкций для достижения достоверности отчетности.

     В случаях, когда лицо, потерпевшее  убыток, не является аудируемым клиентом, и с кем у ayдитopa нет договорных отношений, первостепенную важность имеет "обязанность заботы" аудитора. Полагаясь на опыт судебных разбирательств, можно сделать вывод, что аудиторов обычно привлекают к ответственности за проявленную небрежность перед третьими лицами при существовании следующих условий [7, с. 386]:

      1) должно быть показано, что существует  обязанность заботы аудитора;

      2) аудитор должен был знать,  что отчетность, скорее всего,  будет использована истцом для  цели, на которую последний ссылается  в иске;

       З) истец должен принадлежать  к категории лиц, которые обычно полагаются на проаудированную отчетность;

   4) необходимо установить, что истец действительно полагался на проаудированную отчетность;

     5) истец должен показать, что он  действовал бы по иному, если  бы отчетность, на которую он  полагался, была бы недостоверной.

     В настоящее время в России каждое открытое акционерное общество должно ежегодно проходить обязательную проверку и публиковать аудированную бухгалтерскую  отчетность.

     "Ответственность  аудитора по отношению к проверяемым  экономическим субъектам, их собственникам, по отношению к государству и лицензирующим органам частично раскрыта во Временных правилах. Поскольку ответственность аудитора определяется и его обязанностями, важно определить, что входит в обязанности аудитора, а что относится к сфере действия других контрольных, в частности налоговых органов.

     Следует надеяться, что с принятием Федерального закона "Об аудиторской деятельности" вопросы об административной и уголовной  ответственности аудиторов должны пополнить Уголовный кодекс и  Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации. Вместе с тем нельзя допускать и необоснованного судебного преследования аудиторов. Правильнее, если аудиторские фирмы не довольствуются внесудебным решением принципиально не обоснованных конфликтов, а последовательно отстаивают свою правоту. В этом состоит особый

смысл цивилизованных норм корпоративного поведения  аудиторов.

I

I’,"" ~~l I 

.;t~~

     Таким образом, в целом можно сказать, что ответственность аудитора (аудиторской фирмы) существует в виде:

      1) дисциплинарной ответственности;

      2) ответственности по отношению  к клиентам;

      3) гражданской ответственности перед  третьими лицами;

      4) уголовной ответственности.

     Дисциплинарные  нарушения требований этического кодекса  не столь уж и редкая ситуация на современном российском рынке аудиторских услуг. Но должного наказания виновные аудиторы, как правило, не несут, а руководители некоторых фирм не считают себя связанными определенными моральными нормами.

     Кроме дисциплинарной аудиторы несут гражданскую  ответственность. При этом, как показано выше, различают гражданскую ответственность аудитора по отношению к клиентам, а также его ответственность перед третьими лицами. Это разные виды ответственности, поскольку с третьими лицами у аудитора нет формального договора, контракта. Кроме того, существует и уголовная ответственность аудиторов." [28, с. 272-274]

     Если  разделять ответственность по субъектам, то можно выделить следующие виды ответственности: 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Таблица  

Материальная  ответственность. 
 

     Аудит является предпринимательской деятельностью, а любой предприниматель несет имущественную ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств. Так и аудитор несет материальную ответственность за проведение неквалифицированной проверки, в результате которой клиент понес убытки.

     Неквалифицированное проведение проверки - такое, которое  не соответствует стандартам и нормам. В России такие нормы и стандарты  пока находятся в стадии разработки. Согласно же существующим на данный момент правилам, аудиторы самостоятельно определяют формы и методы аудиторской проверки, исходя из требований нормативных актов РФ и конкретных условий договора.

     Профессиональная  ответственность аудитора перед  заказчиком может возникнуть при  неисполнении или ненадлежащем исполнении аудитором его обязанностей, если это привело к убыткам заказчика. Причины этого могут быть разделены на две группы:

     1 группа - исходя из принятого в  гражданском праве понятия неосторожной  вины. Сюда можно отнести пропуск  ошибки или другого искажения информации из-за невнимательности, неправильную оценку факторов вследствие недостаточной квалификации аудитора, неправильный подход к выборке, в результате которого необоснованно сужен охват контролируемой информации и сделаны неправильные выводы.

     2 группа - исходя из принятого в  гражданском праве понятия умышленной  вины - намеренное искажение результатов  проверки. [21, с. 37]

     Претензии могут быть предъявлены аудитору только в том случае, если клиентом информация не утаивалась или не предоставлялась недостоверная информация. Поэтому в договоре на проведение аудиторской проверки должны быть четко оговорены обязанности и ответственность обоих сторон договора (и аудитора, и заказчика).

     При проведении аудиторской проверки и  составлении заключения аудиторы независимы от проверяемого экономического субъекта и от любой третьей стороны, в том числе от государственных органов, поручивших им проведение проверки, а также от собственников и руководителей аудиторской фирмы, в которой они работают.

     Если  заказчик считает, что аудиторская проверка проведена неквалифицированно, он должен обратиться в орган, выдавший лицензию на осуществление аудиторской деятельности тому аудитору, который его проверял, с заявлением о назначении проверки качества аудиторского заключения. Эта проверка проводится за счет заказчика. В случае  обнаружения неквалифицированного проведения аудиторской проверки, приведшей к убыткам для заказчика или для государства, с аудитора (аудиторской фирмы) могут быть взысканы на основании решения суда или арбитражного суда по иску, предъявляемого органом, выдавшим лицензию:

     а) понесенные убытки в полном объеме;

     б) расходы на проведение перепроверки;

  в) штраф, зачисляемый в доход республиканского бюджета РФ в сумме до 100-кратного размера установленной законом минимальной оплаты труда - с аудитора, осуществляющего свою деятельность самостоятельно, и от 100 до 500-кратного размера установленной законом минимальной оплаты труда - с аудиторской фирмы (в рассмотрении дела по этим искам не могут участвовать судьи, принимавшие когда-либо ранее решение о поручении аудиторской проверки данному аудитору).

     Орган, выдавший лицензию, может также назначить  проверку качества аудиторского заключения по собственной инициативе или по предложению прокурора. Такая проверка осуществляется за счет средств республиканского бюджета РФ. 
 
 
 
 
 
 

Гражданско-правовая ответственность  аудитора. 
 

Гражданско-правовая ответственность аудитора или аудиторской  фирмы возникает в связи с  ненадлежащим выполнением аудитором  или аудиторской организацией своих обязательств по договору на оказание аудиторских услуг.

     Со  стороны заказчика аудиторских  услуг могут выдвинуты следующие  требования; к аудитору или аудиторской  организации:

     1) взыскания неустойки;

     2) возмещение убытков.

     Неустойка, согласно ст. 330 ГК РФ, может быть выражена в виде штрафа или пеней и является определенной "законом или соглашением сторон денежной суммой, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательств, в частности в случае просрочки исполнения".

     Соответственно  при рассмотрении исков о взыскании  неустойки судебными органами будут  предъявляться к договору об оказании аудиторских услуг требования, установленные  ст. 331 ГК РФ, а именно: "соглашение о неустойке должно быть совершено в письменной форме независимо от формы основного обязательства. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность соглашения о неустойке".

     Следует подчеркнуть, что в том случае, если заказчик аудиторских услуг  выходит с иском к аудитору или аудиторской организации, основанному на том, что, по мнению заказчика, аудиторская проверка проведена некачественно, следует применять правила ст. 723 и 397 ГК РФ.

     Это означает следующее: в случаях, когда  услуги оказаны некачественно, заказчик по своему выбору вправе потребовать от исполнителя:

     1) безвозмездного устранения недостатков  в разумный срок;

     2) соразмерного уменьшения установленной  за оказание аудиторских услуг  цены;

     3) возмещения своих расходов на  устранение недостатков, когда  право заказчика устранять их предусмотрено в договоре.

     Характерным отличием гражданско-правовой ответственности  от других является то, что, согласно ст. 401 ГК РФ:

     "Если  иное не предусмотрено законом  или договором, лицо, не исполнившее  или ненадлежащим образом исполнившее  обязательство при осуществлении предпринимательской деятельности, несет ответственность, если не докажет, что надлежащее исполнение оказалось невозможным вследствие непреодолимой силы, то есть чрезвычайных и непредотвратимых при данных условиях обстоятельств. К таким обстоятельствам не относятся, в частности, нарушение обязанностей со стороны контрагентов должника, отсутствие на рынке нужных для исполнения товаров, отсутствие у должника необходимых денежных средств"

     Таким образом, условие о наступлении  ответственности при наличии вины (умысла или неосторожности) для лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность, не является, обязательным элементом гражданско-правового нарушения. 
 
 

   Основание наступления гражданско-правовой

ответственности-

       совершение гражданско-правового  нарушения

(действия  или бездействия)

                                                  гражданско-правовая ответственность

Физические лица, прошедшие аттестацию и                   занимающиеся  аудиторской деятельностью                

зарегистрировавшись в качестве                                     индивидуальных предпринимателей без

 образования  юридического лица,                                                                                                                                    получившие лицензию и включенные в

государственный реестр аудиторов и аудиторских  фирм 
 
 

Юридические лица, зарегистрированные в

качестве коммерческой организации

любой организационно-правовой формы

(за исключением  акционерного общества открытого  типа), независимо от вида собственности,  в том числе иностранные и  совместно с иностранными юридическими  и физическими лицами 
 
 
 
 

     Предпринимательская ответственность. 

     "Ответственность  аудитора перед клиентом в  современных условиях должна  включать в себя следующие  виды.

     1 Ответственность за неквалифицированное  проведение проверки, выражающаяся  в возмещении затрат на проведение  перепроверки. Однако в случае совпадения основных выводов проверки и перепроверки затраты на проведение перепроверки следует относить за счет клиента, чтобы избежать злоупотреблений с его стороны.

     2. Ответственность за неблагоприятные  для клиента последствия выполнения данных аудитором рекомендаций, противоречащих законам (здесь можно ограничиваться законами).

      3. Ответственность за несвоевременное  проведение проверки в случае, если в договоре указан конкретный  срок, это нарушение привело к  просрочке сдачи отчетности с соответствующими санкциями со стороны налоговых органов.

     4. Ответственность за состояние  бухгалтерского учета и отчетности  в случае, если аудитор сам  осуществляет ведение бухгалтерского  учета клиента на основании  соответствующего договора, при  предъявлении регрессного иска со стороны администрации клиента.

     5. Ответственность за ущерб, нанесенный  клиенту несанкционированным разглашением  конфиденциальной информации, ставшей  известной аудитору в результате  проведения проверки или оказания  консультационных услуг.[28,с.275]

     Аудитор при проведении выборочной проверки или недолговременного консультирования может пропустить какие-либо нарушения  в ведении учета и отчетности, ошибки в расчетах налогов, сборов и  платежей. Однако не исключена возможность, что он может также проявить небрежность (даже вопиющую небрежность) или, скажем, умышленно не отметить явных искажений отчетности.

     Доказать  умысел или наличие небрежности (недобросовестности) аудитора довольно трудно. Это может быть установлено  только повторной проверкой, выполненной высококвалифицированными и объективными специалистами, и доказано в результате разбирательства в суде.

     "Для  возникновения профессиональной  ответственности аудитора по  отношению к клиенту, следовательно,  необходимо наличие следующих  условий:

     · некачественное проведение, несостоятельность аудита (неисполнение или ненадлежащее исполнение аудитором его обязанностей);

     . проведение аудита с нарушением установленных правил (например, нарушение принципа независимости);

     . выдача клиенту противозаконных или недостаточно обоснованных рекомендаций, приведших к убыткам, судебным преследованиям и т.д.;

     . передача конфиденциальных сведений, полученных в ходе проверки, третьим лицам;

     . наличие дополнительных убытков у клиента, непосредственно связанных с проверкой (расходов на проведение перепроверки, если проведенная ранее проверка была признана неквалифицированно проведенной; ущерба, нанесенного деловой репутации клиента недостоверным аудиторским заключением, и т.д.);

     . причинно-следственная связь между рекомендациями аудитора и убытками у клиента."[27, с. 280]

       Аудит, по определению, является  одним из видов предпринимательской  деятельности, поэтому рекомендации, данные в постановлении Пленума  Высшего арбитражного суда Российской  Федерации N2 23 от 22.12.92 г. "О некоторых вопросах применения арбитражными судами Oснов гражданского законодательства Союза ССР и республик на территории Российской Федерации" можно отнести и к нему:

       Предприниматель (коммерческая организация  и гражданин-предприниматель) несет  имущественную ответственность за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств независимо от наличия его вины. Предприниматель несет имущественную ответственность, если не докажет, что надлежащее исполнение оказалось невозможным вследствие непреодолимой силы. Законодательством или договором могут быть установлены иные основания ответственности или освобождения от нее.

     "Но  поскольку договор на проведение  аудита имеет существенные отличия  от договора подряда, то логично  рассмотреть еще и сущность  тех моментов, когда возникает ответственность аудитора, а также причины, по которым он может представить ошибочное аудиторское заключение. А причины выдачи неверного заключения, т.е. несостоятельности аудита, могут быть различны. Перечислим и классифицируем некоторые из них, самые важные и типичные:

     1. Неосторожная вина, халатность, небрежность  аудитора (от внимания даже добросовестного  аудитора при проверке может  ускользнуть нарушение, существенно  влияющее на отчетные результаты):

     а) пропуск ошибки или нарушения  либо неправильная их оценка вследствие недостаточного уровня квалификации проверяющих;

     б) неполный охват проверяемых объектов, в результате чего были сделаны неправильные выводы.

     2. Злоупотребление, умышленная вина  самих аудиторов (например, умышленное  искажение результатов проверки, выдача заведомо неверного аудиторского заключения).

     3. Виновные действия клиента, например:

     а) предоставление клиентом недостоверной, искаженной информации для ее проверки аудиторами;

     б) утаивание информации клиентом.

     4. Неосторожная вина, халатность, небрежность клиента, в результате которых, например, не были полностью учтены рекомендации аудитора по укреплению внутрихозяйственного контроля, что привело к существенным убыткам.

     5. Спровоцированная взаимная небрежность  клиента и аудитора (например, клиент был предупрежден аудитором об определенных слабостях внутрихозяйственного контроля, но не предпринял соответствующих мер по его укреплению и в результате потерпел существенные убытки).

     6. Невозможность усмотреть вину  ни клиента, ни аудитора (например, не выявленные ошибки вследствие выборочного характера проверки при соблюдении остальных требований, предъявляемых к формам и методам проверки, а также при соблюдении аудиторских стандартов)." [28, с. 281-282]  Стороны, понесшие убытки в результате действий аудитора, имеют право предъявить ему имущественный иск.

     "Таким  образом, исследование вопросов  предпринимательской ответственности  аудитора и проверяемого им  экономического субъекта как  клиента приводит к выводу, что  следует различать риски, которые при неблагоприятных обстоятельствах приводят к отрицательному результату к предпринимательской несостоятельности. При этом различают:

     1. Различные риски, вообще присущие  предпринимательству как таковому. Наиболее полно они изучаются  в специальной литературе, в частности по страхованию.

     2. Предпринимательская несостоятельность  экономических субъектов. Администрация  клиента может принять недостаточно  обоснованные управленческие решения  или возможно обострение конкурентной  борьбы в отрасли его деятельности и др.

     3. Предпринимательская несостоятельность  аудитора. Если аудитор не проявил  должной тщательности при проверке, то аудит несостоятелен и следует  ожидать, что аудиторская фирма  возместит убытки тем, кто потерпел  их в результате небрежности аудитора (то ли на основе самострахования своей деятельности, то ли за счет своей страховой компании).

     Претензии о несостоятельности аудита в  условиях предпринимательской несостоятельности  имеют определенные причины. Наиболее важные из них заключаются в следующем.

     1. Пользователи плохо понимают  обязанность аудитора. В этой  связи и на аудиторских фирмах, и на профессиональных организациях  типа региональных и общероссийской  Аудиторской палаты лежит обязанность  объяснять пользователям роль  аудиторов и различия между предпринимательским риском, несостоятельностью аудита и аудиторским риском.

     2. Юридические и физические лица, понесшие предпринимательские убытки, часто надеются компенсировать  этот ущерб из любого источника.  Попытки инкриминировать аудиторской  фирме несостоятельность аудита могут иметь место вне зависимости от того, кто на самом деле виноват, просто в надежде на покрытие безвозвратных потерь клиентов и третьих лиц.

     3. Некоторые западные адвокаты  и их клиенты провоцируют друг  друга порочной практикой оплаты по результату. Судебные издержки в таких случаях не очень высоки, зато в случае выигрыша (в случае признания судом несостоятельности аудита) обе стороны получают значительные денежные средства."[27, с. 283-284]

     Общий вывод сводится к тому , что аудиту имманентно присущ риск выдачи ошибочного заключения в силу объективных либо субъективных обстоятельств, вследствие чего возникает предпринимательская ответственность аудитора перед клиентом. С субъективными обстоятельствами (например, с явным злоупотреблением самого аудитора) все ясно: если это повлекло тяжелые последствия, то возможно и уголовное разбирательство. В то же время нужно исследовать и указанный выше риск, связанный с объективными обстоятельствами. А он может быть существенно снижен только при проведении проверки в объемах, совпадающих или даже значительно больших (например, с массой встречных проверок), чем объемы работы, ранее проведенной бухгалтерией клиента. Но такие объемы проверки по соотношению затрат и