Амортизация основных фондов гостиничного предприятия

 
 

Амортизация - это  важнейший источник воспроизводства  и научно-технического развития хозяйства. Это связано не только с ее суммарной величиной (ее доля в себестоимости продукции составляет в среднем по промышленности от 20% до 40%), но и с минимальной по сравнению с прибылью зависимостью от результатов текущей хозяйственной и финансовой деятельности, следовательно, надежностью получения денежных средств. 

Эффективное использование  амортизации создает финансовые стимулы для развития научно-технического прогресса. К таковым можно отнести: 

· механизм ускоренной амортизации, который означает, как  правило, удвоение нормы амортизационных  отчислений, следовательно, вдвое сокращается  срок окупаемости, ускоряется выбытие  старых основных фондов, и значит, стимулируются  финансовые вложения в новые; 
 

· льготы по налогу на прибыль связаны с обязательным и полным использованием амортизации  на реновацию только для финансирования капиталовложений (производственных и  на жилье); 

· коррекция стоимости  основных фондов и норм амортизационных  отчислений, законодательно регламентируемая государством, помимо учета инфляции и ее сглаживания, как мера финансового воздействия предопределяет единую техническую политику и предпочтения в развитии тех или иных отраслей и производств; 

· специальный режим  начисления и использования амортизации  для отдельных коммерческих структур малого и среднего бизнеса создает  дополнительные стимулы обновления оборудования на этих предприятиях. 

Амортизация является денежным выражением физического и  морального износа основных средств. Сумма  начисленной за время функционирования основных средств амортизации должна быть равна их первоначальной (восстановительной) стоимости.

1.2 Нормы амортизации

Норма амортизации - доля (в процентах) стоимости объекта, подлежащая включению в издержки производства с установленной периодичностью на протяжении срока полезного использования  или отнесению за счет соответствующих  источников. [16, С. 203].

Процесс начисления амортизации указан в Положении  по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденный Приказом Министерства финансов Российской Федерации  от 30.03.2001 N 26н. С 1 января 2002 г. начала действовать глава 25 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой предусмотрены другие способы начисления амортизации основных средств для исчисления налога на прибыль организаций.

Организации при  принятии объекта основных средств к бухгалтерскому (налоговому) учету самостоятельно определяют нормы амортизации в соответствии с выбранным способом ее начисления в рамках установленных диапазонов сроков полезного использования. Амортизация по объектам основных средств начисляется ежемесячно.

В настоящее время  начисление амортизации по объектам основных средств производится одним из следующих способов:

линейный способ начисления амортизации;

нелинейный способ начисления амортизации;

метод (способ) уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг);

способ списания стоимости по сумме чисел лет  срока полезного использования.

Обязательным условием является то, что применение одного из способов начисления амортизации  по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Срок полезного  использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Определение этого срока  производится, исходя из:

ожидаемого срока  использования этого объекта  в соответствии с ожидаемой производительностью  или мощностью;

ожидаемого физического  износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий  и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

нормативно-правовых и других ограничений использования  этого объекта (например, срок аренды). [17, С. 104].

В налоговом учете  основных средств, в соответствии со статьей 258 НК РФ, амортизируемое имущество  распределяется по амортизационным  группам в соответствии со сроками  его полезного использования. Всего  установлено 10 амортизационных групп, которые дифференцированы в зависимости  от сроков полезного использования.

В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

Начисление амортизационных  отчислений по объекту основных средств  начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта  к бухгалтерскому (налоговому) учету. Начисление амортизации по объекту  амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо, когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

В течение срока  полезного использования объекта  основных средств начисление амортизационных  отчислений не приостанавливается, кроме  случаев перевода его по решению  руководителя организации на консервацию  на срок более трех месяцев, а также  в период восстановления объекта, продолжительность  которого превышает 12 месяцев.

Начисление амортизационных  отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.

В ПБУ 6/01 дан перечень объектов основных средств, стоимость  которых не погашается, т.е. амортизация  не начисляется (по таким объектам основных средств, а также объектам основных средств некоммерческих организаций  начисление износа производится в конце  отчетного года по установленным  нормам амортизационных отчислений, а движение сумм износа по указанным  объектам учитывается на отдельном  забалансовом счете). К ним относятся:

объекты жилищного  фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.);

объекты внешнего благоустройства  и другие аналогичные объекты (лесного  хозяйства, дорожного хозяйства, специализированные сооружения судоходной обстановки и  т.п.);

продуктивный скот, буйволы, волы и олени;

многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного  возраста.

Начиная с бухгалтерской  отчетности за 2002 г., приобретенные  книги, брошюры и тому подобные издания, а также объекты основных средств стоимостью не более 10000 руб. за единицу разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию. А в целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением. [11, С. 17-21].

Также не подлежат амортизации  объекты основных средств, потребительские  свойства которых с течением времени  не изменяются, - земельные участки  и объекты природопользования.

Начисление амортизации  объектов основных средств, не используемых в производственной деятельности, отражается за счет собственных источников, образованных из прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

1.3 Виды амортизационной  политики предприятия

Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 регламентируются методы амортизационной  политики предприятия для целей  бухгалтерского учета основных средств. В пункте 18 Положения перечислены  эти методы:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

способ списания стоимости по сумме чисел лет  срока полезного использования;

способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг). 

Для целей налогового учета статьей 259 главы 25 НК РФ установлено, что налогоплательщики начисляют  амортизацию линейным и нелинейным методами. Применение нелинейного метода начисления амортизации не допускается  в отношении зданий, сооружений, передаточных устройств, входящих в  восьмую-десятую амортизационные  группы (то есть, со сроком полезного  использования более 20 лет). Выбранный  налогоплательщиком метод начисления амортизации не может быть изменен  в течение всего периода начисления амортизации по объекту амортизируемого  имущества (п. 3 ст. 259 НК РФ). [10, С. 40-42]. 

Рассмотрим подробнее  виды (методы) амортизационной политики предприятия.

1.3.1 Метод (способ) уменьшаемого остатка

При методе уменьшаемого остатка годовая сумма начисленной  амортизации рассчитывается исходя из определяемой на начало отчетного  года недоамортизированной стоимости (разности амортизируемой стоимости  и суммы начисленной до начала отчетного года амортизации) и нормы  амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования  объекта и коэффициента ускорения, принятого организацией. [17, С. 106].

Амортизационные отчислений за год определяется следующим образом:

где А.С. - амортизируемая стоимость объекта основных средств;

На - годовая норма амортизации в процентах от амортизируемой стоимости объекта, рассчитывается по формуле исходя из срока полезного использования (расчет приведен ниже):

,

где СПИ - срок полезного  использования объекта основных средств в годах;

К - повышающий коэффициент.

Сумма ежемесячных  амортизационных отчислений (Ам) рассчитывается ежегодно, исходя из годовой суммы  амортизационных отчислений по формулам:

где 12 - количество месяцев  в году. 

При применении данного  способа начисления амортизации у организаций может возникнуть много неясностей. Так как исходной величиной при исчислении величины амортизации для данного способа является остаточная стоимость объекта на начало отчетного года и норма амортизации, то процесс ее начисления будет происходить практически бесконечно (точнее, пока остаточная стоимость объекта на 1 января не станет меньше 0,01 коп.). Скорее всего, организациям следует отойти от правил исчисления, установленных ПБУ 6/01, и оперировать установленным сроком полезного использования объекта, после окончания, которого вся первоначальная стоимость должна быть амортизирована. Для этого в последний месяц использования объекта необходимо будет списать его остаточную стоимость. 

Еще одна сложность  при использовании этого способа  начисления амортизации возникает  у организации при вводе объекта  с января по ноябрь. На 1 января года, введения объекта в эксплуатацию, его первоначальная стоимость, не говоря уже об остаточной, нулевая (объекта на эту дату в бухгалтерском учете нет, появляется он позже). Если жестко следовать требованиям ПБУ 6/01, то начислять амортизацию в год введения объекта организации не имеют право. Однако объект введен и используется при получении доходов организации. Пункт же 21 ПБУ 6/01 требует начать начисление амортизации с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету. Если исходить из этой нормы, то независимо от месяца введения объекта «годовая сумма амортизационных отчислений» по этому способу будет величиной постоянной, так как исходными данными для ее определения, как было сказано выше, являются: остаточная стоимость объекта на начало отчетного года и норма амортизации. А эти две величины, когда бы объект не был введен, будут иметь одни и те же значения. Таким образом, независимо от того введен ли объект в январе или же в ноябре, «годовая сумма амортизационных отчислений» будет одинаковой.

1.3.2 Способ списания  стоимости пропорционально объему

продукции (работ, услуг)

Этот способ начисления амортизации объекта основных средств  заключается в начислении амортизации  исходя из амортизируемой стоимости  объекта и отношения натуральных  показателей объема продукции (работ, услуг), выпушенной в (текущем) периоде  к ресурсу объекта.

Под ресурсом объекта  понимается количество продукции (работ, услуг), в натуральных показателях, которое в соответствии с технической  документацией может быть выпущено на протяжении всего срока эксплуатации объекта. Проведя модернизацию такого объекта, организация может пересмотреть срок его полезного использования  в сторону увеличения, а это  повлечет за собой и увеличение предполагаемого  объема выпускаемой продукции.

Амортизационные отчисления рассчитываются производительным способом в каждом отчетном году по следующей  формуле:

где АОi- сумма амортизационных отчислений в отчетном году i;

А.С. - амортизируемая стоимость объекта основных средств;

ОПРi - прогнозируемый объем выпуска продукции в течение срока эксплуатации;

i =1, - годы срока полезного использования объекта.

1.3.3 Способ списания  стоимости по сумме чисел лет  срока полезного использования

Применение этого  метода предполагает определение годовой  суммы амортизационных отчислений исходя из амортизируемой стоимости  основных средств и отношения, в  числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока его полезного использования.

Сумма чисел лет срока полезного использования объекта определяется по следующей формуле:

, где СЧЛ - сумма  чисел лет выбранного организацией  самостоятельно в пределах установленного  диапазона срока полезного использования  объекта;

СПИ - выбранный организацией самостоятельно в пределах установленного диапазона срок полезного использования  объекта.

Например, если срок службы основного средства составляет 5 лет, то сумма чисел лет будет  равной . Следовательно, в первый год будет списана 1/3 его стоимости (5/15 = 1/3), во второй год - 4/15 и т. д.

1.3.4 Сравнительный  анализ методов амортизации

Рассмотрим на примере  вопрос выбора способа начисления амортизации, проанализировав плюсы и минусы каждого из способов, предусмотренных  ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Пусть  первоначальная стоимость шлифовального  станка равна 150.000 руб., полезный срок использования - 5 лет.

Таблица 1.1 - Расчет амортизации 

Год эксплуатации 
 

Сумма амортизации, исчисленная 
 
 

Линейным способом 
 

Способом уменьшаемого остатка 
 

Способом списания стоимости по сумме чисел лет  полезного использования 
 

Способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) 
 
 

Объем выпуска, шт. 
 

Сумма амортизации 
 

1-й 
 

30 000 
 

60 000 
 

50 000 
 

3 000 
 

30 000 
 

2-й 
 

30 000 
 

36 000 
 

40 000 
 

4 000 
 

40 000 
 

3-й 
 

30 000 
 

21 600 
 

30 000 
 

2 000 
 

20 000 
 

4-й 
 

30 000 
 

12 960 
 

20 000 
 

2 000 
 

20 000 
 

5-й 
 

30 000 
 

7 776 
 

10 000 
 

4 000 
 

40 000 
 

Примечание - в расчете  способом уменьшаемого остатка коэффициент  ускорения равен 2. 

Из таблицы видно, что при линейном способе амортизационные  отчисления распределяются равномерно по годам эксплуатации. При способе  уменьшаемого остатка организация  большую часть амортизации начисляет  в первые годы эксплуатации шлифовального  станка, а затем постепенно снижает  начисления. Для способа списания стоимости по сумме чисел лет  полезного использования самые  большие отчисления приходятся на первые годы эксплуатации объекта основных средств. В последующие годы сумма  амортизационных отчислений довольно резко падает. Очевидно, что при  списании стоимости пропорционально  объему продукции (работ) увеличение годового выпуска влечет за собой пропорциональное увеличение амортизационных отчислений. [12, С. 22-25]. 

На основе сравнительного анализа способов начисления амортизации  с помощью таблицы видно, что  самым экономически обоснованным (но не всегда возможным и не всегда более выгодным) является способ начисления пропорционально объему продукции. Если согласно расчетам организации  экономически выгодно как можно  быстрее списать балансовую стоимость  станка, к его услугам способ списания по сумме чисел лет полезного  использования. Для фондоемких крупных  производств, видимо, окажется полезным способ уменьшаемого остатка.

1.4 Начисление амортизации  в целях налогообложения. Линейный  и нелинейный способы

В отличие от четырех  вышеперечисленных способов начисления амортизации в бухгалтерском  учете, в целях налогообложения  следует применять один из двух методов  начисления амортизации - линейный и  нелинейный.

В налоговом учете  введено такое понятие как  «амортизационные группы» (ст. 258 НК РФ). Амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в  соответствии со сроком его полезного  использования, в течение которого объект основных средств служит для  выполнения целей деятельности организации. [11, С. 17-21].

Срок полезного  использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества  с учетом его принадлежности к  амортизационной группе и Классификации  основного средства, утвержденной Правительством РФ.

Установлено десять амортизационных групп (п. 3 ст. 258 НК РФ):

Таблица 1.2 -

Амортизационные группы 

Группы 
 

Срок полезного  действия имущества 
 

1 
 

от 1 года до 2 лет  включительно 
 

2 
 

Свыше 2 лет до 3 лет  включительно 
 

3 
 

Свыше 3 лет до 5 лет  включительно 
 

4 
 

Свыше 5 лет до 7 лет  включительно 
 

5 
 

Свыше 7 лет до 10 лет  включительно 
 

6 
 

Свыше 10 лет до 15 лет  включительно 
 

7 
 

Свыше 15 лет до 20 лет включительно 
 

8 
 

Свыше 20 лет до 25 лет  включительно 
 

9 
 

Свыше 25 лет до 30 лет включительно 
 

10 
 

Свыше 30 лет 

Налогоплательщик  вправе сам определять конкретный срок полезного использования основного  средства в пределах диапазона сроков в каждой группе. Для основных средств, не указанных в амортизационных  группах, срок полезного использования  устанавливается налогоплательщиком самостоятельно в соответствии с  техническими условиями и рекомендациями организаций - изготовителей (п. 5 ст. 258).

С 1 января 2002 года для  целей налогового учета используется "Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы" (утв. Постановлением Правительства РФ от 01.01.02 №1).

Если сравнить сроки, установленные ранее Едиными  нормами амортизационных отчислений, утвержденными Постановлением Совмина  СССР от 22.10.90 N 1072, и сроки на основании Классификации, можно сказать следующее - сроки полезного использования в амортизационных группах значительно уменьшены. Это позволяет налогоплательщикам намного быстрее возмещать средства, вложенные в приобретение основных средств. Например, годовая норма амортизации по средствам копирования и оперативного размножения (шифр 44804), согласно Постановлению N 1072, была 12,5 %, а срок амортизации 8 (100 % : 12,5%) лет. Теперь такое средство относится к 3 группе, и срок его полезного использования определяется в пределах от 3 до 5 лет. В 3 группу включены компьютеры, радиотелефоны, легковые автомобили (за некоторыми исключениями), а различная мебель - в 4группу. При отнесении имущества к группе необходимо руководствоваться кодам ОКОФ.

Рассмотрим подробней  линейный и нелинейный способы. Линейный способ заключается в равномерном  начислении организацией амортизации  в течение всего нормативного срока службы или срока полезного  использования объекта основных средств. Сумма амортизационных  отчислений за месяц (Ам) при линейном способе определяется исходя из амортизируемой стоимости объекта и нормы  амортизации, начисленной исходя из срока полезного использования  этого объекта:

,

где - амортизируемая стоимость объекта основных средств;

- годовая норма  амортизации в процентах от  амортизируемой стоимости объекта,  рассчитывается по формуле исходя  из срока полезного использования  (расчет приведен ниже);

,

где СПИ - срок полезного  использования объекта основных средств в годах;

12 - количество месяцев  в году.

В налоговом учете  нет понятия годовой нормы  амортизации, поэтому сумма амортизационных  отчислений за месяц рассчитывается, исходя из срока полезного использования, выраженного в месяцах, по формуле:

Преимущество нелинейного  метода заключается в том, что  на первоначальном этапе начисления амортизации можно использовать более ускоренный механизм. Это происходит вследствие того, что при нелинейном методе месячная норма амортизации определяется по следующей формуле:

,

где К - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости объекта;

n - срок полезного использования объекта в месяцах.

При нелинейном методе амортизация начисляется в два  этапа. На первом этапе основные средства амортизируются указанным выше методом  до достижения нормы амортизации  в размере 80% стоимости данного  объекта. С месяца, следующего за тем, в котором остаточная стоимость  объекта амортизируемого имущества  достигнет 20% первоначальной стоимости  этого объекта, амортизация по нему начисляется в следующем порядке (п. 5 ст. 259 НК РФ):

остаточная стоимость  объекта амортизируемого имущества  в целях начисления амортизации  фиксируется как его базовая  стоимость для дальнейших расчетов;

сумма начисленной  за один месяц амортизации в отношении  объекта амортизируемого имущества  определяется путем деления базовой  стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения  срока его полезного использования.

В связи с этим возникает вопрос: можно ли определить, в каком месяце амортизация достигнет 80% первоначальной стоимости амортизируемого  объекта. Расчеты показали, что при  сроке полезного использования  один год 80% достигается через 9 месяцев, т.е. на 10-й, 11-й и 12-й месяцы начисление амортизации будет происходить  равномерно. Соответственно, если срок полезного использования составляет 2 года, то 80% будут достигнуты через 19 месяцев; 3 года - через 29; 4 года - через 38; 5 лет - через 48; 6 лет - 58; 7 лет - 67; 8 лет - 77; 9 лет - 87; 10 лет - 96; 11 лет - 106; 12 лет - 116; 13 лет - 125; 14 лет - 135; 15 лет - 145; 16 лет - 154; 17 лет - 164; 18 лет - 174; 19 лет - 183; 20 лет - 193 месяца и т.д. [13, С. 41-43].

Так как, согласно главе 25 НК РФ, для расчета налога на прибыль  организаций используются только два  метода начисления амортизации (линейный и нелинейный), то целесообразно  сравнить их на одном примере (см. приложение А, таблица А.1, С. 41).

Пусть срок полезного  использования имущества по договору лизинга (ускоряющий коэффициент 3) составляет 10 лет (5 амортизационная группа в  соответствии с Главой 25 НК). При  линейном методе начисления амортизации  ежемесячная норма составит 0,83% (с  коэффициентом 3 - 2,5%), при нелинейном методе норма амортизации в первый месяц составит 1,67%, во второй месяц - 1,58% (с коэффициентом 3 - 4,8%) и т. д.

Как видно из представленной таблицы (см. приложение А, таблица А.1, С. 41), при нелинейной амортизации остаточная стоимость имущества со сроком полезного использования 10 лет достигает значения 20% первоначальной стоимости за 32 месяца, как и при линейной амортизации. Но при нелинейной амортизации оставшиеся 20% будут списываться в качестве амортизационных отчислений в течение последующих 88 месяцев (7,3 года) по 0,22% ежемесячно. При линейной амортизации имущество полностью амортизируется за 40 месяцев.

Представленный ниже график показывает распределение величины амортизационных отчислений в течение  срока полной амортизации.

Рисунок 1 - График амортизационных  отчислений, рассчитанных для оборудования со сроком полезного использования 10 лет с коэффициентом ускорения 3

Как видно из графика, для оборудования сроком полезного  использования 10 лет, начисление амортизации  до 32 месяца происходит более быстрыми темпами, следовательно, за этот срок будет  происходить сокращение налога на прибыль  более быстрыми темпами, чем при  линейном методе. Но после 32 месяца быстрее  списывается стоимость оборудования по линейному методу. [10, С. 40-42].

1.5 Ускоренная амортизация

Ускоренная амортизация - начисление износа основного средства с применением к норме амортизационных  отчислений повышающего коэффициента. Ускоренная амортизация позволяет  ускорить списание имущества на себестоимость  продукции, тем самым, уменьшая налогооблагаемую базу налога на прибыль организации. В практике разных стран этот метод  рассматривается как способ для  скорейшего обновления основных фондов и как механизм снижения инфляционных потерь. К преимуществам метода ускоренной амортизации можно отнести быстрое  возмещение значительной части затрат, выигрыш за счет фактора времени. Однако политика ускоренной амортизации  ведет к завышению себестоимости  и, следовательно, к завышению цены реализации произведенной продукции. В связи с этим, практика применения ускоренной амортизации в России пока незначительна. Более широко ускоренная амортизация до последнего времени применялась в практике хозяйствования малых предприятий.