Защита прав налогоплательщиков и иных участников налоговых правоотношений

Содержание

Введение

Глава 1. Основные понятия и актуальные проблемы защиты прав налогоплательщиков на современном  этапе

1.1 Основные понятия  при защите прав налогоплательщиков

1.2 Актуальные  проблемы использования принципов

правоприменения при защите прав налогоплательщиков

1.3 Налоговое  споры и решение их в пользу  налогоплательщиков

Глава 2. Способы  защиты прав налогоплательщиков

2.1 Защита прав  налогоплательщиков в арбитражном  суде

2.2 Административный  порядок защиты налогоплательщиков

2.3 Защита прав  налогоплательщиков в Конституционном Суде РФ

2.4 Возможность  апелляций по результатам проверок

Глава 3. Роль и  значение налогового консультирования при защите прав налогоплательщиков

3.1 Понятие и  значение налогового консультирования

3.2. Подзаконные  акты о налоговом консультировании

Заключение

Список использованной литературы

Приложения.

Введение

Налоговые споры  в последние годы практически  у каждого налогоплательщика  стали приобретать систематический  характер. Безусловно, многие предприниматели  принимают адекватные превентивные меры, работают в тесном контакте с аудиторами, налоговыми консультантами, однако это не может исключить риска возникновения налогового спора.

Постоянно ужесточающийся фискальный контроль государства и  желание налоговиков любым способом в ходе проверки (чаще всего, конечно, выездной) «накопать» кучу нарушений и, следовательно, доначислить недоимки, пени и штрафы, на фоне крайне противоречивого и постоянно меняющегося налогового законодательства, порой приобретает совершенно извращенный характер. С подачи МНС РФ в качестве лозунгов, которые активно (политика партии, все-таки) подхватываются нижестоящими инспекциями, выдвигаются зачастую бредовые идеи, не имеющие никакого нормативного (законного) основания. Например, необходимость начисления налога на прибыль с беспроцентных займов, невозможность зачета НДС при оплате товаров заемными средствами, необходимость восстановления НДС при переходе на «упрощенку», «вмененку» или при внесении имущества в уставный капитал или простое товарищество. Этот список можно бесконечно продолжать. Ясно одно: цели государства – собрать больше налогов, диаметрально противоположны целям налогоплательщика. Именно это и объясняет возникновение искусственных и непредвиденных налоговых споров.

Следует признать, что отечественные предприниматели всерьез обеспокоили государство своей хитростью и находчивостью в делах налоговой оптимизации, вследствие чего последнее предпринимает решительные и порой далеко неадекватные меры по борьбе с недобросовестными налогоплательщиками. Лес рубят – щепки летят и, конечно, под горячую руку фискалов часто попадают вполне добросовестные и порядочные налогоплательщики. В результате, даже по простейшим и очевидно проигрышным для самой налоговой инспекции конфликтным ситуациям налогоплательщики вынуждены обращаться в суд. Налоговые органы, обладая властными полномочиями и «наплевав» на закон, часто выносят заведомо незаконные решения или просто бездействуют, ставя налогоплательщика в безвыходное положение. Цивилизованно решить спор и договорится с налоговой инспекцией во внесудебном порядке в отличие от той же таможни по ряду вопросов совершенно бесполезно. Вот и возникают налоговые споры даже у самых продвинутых и расчетливых налогоплательщиков.

Уже «притчей во языцех» стали споры по возврату (возмещению) экспортного НДС. Все экспортеры заранее готовятся к необходимости отстаивать свое законное право в суде. Доходит до абсурда, когда налогоплательщик вынужден идти в суд даже из-за нескольких тысяч рублей! Таковы корни немалого количества налоговых споров, в которых нашей фирме приходится защищать права налогоплательщика.

Безусловно, и  сами налогоплательщики допускают  серьезные и даже преступные нарушения  налогового законодательства. Налоговым  органам хорошо известны схемы уклонения  от уплаты налогов. Увлеченность такими опасными играми и безнаказанность притупляет внимание многих предпринимателей, которые вообще не желая платить налоги, все глубже и глубже копают себе яму, в которую в конце концов попадают. Из таких ям даже при виртуозном оперировании фактами и нормами права мы не сможем в суде вытащить налогоплательщика. Именно поэтому мы постоянно говорим, что налоговое планирование должно быть продуманным, профессиональным и комплексным. Не надо подставляться самим под удар, надо уклоняться и предотвращать его и всегда знать меру!

Складывающаяся  в последние годы устойчивая судебная практика и предполагаемые новации  в законодательстве позволяет нам  сделать вывод, что борьба с недобросовестными  налогоплательщиками будет постоянно  усиливаться и все сомнительные схемы налоговой оптимизации, предлагаемые большинством не очень компетентных налоговых консультантов, постепенно уйдут.

Предметом представленной работы является рассмотрение налогового законодательства в его современном  виде, принимая во внимание принятие и вступление в законную силу нового Налогового кодекса Российской Федерации, возникающие в связи с этим налоговые правоотношения. Объектом работы является защита прав и законных интересов налогоплательщиков.

Любая работа требует  постановки цели. В данном случае целью является рассмотрение прав налогоплательщиков и защита их в различных формах правового порядка. Постановка цели определяет и выбор задач, которые, служа раскрытию цели, заключаются в следующем: рассмотрение понятия и содержания защиты прав налогоплательщиков, определение понятия, способов, методов защиты налогоплательщиков.

Глава 1. Основные понятия и актуальные проблемы защиты прав налогоплательщиков на современном этапе

1.1 Основные  понятия при защите прав налогоплательщиков

Законодательство, регламентирующее деятельность налоговых  органов, достаточно четко устанавливает  правовые основы, принципы организации  и деятельности, права и обязанности  налоговых органов. Несмотря на это  у предпринимателей постоянно возникают  вопросы относительно правомерности деятельности налоговой инспекции и полиции по осуществлению налоговых проверок, оперативно-розыскной деятельности. Многие предприниматели даже и не подозревают, что права есть не только у налоговых органов, осуществляющих проверки, но и у налогоплательщиков, в частности, право обжалования действий и решений налоговых органов при осуществлении ими проверок. [5]

Налоговая проверка

Действующее законодательство предусматривает право проведения проверок налогоплательщиков как органами налоговой инспекции, так и органами налоговой полиции. Законодательство не регламентирует полномочия налоговой полиции (в отличии от налоговой инспекции) по организации налоговых проверок, как самостоятельно, так и совместно с ГНИ. Высший Арбитражный Суд разъяснил, что налоговая полиция вправе проводить как самостоятельные, так и контрольные проверки, то есть проверки по вопросам, которые были изучены в ходе контрольной работы налоговой инспекции.

В настоящее  время налогоплательщик может подвергаться следующим видам проверок:

· камеральным  проверкам (проводятся только налоговой  инспекцией);

· самостоятельным  проверкам налогового органа и органа налоговой полиции;

· совместным проверкам (в том числе с другими правоохранительными  органами);

· контрольным  проверкам (проводятся органами налоговой полиции после проверок налоговых органов).

Государственным налоговым инспекциям, органам налоговой  полиции и их должностным лицам  предоставлено право применять  к предприятиям, организациям и учреждениям  установленные законодательством санкции, а также налагать на их должностных лиц и физических лиц, виновных в нарушении налогового законодательства, административные штрафы и направлять материалы в следственные органы для привлечения нарушителей к уголовной ответственности. [8]

Должностные лица налоговых органов вправе осуществлять проверки и обследования на основании  письменного поручения руководителя налогового органа проведение проверки конкретного налогоплательщика  при предъявлении служебного удостоверения  и при необходимости соответствующей формы допуска (если предприятие режимное).

При осуществлении  своих полномочий работники налоговых  органов вправе обследовать любые  помещения и объекты, используемые для извлечения доходов либо связанные  с содержанием объектов налогообложения независимо от их местонахождения (производственные, складские, торговые и иные помещения).

За оказание противодействия входу сотрудников  налоговой полиции на предприятие  на руководителя предприятия или  на должностное лицо, оказавшее противодействие, может быть наложен штраф в размере до 100-кратного установленного законом минимального размера месячной оплаты труда (ст. 11 Закона РФ "О федеральных органах налоговой полиции").

С согласия налогоплательщика  проверка может проводиться и  в налоговом органе. В этом случае сотрудники налоговой инспекции или налоговой полиции обязаны вручить руководителю предприятия помимо поручения на проведение проверки запрос о предоставлении документов.

Изъятие документов

Этот вопрос представляет повышенный интерес для всех налогоплательщиков, т.к. подчас работники налоговых органов злоупотребляют своими правами и без достаточных на то оснований изымают бухгалтерские и другие документы.

Согласно законодательству, основанием для изъятия бухгалтерских  документов органами ГНИ является постановление должностного лица налоговой инспекции. В постановлении должен содержаться мотив изъятия (т.к. закон допускает такие действия только при наличии сведений о сокрытии (занижении) прибыли), а также перечень документов, подлежащих изъятию. Само изъятие оформляется протоколом. Срок, на который изымаются документы, не установлен законом, что затрудняет для налогоплательщика составление и представление возражений по акту налоговой инспекции.

В соответствии с законодательством, сотрудники налоговой полиции для проведения проверки не вправе изымать бухгалтерские, договорные и прочие документы налогоплательщика. Изъятие допускается только в том случае, если в ходе проверки установлены факты сокрытия налогооблагаемой базы, и есть достаточные основания полагать, что первичные документы, подтверждающие эти факты, подменены или уничтожены. Изъятие производится на основании зарегистрированного и заверенного гербовой печатью постановления, которое выносится должностным лицом, проводящим проверку. В ходе изъятия составляется протокол.

Если налогоплательщик считает, что изъятие документов произведено без достаточных  на то оснований, он имеет право обжаловать действия сотрудников налоговых  органов в вышестоящей инстанции  соответствующего налогового органа или в судебном порядке.

Акт проверки

По окончании  проверки в случае установления нарушений налогового законодательства проверяющими составляется акт проверки, а если нарушений не обнаружено, то справка о результатах проверки.

В акте обязательно  должны быть указаны конкретные нарушения налогового законодательства, суммы сокрытого (заниженного) дохода, а также конкретные факты других нарушений.

В акте должны содержаться  требования об устранении налогоплательщиком выявленных нарушений, а также предложения о перечислении сумм сокрытого дохода и пеней.

Акт проверки должен быть подписан сотрудниками налогового органа, проводившими проверку, и должностными лицами предприятия (руководителем  и главным бухгалтером). Один экземпляр  акта вручается налогоплательщику.

В случае несогласия с фактами, изложенными в акте, должностные лица налогоплательщика  должны подписать акт с изложением письменных возражений и приложением  документов, подтверждающих мотивы своих  возражений. Налогоплательщик вправе отказаться от подписания акта, о чем делается соответствующая отметка в акте. Возражения, в случае несогласия с актом должны быть направлены в 10-дневный срок в налоговый орган, проводивший проверку. [5]

Руководители  налоговых органов в течение 10 дней с момента подписания акта проверки должны, в соответствии с внутренними инструкциями ГНС, которые нельзя, как указывал Высший Арбитражный суд, рассматривать в качестве правового акта, принять решения, в том числе по применяемым к налогоплательщику санкциям. В случае представления возражений материалы проверки рассматриваются в присутствии должностных лиц предприятий, представивших возражения.

Списание  денежных средств в безакцептном порядке

Решение о безакцептном списании денежных средств со счетов налогоплательщиков - юридических лиц - принимается руководителем налогового органа, выявившим сокрытие (занижение) прибыли на основании акта проверки. Органы налоговой полиции и инспекции вправе списывать в безакцептном порядке только недоимки за неуплату налогов, включая пени. Решением Конституционного Суда РФ от 17.12.03 г. признано не соответствующим Конституции РФ право налоговых органов списывать в бесспорном порядке штрафы, а также сами суммы сокрытой (заниженной) прибыли. Списание налоговых недоимок со счетов физических лиц не допускается, взыскание в данном случае возможно только в судебном порядке.[12]

Любой налогоплательщик, не согласный с актом проверки и решением о безакцептном списании, имеет право обжаловать их как  в вышестоящем налоговом органе, так и в судебном порядке.

Если списание еще не было произведено, налогоплательщик, не согласный с актом проверки, вправе подать в арбитражный суд по месту нахождения налогового органа исковое заявление о признании недействительным акта государственного органа (госпошлина составляет 10 минимальных размеров оплаты труда) и заявление об обеспечении иска, чтобы не допустить списания денежных средств до момента принятия судом решения. Если списание уже произошло, то налогоплательщик вправе требовать в судебном порядке возврата всей списанной суммы с возмещением ему убытка.

1.2 Актуальные  проблемы использования принципов

правоприменения при защите прав налогоплательщиков

Особенности становления  налоговой системы Российской Федерации  на современном этапе непосредственно  связаны с усилением роли государства, которое является основным участником налоговых правоотношений. Механизм налогообложения включает в себя не только налоговые органы, но и в целом всю систему органов государственной власти и местного самоуправления, формирующих налоговую политику, а также судебных органов, способствующих ее реализации.

Как правило, налоговая  деятельность государства охватывает четыре направления*, применительно  к которым возникают различные  налоговые отношения:

1. формирование, правовое регулирование и обеспечение надлежащей деятельности системы налоговых органов государства ("налоговой структуры государства" или "налоговой администрации");

2. формирование  налоговой системы государства,  т.е. установление, введение, изменение  и отмена посредством принятия  соответствующих нормативных правовых актов налогов разного уровня;

3. производство  взимания или уплаты налога  и осуществление контроля за  этими процессами со стороны  налоговых органов государства;

4. установление  финансово-правовой ответственности  за нарушение налогового законодательства, установление порядка производства по делам о нарушениях налогового законодательства финансово-правового характера и привлечение лиц, виновных в налоговых правонарушениях, к соответствующей финансово-правовой ответственности.[19]

Поскольку деятельность государства в налоговой сфере  носит разносторонний характер, разработка общих принципов налогообложения  в современной науке налогового права осуществляется применительно  к конкретным институтам. Так, в большинстве  литературных источников выделяют принципы построения системы налогов и сборов; установления налогов; принципы налоговой системы; принципы формирования системы налоговых льгот, а также принципы налогового контроля и налоговой ответственности, которые следует относить к системе принципов налогового правоприменения*. В свою очередь, становление указанной системы принципов окажет значительное влияние на законотворческую деятельность и будет способствовать устранению ряда существенных недостатков, выявленных в результате анализа сложившейся правоприменительной практики.

Представляется, что формирование системы принципов  правоприменения должно осуществляться по двум направлениям: 1) построение системы  принципов налогового контроля и  привлечения к налоговой ответственности; 2) совершенствование принципов правотворческой деятельности органов государственной власти и местного самоуправления в налоговой сфере.

Принципы налогового контроля и привлечения к налоговой  ответственности не получили четкого  закрепления в законодательстве о налогах и сборах. Между тем процесс совершенствования нормативной базы, регулирующей вопросы налогового контроля, зависит от наличия четко разработанной системы указанных принципов, которые могут быть использованы законодателем для внесения необходимых изменений и дополнений в нормативные правовые акты.

Налоговый кодекс РФ является основным нормативным актом, определяющим особенности осуществления  процедуры налогового контроля за правильностью  исчисления и своевременностью уплаты налоговых платежей. Поскольку указанная деятельность налоговых органов направлена на обеспечение потребностей федерального бюджета, она должна строиться на основе конституционных принципов налогообложения и сборов, в частности принципа законности, направленного на защиту прав налогоплательщиков в соответствии с положениями ст.3 НК РФ.[1]

Основой контрольной  деятельности налоговых органов  стала презумпция невиновности налогоплательщика, вытекающая из положений ст.3 НК РФ и  позволяющая защищать интересы налогоплательщиков в судебном порядке в случае необходимости устранения коллизий правовых норм или возникновения споров с налоговыми органами.

Принцип презумпции невиновности налогоплательщика - новелла  российского налогового законодательства. Его содержание раскрывается следующим  образом. Во-первых, каждый налогоплательщик считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке и установлена вступившим в законную силу решением суда. Во-вторых, обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности налогоплательщика, возлагается на налоговые органы. В-третьих, все неустранимые сомнения в виновности налогоплательщика толкуются в его пользу[12]

Данный принцип на практике применяется только в случае привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности и не применяется в отношении уплаты недоимки и пени. Это правило вытекает из положения п.5 ст.108 НК РФ: привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения не освобождает его от обязанности уплатить причитающиеся суммы налога и пени.[13]

Несмотря на детальное регламентирование в  Налоговом кодексе некоторых  вопросов налогового контроля, все  еще допускаются нарушения порядка проведения и оформления налоговых проверок, к виновным лицам не всегда принимаются надлежащие меры ответственности. Так, часто имеют место нарушения сроков проведения камеральных проверок, установленных ч.2 ст.88 НК РФ. Решения о проведении выездных налоговых проверок юридических лиц в ряде мест оформляются в виде поручений, а не постановлений, что не соответствует требованиям п.1 ст.91 НК РФ.

Из анализа  судебно-арбитражной практики следует, что наиболее часто встречаются  такие виды нарушений, как проведение дополнительной проверки после отмены акта налогового органа нижестоящей инспекцией, что противоречит нормам ст.87, 89 и 140 НК РФ; использование налоговым органом для обоснования факта налогового правонарушения доказательств, полученных вне процедуры, предусмотренной НК РФ; отсутствие в акте проверки и решении налогового органа расчета суммы доначисленного налога и ссылки на первичные документы, вопреки положениям ст.100 и 101 НК РФ и т.д. (см. постановления ФАС Московского округа от 21 ноября 2002 года N КА-А40/7674-02; ФАС Северо-Западного округа от 18 апреля 2003 года N А05-10496/02-539/13; ФАС Уральского округа от 4 декабря 2002 года N Ф09-2512/02-АК).[18]

Кроме того, в  нарушение ст.69 НК РФ налоговые органы в некоторых случаях неисполнения налогоплательщиком обязанности по уплате налогов не направляют требование об уплате налога и соответствующих пеней, часто не соблюдается и предусмотренный ст.70 НК РФ срок направления таких требований. В связи с этим возникает вопрос о возможности повторного взыскания налоговых платежей и проведения соответствующих контрольных мероприятий. Однако целый ряд норм Налогового кодекса однозначно запрещает подобную практику, и этими положениями руководствуются арбитражные суды при вынесении соответствующих решений. При этом судебные органы исходят из содержания принципа однократности привлечения к налоговой ответственности, закрепленного в п.2 ст.108 НК РФ: никто не может быть привлечен повторно к ответственности за совершение одного и того же налогового правонарушения.

Так, в постановлении  Федерального арбитражного суда Центрального округа от 20 января 2003 года по делу N А64-3633/02-13 указано, что ответчик допустил грубое правонарушение правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения, выразившееся в отсутствии первичных документов на реализацию товара, что повлекло занижение налоговой базы по налогу на пользователей автомобильных дорог, налогу на содержание жилищного фонда и социально-культурной сферы, налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость, однако четырехкратное наложение штрафа за одно и то же правонарушение противоречит требованиям п.2 ст.108 НК РФ.

Пункт 7 ст.114 НК РФ предусматривает возможность  взыскания санкции с недобросовестного  налогоплательщика исключительно  в судебном порядке. Поэтому даже в том случае, когда налогоплательщик согласен с взысканием санкций, налоговые органы вынуждены обращаться в суд. Это не только загружает судебные органы, но и вынуждает налогоплательщика уплачивать сумму государственной пошлины, что является существенным нарушением его прав. Было бы разумно внести дополнение в ст.104 НК РФ, предусматривающее право налогового органа на бесспорное списание признанных налогоплательщиком сумм налоговых санкций.

В целях защиты прав налогоплательщика и осуществления  правоприменительной деятельности с учетом принципов презумпции невиновности налогоплательщика и однократности привлечения к налоговой ответственности суды при рассмотрении конкретных дел часто учитывают смягчающие обстоятельства, позволяющие снизить санкцию, а при разрешении споров с участием производственных организаций исходят из степени значимости предприятия для экономики региона.

Наличие такой  судебной практики позволило Высшему  Арбитражному Суду обобщить подобные решения и рекомендовать арбитражным  судам учитывать сложившуюся тенденцию при рассмотрении данной категории дел. Так, в п.10 Обзора практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений части первой Налогового кодекса РФ, утвержденного информационным письмом Президиума ВАС РФ от 17 марта 2003 года N 71, отмечено, что суд правомерно отказал налоговому органу в удовлетворении требований о взыскании с налогоплательщика штрафа, поскольку в решении о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не были указаны характер и обстоятельства допущенного правонарушения. В пункте 18 Обзора еще раз подчеркнуто, что требование налогового органа о взыскании суммы налоговой санкции не может быть удовлетворено судом в случае неправильной квалификации заявителем правонарушения, совершенного ответчиком.

Отмеченные нарушения  законности в деятельности налоговых  органов связаны с наличием пробелов в налоговом законодательстве, а  также с отсутствием необходимого контроля со стороны МНС России за соответствующими территориальными налоговыми органами, направленного на обеспечение законности и обоснованности использования ими своих полномочий при выявлении и пресечении нарушений налогового законодательства и при выполнении требований налогового процесса.

Несмотря на то что реализация функций налогового контроля - одна из основных задач налоговых органов всех уровней, непосредственное осуществление регулярного налогового контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах конкретными налогоплательщиками сосредоточено преимущественно в инспекциях МНС России по районам, городам без районного деления и районам в городах*. Поэтому деятельность судов, связанная с рассмотрением налоговых споров в новых условиях, должна строиться с учетом не только ранее названных принципов, но и принципа законности судебных решений, гарантирующего полноценную защиту прав налогоплательщика и соблюдение его экономических и правовых интересов.[4]

С этой целью  в ст.105 НК РФ, определяющую порядок  рассмотрения дел и исполнения решений  о взыскании налоговых санкций, следует внести дополнение, на основании которого при рассмотрении дела о взыскании налоговых санкций арбитражные суды и суды общей юрисдикции должны проверять законность решения, вынесенного налоговым органом, устанавливать иные обстоятельства дела, имеющие существенное значение для вынесения решения.

Кроме того, необходимо существенно дополнить ст.138 НК РФ, определяющую порядок обжалования  актов налоговых органов, действий или бездействия их должностных  лиц, положением, согласно которому обжалование актов налоговых органов приостанавливает их исполнение со дня подачи указанной жалобы в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) или в суд.

Анализ практического  опыта, накопленного федеративными  зарубежными государствами в  области налогового контроля, позволяет сделать вывод* о том, что необходимыми элементами высокоразвитой системы контроля за соблюдением налогового законодательства являются:

- применение  эффективных форм, приемов и методов  налоговых проверок, основанных  как на разработанной налоговым ведомством единой комплексной стандартной процедуре организации контрольных проверок, так и на прочной законодательной базе, предоставляющей налоговым органам широкие полномочия в сфере налогового контроля для воздействия на недобросовестных налогоплательщиков;

- наличие эффективной  системы отбора налогоплательщиков  для проведения контрольных проверок, дающей возможность выбрать наиболее  оптимальное направление использования  ограниченных кадровых и материальных  ресурсов налоговых органов, добиться максимальной результативности налоговых проверок при минимальных затратах усилий и средств, затрачиваемых на их проведение, за счет отбора для проверок таких налогоплательщиков, вероятность обнаружения налоговых нарушений у которых представляется наибольшей;

- использование  системы оценки работы налоговых  инспекторов, позволяющей объективно  учесть результаты деятельности  каждого из них, эффективно  распределять нагрузку при планировании  контрольной работы.

Чтобы определить основные принципы налоговой ответственности (к числу которых можно отнести принцип однократности привлечения к ответственности, принцип соблюдения налоговой тайны и т.д.), надо разрешить проблему правовой природы налоговой ответственности. Важно определить налоговую ответственность как разновидность административной ответственности, а для выявления принципов налоговой ответственности необходимо обратиться к принципам административного права и административного законодательства, закрепленного в нормах Кодекса РФ об административных правонарушениях. Учитывая процессуальный характер положений ст.108 НК РФ, следует также обратиться к принципам осуществления правосудия и защиты прав налогоплательщиков, установленных в ГПК РФ и АПК РФ. Только наиболее полный учет всех этих принципов позволит сформировать и усовершенствовать принципы налогового контроля и налоговой ответственности в России.[8]