Аудит учетной политики. 6

     Аудит учетной политикиАудит  учетной политики

     Цель  аудита учетной политики заключается  в составлении мнения о ее соответствии нормам действующего законодательства и оценке достоверности бухгалтерской  отчетности организации исходя из требований Положения по бухгалтерскому учету  «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98), утвержденного приказом Минфина  России от 09.12.1998 № 60н, а также с  учетом следующих допущений: 

     — имущественной обособленности организации; 

     — последовательности применения учетной  политики; 

     — временной определенности фактов хозяйственной  деятельности. При проведении аудиторской  проверки необходимо установить: 

     — наличие и состав распорядительных документов по учетной политике; 

     — соответствие формы и сроков принятия документов по учетной политике требованиям  нормативных актов; 

     — последовательность применения учетной  политики; 

     — наличие способов учета, отличных от установленных нормативными документами, но позволяющих организации достоверно отразить ее имущественное состояние  и финансовые результаты; 

     — полностью ли раскрыты избранные  при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений пользователями бухгалтерской отчетности; 

     — соблюдение учетной политики. 

     Для ознакомления с учетной политикой  при проведении аудита изучаются  и оцениваются основные принципы организации бухгалтерского учета  и документооборота проверяемого предприятия. При этом устанавливается наличие  и состав распорядительных документов, определяющих учетную политику. 

     Информационной  базой для ознакомления с содержанием  учетной политики являются: 

     1) приказ (распоряжение и т.п.) об  учетной политике проверяемой  организации; 

     2) рабочий план счетов бухгалтерского  учета; 

     3) перечень утвержденных форм первичных  документов и форм документов  для внутренней бухгалтерской  отчетности; 

     4) правила документооборота и технологии  обработки учетной информации; 

     5) утвержденные методики учета  отдельных показателей и другие  приложения к приказу об учетной  политике проверяемой организации; 

     6) пояснительная записка, которая  раскрывает: 

     — сведения, относящиеся к учетной  политике организации; 

     — избранные при формировании учетной  политики отличные от предыдущего года способы ведения бухгалтерского учета; 

     — изменения в учетной политике, существенно влияющие на оценку и  принятие решений пользователей  бухгалтерской отчетности в отчетном году или периодах, следующих за отчетным; 

     — дополнительные данные о событиях после  отчетной даты и условных фактах хозяйственной  деятельности, прекращении операций, аффилированных лицах, прибыли, приходящейся на одну акцию. 

     Изучив  и проанализировав представленную информационную базу, важно определить, не является ли формальным отношение  руководства клиента к формированию и исполнению учетной политики. Наличие  вовремя изданных и правильно  оформленных приказа (распоряжения) об учетной политике и других соответствующих  распорядительных документов не может  в достаточной мере свидетельствовать  об использовании учетной политики в качестве инструмента управления организацией. 

     Аудитор должен проверить, соблюдается ли установленный  ПБУ 1/98 порядок принятия учетной  политики: 

     — издан ли приказ (распоряжение) руководителя организации об учетной политике (п. 9 ПБУ 1/98). Следует отметить, что  вновь созданное предприятие  должно оформить избранную учетную  политику 

     не  позднее 90 дней со дня приобретения прав юридического лица (государственной  регистрации); 

     — утверждены ли рабочий план счетов, формы используемых нетиповых первичных  документов, правила документооборота и технология обработки учетной  информации, порядок проведения инвентаризации и методы оценки имущества, порядок  контроля хозяйственных операций и  др. (п. 5 ПБУ 1/98); 

     — издавался ли приказ о дополнениях, вносимых в учетную политику (п. 16 ПБУ 1/98); 

     — издавался ли приказ об изменении  учетной политики (п. 17 ПБУ 1/98). 

     Дополнения  в учетную политику в течение  года могут быть внесены в момент приобретения организацией активов  или при возникновении фактов деятельности, имеющих вариантность в законодательстве, но не имеющих  аналогов в практике данной организации. 

     Изменения в учетной политике могут иметь  место в следующих случаях: 

     — существенного изменения условий  деятельности (реорганизация, смена  собственников, изменение видов  деятельности); 

     — изменений российского законодательства или системы нормативного регулирования  бухгалтерского учета в России; 

     — разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. 

     Изменения в учетной политике должны быть обоснованы. Аудитор может провести тестирование предоставленного приказа (распоряжения) об учетной политике, которое помогает аудитору выявлять, какие из аспектов учетной политики отражены не в полной мере. 

     Для оценки полноты и правильности положений  учетной политики аудитор должен убедиться, что в соответствующих  распорядительных документах содержится информация, обосновывающая выбор организацией способов бухгалтерского учета и  особенности применения способов учета, исходя из специфики условий хозяйствования, отраслевой принадлежности. 

     Таким образом, информация об учетной политике является одним из объектов аудиторской  проверки. Аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской  отчетности, должно распространяться в равной степени и на информацию об учетной политике.

 
 

     Правила проведения аудита учетной  политики организации

 
 
 

     Аудит учетной политики является одним  из важнейших разделов аудита, результаты которого могут повлиять на выражение  мнения аудитора о достоверности  финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица.

 

     Аудиторскую проверку учетной политики целесообразно  разделить на два этапа:

 

     На  первом этапе оценивается система  внутреннего контроля по организации  учетной политики. Для проведения такой оценки удобно использовать разработанные  тесты или вопросники с приложением  к ним соответствующих ответов  опрашиваемого и примечаний аудитора. На втором этапе проводится анализ учетной политики организации для  целей бухгалтерского и налогового учета.На первом этапе аудитор определяет систему внутреннего контроля и  порядок документооборота в организации.Общая  оценка системы внутреннего контроля проводится в соответствии с утвержденной во внутрифирменных стандартах методикой  оценки (например, можно использовать балльную систему оценки).

 

     На  втором этапе проверки учетной политики для целей бухгалтерского учета  рекомендуется заполнить таблицу, сопроводив каждый элемент учетной  политики ответами на поставленные вопросы  и примечаниями аудитора.

 

     Аудит для целей бухгалтерского учета

 

     В ходе проверки аудитору необходимо тщательно  изучить и проанализировать учетную  политику аудируемого лица. Целью  проверки является не только подтверждение  факта наличия утвержденной учетной  политики и отражения в ней  способов ведения учета организации, но и оценка правильности и рациональности выбранных методов и форм, регламентирующих методические и организационные  основы ведения бухгалтерского учета  и порядка налогообложения.

 

     При проверке учетной политики следует  ознакомиться со следующими документами  аудируемого лица:

     приказом (распоряжение) об учетной политике проверяемой организации;

     рабочим планом счетов бухгалтерского учета;

     перечнем  утвержденных форм первичных документов и форм документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

     правилами документооборота и технологии обработки  учетной информации;

     методикой учета отдельных показателей  и другими приложениями к приказу  об учетной политике проверяемой  организации;

     пояснительной запиской к балансу, которая раскрывает сведения, относящиеся к учетной  политике организации, избранные при  формировании учетной политики, отличные от предыдущего года способы ведения  бухгалтерского учета;

     изменениями в учетной политике, существенно  влияющими на оценку и принятие решений  пользователей бухгалтерской отчетности в отчетном году или в периодах, следующих за отчетным.

 

     Аудит учетной политики для целей бухгалтерского учета является одним из важнейших  разделов аудита, результаты которого могут повлиять на выражение мнения аудитора о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого  лица.

 

     Аудитору  следует собрать ответы на следующие  вопросы:

     имеется ли организационно-распорядительная документация о принятии организацией учетной  политики;

     имеется ли в организации учетная политика;

     утверждено  ли положение о бухгалтерской  службе;

     утверждены  ли должностные инструкции работников бухгалтерии;

     ознакомлены ли конечные исполнители с положениями  учетной политики;

     корректируются  ли (в случае необходимости) положения  учетной политики в связи с  изменениями в законодательстве РФ, существенными изменениями условий  деятельности организации и разработкой  новых способов ведения учета;

     оформляются ли изменения и дополнения учетной  политики соответствующей организационно-распорядительной документацией;

     сдается ли выписка из учетной политики в  налоговое органы;

     утвержден ли график документооборота;

     имеются ли положения, регламентирующие отдельные  положения учетной политики;

     имеется ли служба внутреннего аудита (ревизионная  комиссия);

     имеются ли в полном составе приказы, распоряжения по учетной политике;

     утвержден ли график проведения инвентаризации;

     проводятся  ли инвентаризации в соответствии с  утвержденным графиком;

     проводятся  ли обязательные инвентаризации;

     проводятся  ли внезапные инвентаризации кассы, складских помещений;

     ограничен ли доступ к информации бухгалтерского учета и отчетности;

     определен ли порядок хранения документов бухгалтерского учета;

     определены  ли лица, ответственные за хранение бухгалтерских документов.

 

     Общая оценка системы внутреннего контроля проводится в соответствии с утвержденной во внутрифирменных стандартах методикой  оценки (например, можно использовать балльную систему оценки).

 

     На  втором этапе для проверки учетной  политики для целей бухгалтерского учета рекомендуется заполнить  рабочую таблицу, сопроводив каждый элемент учетной политики ответами на поставленные вопросы и примечаниями аудитора.

 

     Аудит для целей налогового учета

 

     Понятие учетной политики для целей налогового учета приведено в п. 12 ст. 167 НК РФ. Учетная политика для целей  налогообложения утверждается приказом (распоряжением руководителя организации) и применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим  приказом, распоряжением руководителя организации. Аудит учетной политики для целей налогового учета включает организационно-технический и методологический разделы.

 

     В рамках аудиторской проверки аудитор  должен ответить на ряд вопросов, выяснить организационно-технические моменты  ведения налогового учета на аудируемом предприятии и проанализировать следующие вопросы:

 

     1. Кем осуществляется налоговый  учет в организации:

     главным бухгалтером;

     бухгалтерской службой;

     структурным подразделением и др.

 

     2. Как составлены формы первичной  учетной документации:

     на  основе первичных документов бухгалтерского учета;

     на  основе самостоятельно разработанных  документов для налогового учета.

 

     3. Какова технология обработки  информации для налогового учета:

     ручная;

     автоматизированная.

 

     4. Как составлены формы аналитических  регистров налогового учета:

     на  основе первичных документов бухгалтерского учета;

     на  основе самостоятельно разработанных  документов для налогового учета.

 

     5. Установлен ли перечень лиц,  имеющих право подписи налоговых  регистров.

 

     6. Утвержден ли график документооборота.

 

     В рамках методологического раздела  проверяется п равильность исчисления налога на прибыль и НДС.

 

     Например, при проверке исчисления налога на прибыль анализируются следующие  вопросы, которые обязательно должны быть освещены в рабочих бумагах  аудитора:

 

     1. Какой метод начисления амортизации  используется для объектов основных  средств (ОС):

     линейный  метод;

     нелинейный  метод;

     с применением понижающих коэффициентов;

     без применения понижающих коэффициентов.

 

     2. Определен ли метод начисления  амортизации ОС, используемых для  работы в условиях агрессивной  среды и повышенной сменности.

 

     3. Определен ли порядок признания  расходов на ремонт основных  средств:

     признаются  в отчетном периоде, в котором  они были осуществлены в сумме  фактических затрат;

     создается резерв на предстоящие расходы по ремонту ОС.

 

     4. Какой метод оценки сырья и  материалов, используемых при производстве (изготовлении) товаров, выполнении  работ, оказании услуг выбран:

     по  себестоимости единицы запасов;

     по  средней себестоимости;

     по  себестоимости первых во времени  приобретений (ФИФО);

     по  себестоимости последних во времени  приобретений (ЛИФО).

 

     5. Отражен ли порядок распределения  прямых расходов на остатки  незавершенного производства, остатки  готовой продукции, остатки отгруженной  продукции.

 

     6. Определен ли порядок уплаты  налога и авансовых платежей  по обособленным подразделениям  организации при наличии обособленных  подразделений:

     среднесписочная численность работников;

     сумма расходов на оплату труда.

 

     7. Какой метод признания доходов  и расходов используется:

     кассовый  метод;

     метод начисления.

 

     8. Создается ли резерв под обесценение  ценных бумаг профессиональными  участниками рынка ценных бумаг,  осуществляющими дилерскую деятельность  и ведущими налоговый учет  по методу начисления.

 

     9. Создается ли резерв предстоящих  расходов на оплату отпусков.

 

     При проверке исчисления НДС анализируются  следующие вопросы.

 

     1. Определена ли дата возникновения  обязанности по уплате НДС.

 

     2. Каков налоговый период уплаты  НДС:

     календарный месяц;

     квартал.

 

     3. Определен ли порядок уплаты  налога и авансовых платежей  по обособленным подразделениям  организации.

 

     4. Определен ли показатель для  расчета сумм НДС, подлежащих  уплате по месту нахождения  обособленных подразделений.

 

     5. Ведется ли в организации раздельный  учет НДС (облагаемых и не  облагаемых НДС видов деятельности).

 

     6. Определен ли порядок раздельного  учета облагаемых и не облагаемых  НДС видов деятельности.

 

     Данный  документ по оценке учетной политики организации можно использовать как программу (методику) проведения аудита по разделу «Учетная политика»  и как рабочий документ аудитора, содержащий подробный анализ и выявленные нарушения по итогам проверки. Такой  документ с рекомендациями аудитора можно включить в письменную информацию (отчет аудитора).

 
 

     Бухгалтерская учетная политика-2009

 

     Приказом  от 6 октября 2008 года № 106н Минфин утвердил новое ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций». Применять его при определении  основных принципов учета операций бухгалтеры должны будут, начиная уже  со следующего года.

 

     Для начала несколько слов о том, кто  уполномочен разрабатывать принципы учетной политики организации. Если до сих пор таким лицом являлся  главный бухгалтер, то начиная с 2009 года формировать учетную политику сможет любой другой работник фирмы, на которого возложено ведение учета. Например, руководитель финансового  департамента или генеральный директор. Как и прежде, учетная политика утверждается приказом директора.

 

     Бухгалтерам дали больше свободы. Отныне приложением  к учетной политике можно утверждать формы любых первичных учетных  документов. Напомним, ранее такая  вольность позволялась только в  отношении бланков, по которым нет  унифицированных форм. Таким образом, все «госкомстатовские» бланки «первички» перешли в разряд рекомендованных. Если фирма сочтет нужным разработать  свой бланк, применять его она  может, невзирая на наличие типовой  формы. Но все это пока остается лишь в теории. Дело в том, что на сегодняшний  день не пересмотрен Закон о бухучете (Закон от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ). Как  вы понимаете, федеральный закон  имеет приоритет перед приказом финансового ведомства. А значит, согласно действующей редакции статьи 9 этого закона, для оформления хозяйственных  операций должна применяться унифицированная  «первичка». Что ж, возможно, в ближайшее  время парламентарии все же обратят  внимание на это противоречие между  ПБУ и главным бухгалтерским  законом и внесут в последний  соответствующие поправки.

 

     Навстречу МСФО

 

     Одним из важных нововведений стало появление  в российском стандарте прямой отсылки  на МСФО. Так, пунктом 7 ПБУ 1/2008 установлено, что некоторые вопросы ведения  учета не отражены в российских стандартах, и предприятие может разработать  соответствующие способы отражения  учетных данных самостоятельно –  с учетом требований российских ПБУ  и Международных стандартов финансовой отчетности. Как вы понимаете, чтобы  учесть требования всех действующих IAS и IFRS, бухгалтеру сначала необходимо с ними ознакомиться. Можно считать  это нововведение первым «звоночком»  для счетоводов, чтобы записаться на соответствующие курсы или  купить хорошую книгу по МСФО.

 

     Другим  шагом в сторону сближения  с международными стандартами составления  финансовой отчетности стал новый порядок  внесения изменений в учетную  политику. Напомним, ранее при внесении таких изменений они вступали в силу с 1 января года, следующего за годом утверждения обновленной  учетной политики. Теперь по общему правилу все изменения в фирменной  политике ведения учета подлежат применению «задним числом», т. е. с  начала отчетного периода (п. 12 ПБУ 1/2008).

 

     Однако  отыграть учет назад, на начало года, мало. Все изменения в учетной политике организация должна применять ретроспективно (п. 15 ПБУ 1/2008). Для тех, кто незнаком с IAS 8, поясним, что это значит. При  ретроспективном отражении последствий  изменения учетных методик они  должны быть применены таким образом, как если бы компания применяла их всегда. Практически ретроспективное  отражение последствий изменения  учетной политики заключается в  корректировке входящего остатка  по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений других связанных с корректировкой статей отчетности.

 

     Стоит отметить, что из этого правила  есть исключение. Так, если отразить изменение  учетной политики в отношении  прошедших периодов «с достаточной  надежностью» нельзя, применять такие  изменения в учете можно в  отношении операций, произошедших после  введения в действие измененного  способа учета.

 

     Обратите  внимание: фирма, внесшая изменения  в учетную политику, согласно пункту 21 ПБУ 1/2008 должна раскрыть в пояснительной  записке:

 

     – причину изменения учетной политики;

 

     – содержание внесенного изменения;

 

     – порядок отражения его последствий  в бухгалтерской отчетности;

 

     – суммы корректировок, связанных  с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а если организация обязана  раскрывать информацию о прибыли, приходящейся на одну акцию, – также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытку) на акцию;

 

     – сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской  отчетности, – до той степени, до которой это практически возможно.

 

     Заметьте, приведенный в пункте 21 ПБУ 1/2008 перечень раскрываемых в связи с изменением учетной политики сведений практически  идентичен содержащемуся в пункте 29 IAS 8.

 
 

Важные  моменты учетной  политики

 

     В начале года учреждение пересматривает учетную политику, которой пользовалось в течение предшествующего отчетного  периода, и вносит коррективы. К этому  документу нужно отнестись предельно  внимательно, ведь именно он будет регламентировать деятельность вашего учреждения в течение  всего года. Рассмотрим основные моменты.

 

     Под учетной политикой понимается принятая организацией совокупность способов ведения  бухгалтерского учета — первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей  группировки и итогового обобщения  фактов хозяйственной деятельности.

 

     В связи с реформированием бюджетной  системы в России с 2005 года изменились требования к отчетности, возросла ответственность не только за разумное управление финансами, но и за эффективность  бюджетной политики.

 

     Данные  изменения послужили началом  принципиально нового подхода к  организации бюджетного учета.

 

     В ранее действовавшей Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных  учреждениях, утвержденной приказом Минфина  России от 30 декабря 1999 г. № 107н, не были установлены положения о формировании учетной политики для бюджетных  учреждений. Такая ситуация обуславливалась  достаточно жестким нормативным  регулированием бухгалтерского учета  в бюджетных учреждениях. В этой инструкции определялись формы первичных  документов и учетных регистров  бюджетного учета, регламентировалась форма бухгалтерского учета, применяемого в бюджетных учреждениях. Она  также включала в себя положения  по бухгалтерскому учету, методические указания и план счетов.