Амортизация основных средств в бухгалтерском учете

18

РЕФЕРАТ

На тему: Амортизация основных средств в бухгалтерском учете

1.      Организационно-нормативное регулирование учета амортизации основных средств

1.1. Определение стоимости основных средств

Эффективностью, выполнения задач учета основных средств организации является необходимость разработки системы документооборота и определении лиц, ответственных за сохранность и перемещение объектов основных средств.  Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы являются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Формы первичной документации для учета основных средств и краткие указания по их заполнению утверждены постановлением Госкомстата России.

Порядок бухгалтерского учета основных средств регулируется ПБУ 6/01 «Учет основных средств» и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств.

Порядок налогового учета основных средств регулируется 25 главой Налогового Кодекса РФ и Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы.

Для правильного ведения учета основных средств, их классифицируют по назначению, видам, принадлежности и степени использования.

Различают первоначальную, остаточную и восстановительную стоимость основных средств. Поэтому одним из главных условий правильного учета объектов основных средств, считается единый принцип их оценки.

В связи с этим, бухгалтеру организации следует применять одинаковые методы оценки основных средств, это позволит минимизировать трудозатраты, а также добиться одинаковых показателей первоначальной стоимости основного средства в налоговом и бухгалтерском учете.

Основные средства принимаются к налоговому и бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

Для правильного определения первоначальной стоимости основных средств в организации, бухгалтер использует следующие способы поступления объекта основных средств.

1.      приобретенные за плату;

2.      внесенные в качестве вклада в уставный капитал;

3.      полученные безвозмездно;

4.      подлежащие переоценке;

5.      приобретенные за иностранную валюту;

6.      изготовленные самой организацией;

7.      выявленные при инвентаризации.

В бухгалтерском учете, первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах) кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

Не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Амортизируемые основные средства принимаются к налоговому учету по первоначальной стоимости, определяемой в соответствии со статьей 257 НК.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК.

При определении первоначальной стоимости объекта основных средств для целей налогообложения, существуют расходы, которые не включаются в первоначальную стоимость.

К таким расходам относятся расходы, отнесенные 25 главой НК РФ к внереализационным и прочим расходам, особый порядок признания которых в уменьшение прибыли установлен отдельными положениями главы 25 НК РФ.

Наиболее распространенными видами расходов, которые не включаются в первоначальную стоимость основных средств, являются:

- расходы на ремонт основных средств;

- расходы на имущественное страхование;

- расходы в виде суммовой разницы;

- расходы в виде процентов по долговым обязательствам;

- расходы на консультационные и информационные услуги.

Расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование включают страховые взносы по всем видам обязательного и добровольного страхования. Расходы по имущественному страхованию для целей налогообложения включаются в состав прочих расходов и при исчислении налоговой базы по методу начисления признаются в качестве расхода в том отчетном (налоговом) периоде, в котором согласно условиям договора были перечислены денежные средства на оплату страховых взносов.

Суммовые разницы для целей налогообложения прибыли включаются в состав внереализационных доходов и расходов.

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида при налогообложении прибыли учитываются в составе внереализационных расходов вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа. Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами и первоначальной доходности.

Расходы налогоплательщика на консультационные и иные аналогичные услуги для целей налогообложения относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.

В бухгалтерском учете первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ.

При этом в соответствии с действующим законодательством о хозяйственных обществах, при согласовании стоимости основного средства, превышающей 200 минимальных размеров оплаты труда, обязательно привлечение независимого оценщика.

Особенности определения первоначальной стоимости основного средства, переданного в качестве вклада в уставный капитал, для целей налогообложения прибыли отражены в п. 1 статьи 277 НК РФ.

Здесь мы видим, что первоначальная стоимость основного средства, полученного в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли определяется по остаточной стоимости, по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности основного средства, с учетом дополнительных расходов. Эти расходы осуществляются передающей стороной при условии, что такие расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал.

Поэтому, при получении основного средства в счет вклада в уставный капитал, организация запрашивает соответствующие документы, для подтверждения остаточной стоимости переданного имущества.

В том случае, если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого основного средства, то стоимость этого имущества в налоговом учете признается равной нулю .

Если внесение основного средства происходит физическими лицами или иностранными организациями, то стоимостью имущества признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона.

Расходы этого имущества должны быть не выше рыночной стоимости, которая в обязательном порядке подтверждается независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством государства .

В бухгалтерском учете первоначальной стоимостью основных средств, полученных организацией по договору дарения (безвозмездно), признается их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Следует отметить, что текущая рыночная стоимость определяется на основании сведений об уровне цен имущества, полученных от организаций - изготовителей, либо данных органов государственной статистики, а также на основании экспертных заключений.

При получении безвозмездно объекта основных средств, организация несет затраты по их доставке и привидению их в состояние пригодное для использования.

Таким образом организация включает эти затраты в первоначальную стоимость основных средств полученных безвозмездно, в порядке предусмотренном п.8 ПБУ 6/01.

Полученное безвозмездно имущество, в том числе и по договору дарения, организация в бухгалтерском учете признает как внереализационные доходы, согласно п.8 ПБУ 9/99 .

Для целей налогообложения прибыли, объекта основных средств полученных безвозмездно, организацией принимается к учету по первоначальной стоимости, определенной из рыночной цены на дату получения, но не ниже их остаточной стоимости для целей налогообложения прибыли по данным передающей стороны.

При безвозмездном получении объектов основных средств организация должна запросить у передающей стороны пакет документов подтверждающих остаточную стоимость переданных основных средств, либо документально заверенные данные от независимого оценщика.

Если остаточная стоимость объекта ниже его рыночной стоимости, определенной документально, то для целей как налогового учета, так и бухгалтерского первоначальная стоимость объекта будет одинаковой, так как определяется исходя из рыночной цены на дату принятия к учету.

Если же остаточная стоимость объекта основных средств, выше его рыночной стоимости, то для целей налогообложения их первоначальной стоимостью будет считаться именно остаточная стоимость, согласно данных налогового учета передающей стороны.

Следует отметить, что в данном случае первоначальная стоимость для целей налогового учета будет отличаться от первоначальной стоимости бухгалтерского учета. Для целей налогообложения первоначальной стоимостью будет считаться остаточная стоимость, а вот для целей бухгалтерского учета будет равна рыночной цене.

В соответствии с п. 15 ПБУ 6/01 коммерческая организация имеет право переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

Организация может воспользоваться таким правом один раз в год (на начало отчетного года). При этом организация должна помнить, что приняв решение о переоценке объекта основных средств, в последующем эти основные средства переоцениваются регулярно.

Для того чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости, организация принимает решение о переоценке объектов основных средств.

Но прежде чем принять решение о проведении переоценки объектов основных средств, организация проводит подготовительную работу, в частности проверяет наличие объектов основных средств, подлежащих переоценке, а также находит уровень существенности показателей бухгалтерского учета.

Если первоначальная стоимость объектов основных средств, входящих в однородную группу, на начало предыдущего года отличается от текущей (восстановительной) стоимости более чем на 5 %, то такая разница признается существенной.

В данном случае организацией должно быть принято решение о проведение переоценки объектов основных средств.

Если разница между первоначальной и текущей (восстановительной) стоимостью объектов основных средств на начало предыдущего года, менее или равна 5 %, то такая разница считается несущественной.

В данном случае переоценка основных средств, в бухгалтерском учете не производится .

Для целей налогообложения начиная с января 2002 года при проведении налогоплательщиком переоценки стоимости объектов основных средств, согласно статьи 257 НК РФ, положительная (отрицательная) сумма переоценки не признается доходом (расходом) учитываемым в налоговом учете.

Также эта сумма переоценки не принимается при определении восстановительной стоимости амортизируемого имущества и при начислении амортизации для целей налогообложения .

При приобретении организацией объектов основных средств, стоимость которых определена в иностранной валюте, оценка производиться путем пересчета иностранной валюты по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы .

Однако в соответствии с требованиями ПБУ 3/200 имущество, стоимость которого выражена в иностранной валюте, пересчитывается в рубли на дату перехода права собственности на него, и дальнейшему пересчету его стоимость не подлежит.

Исходя из этого, объект основных средств должен вводиться в эксплуатацию в тот же день, когда он был получен от поставщика, и тогда на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» никаких разниц не образуется.

Следовательно, оценка объекта основного средства в бухгалтерском учете будет совпадать с оценкой в налоговом учете.

Так как главой 25 НК РФ не определен порядок формирования первоначальной стоимости объектов основных средств, приобретенных за иностранную валюту.

В связи с этим, организация при приобретении объектов основных средств за иностранную валюту, для целей налогообложения должна руководствоваться п.1 статьи 11 НК РФ.

Согласно этой статьи первоначальная стоимость таких основных средств в налоговом учете определяется так же, как и в бухгалтерском учете по курсу на дату перехода права собственности.

Первоначальная стоимость объектов основных средств, при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных непосредственно с производством этих объектов основных средств.

Для целей налогообложения установлен особый порядок определения первоначальной стоимости объектов основных средств собственного производства, что отражено п. 1 статьи 257 НК РФ.

Стоимость таких основных средств в налоговом учете определяется как стоимость готовой продукции, исчисленная в соответствии с п. 2 статьи 319 НК РФ.

Если объекты основных средств являются подакцизными товарами, тогда в первоначальную стоимость организация должна включить также суммы акцизов.

То есть, если часть готовой продукции, произведенной с целью продажи на сторону, используется в самой организации в качестве основных средств, то оценка таких основных средств в налоговом учете осуществляется по правилам п. 2 статьи 319 НК РФ исходя из суммы прямых затрат.

Если объект основных средств не является частью товарной продукции, а изготавливается собственными силами организации специально для использования внутри организации, то оценка такого объекта в налоговом учете осуществляется исходя из суммы фактических расходов, связанных с изготовлением и доведением объекта до состояния, пригодного в эксплуатации .

В соответствии с п. 1 статьи 12 Закона № 129 - ФЗ, для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета, организация проводит инвентаризацию объектов основных средств ежегодно.

Одновременно с инвентаризацией собственных основных средств, организация проверяет основные средства, находящиеся на ответственном хранении и арендованные.

Согласно Приказа Минфина РФ № 34н и п. 28 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, выявленные при инвентаризации основные средства, оказавшиеся в излишке, организация в бухгалтерском учете приходует по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации.

Стоимость объектов основных средств выявленных в излишке, зачисляется у коммерческой организации на финансовые результаты, у некоммерческой организации зачисляется как увеличение доходов и  учитывается в составе прочих доходов на основании п. 8 ПБУ 9/99 «Доходы организации».

Выявленная при инвентаризации недостача объектов основных средств, относится на издержки производства или обращения (расходы).

В коммерческой организации убытки от недостачи имущества списываются на финансовые результаты, а у некоммерческой организации происходит увеличение расходов и учитывается в составе прочих расходов на основании п. 4 ПБУ 10/99 «Расходы организации» .

Правила определения первоначальной стоимости основных средств, выявленных при инвентаризации, для целей налогообложения прибыли появились в январе 2009г.

В соответствии с п. 1 статьи 257 НК РФ первоначальной стоимостью основных средств, выявленных при инвентаризации, признается сумма, в которую оценено такое имущество [5, с. 411].

В соответствии с п. 20 статьи 250 НК РФ стоимость излишков имущества, выявленных при инвентаризации, включается в состав внереализационных доходов.

Согласно ст. 274 НК РФ внереализационные доходы, полученные в натуральной форме, учитываются при определении налоговой базы исходя из цены сделки с учетом положений ст. 40 НК РФ.

Налоговое законодательство содержит различные методы определения рыночной цены, которые отражены в п. п. 4-11 ст. 40 НК РФ.

Таким образом, организации необходимо выбрать метод, для определения рыночной стоимости имущества, выявленного в ходе проведения инвентаризации.

Так как в НК РФ порядок определения рыночной цены имущества рассмотрен более подробно, то организация в случае затруднения оценки стоимости основного средства при инвентаризации в целях бухгалтерского учета, может использовать порядок определения рыночной цены имущества, применяемый в налоговом учете.

Это позволит избежать разницы между бухгалтерским и налоговым учетом .

1.2. Амортизация основных средств в целях бухгалтерского учета

В процессе эксплуатации основные средства постепенно изнашиваются. Они утрачивают свои первоначальные свойства, физические качества, а также технико-эксплуатационные возможности, в результате чего уменьшается и их реальная балансовая стоимость. Поэтому организации следует обеспечить накопление средств, необходимых для приобретения новых объектов основных средств. Такое накопление достигается за счет начисления амортизации. Амортизация представляет собой процесс постепенного перенесения стоимости основных средств на себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг).

Объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

В бухгалтерском учете порядок начисления амортизации по основным средствам регулируется ПБУ 6/01 «Учет основных средств».

До 2011года лимит стоимости имущества, включаемого в состав основных средств, составлял не более 20000 рублей за единицу. Приказом Минфина России в феврале 2012 года были внесены изменения в ряд правовых актов по бухгалтерскому учету.

Теперь активы, удовлетворяющие условиям принятия в качестве основных средств, отражаются в бухгалтерском учете в составе материально-производственных запасов, в пределах лимита до 40000 рублей .

В бухгалтерском чете амортизация не начисляется:

1.      по основным средствам, которые законсервированы и не

используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации;

2.      По объектам основных средств некоммерческих организаций. По ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом;

3.      По объектам жилищного фонда, кроме объектов которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности. По ним амортизация начисляется в общеустановленном порядке;

4.      По объектам основных средств, потребительские свойства которых, с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям).

При принятии объекта основных средств, к бухгалтерскому учету, в первую очередь организация определяет срок полезного использования объекта. Сроком полезного использования основного средства считается период времени, в течение которого актив способен приносить экономические выгоды (доход). Для отдельных групп основных средств, срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

В бухгалтерском учете срок полезного использования определяется организациями самостоятельно и согласно п. 20 ПБУ 6/01 производится исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды) .

Выбранный срок полезного использования основных средств может быть пересмотрен организацией в случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта, в результате проведенной реконструкции или модернизации по этому объекту.

Амортизация – это экономическая характеристика, обозначающая суммы, которые возмещаются после каждого цикла производства и реализации продукции (работ, услуг) в составе выручки от реализации. Сумма амортизации, полученная в составе выручки от реализации, в активе баланса никак не выделяется и «растворяется» в составе других активов сначала в виде денежных средств, полученных от покупателей, а затем в виде другого имущества (не обязательно внеоборотных активов), приобретенных за эти деньги. В пассиве баланса в настоящее время амортизация также не отражается; она уменьшает остаточную стоимость основных средств, показываемых в активе баланса .

Согласно п.18 ПБУ 6/01, амортизация на объекты основных средств, производиться следующими способами:

1.      линейным;

2.      уменьшаемого остатка;

3.      по сумме чисел лет срока полезного использования;

4.      пропорционально к объему продукции (работ, услуг).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств, производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Определение годовой суммы амортизационных отчислений по каждому из указанных способов представлено в приложении 3.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта, иначе говоря, с месяца, в котором остаточная стоимость объекта становиться равной нулю, или списание этого объекта с бухгалтерского учета, что происходит в случае выбытия этого объекта из организации.

В течение всего срока полезного использования объектов основных средств, начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев их нахождения на реконструкции и модернизации, а также если по решению руководителя организации, объекты основных средств были переведены на консервацию на срок более трех месяцев.

Приостанавливается начисление амортизационных отчислений и на период восстановления объектов основных средств, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

В связи с тем, что затраты на модернизацию и реконструкцию объекта основных средств могут увеличивать первоначальную стоимость объекта, тогда организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.

Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете 02 «Амортизация основных средств». Счет 02 «Амортизация основных средств» корреспондирует с другими счетами бухгалтерского учета (приложение 6). Корреспонденция счетов по учету начисления и списания сумм амортизации в бухгалтерском учете представлена в приложении 7.

Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств, производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.