Краткосрочная финансовая политика предприятия. 2

Краткосрочная финансовая политика предприятия  

1. Формирование  краткосрочных финансовых вложений  
 

Под финансовыми  вложениями понимаются активы организации, которые используются для получения  доходов, повышения стоимости капитала или получения других выгод, в частности для оказания влияния на другие организации.  

К финансовым вложениям  относятся:  

- ценные бумаги  различных видов - государственные,  муниципальные, ценные бумаги  других организаций, в том числе  долговые, в которых дата и  стоимость погашения определены (облигации, векселя);  

- вклады в  уставные (складочные) капиталы других  организаций;  

- предоставленные  другим организациям займы;  

- депозитные  вклады в кредитных организациях;  

- дебиторская  задолженность, которая приобретена  на основании уступки права требования (цессия), и пр.  

К краткосрочным  вложениям относятся инвестиции в активы со сроком использования  менее одного года - инвестиции в  ценные бумаги, которые легко продаются  с целью получения при перепродаже  дополнительного дохода в результате повышения их рыночной стоимости. Данные ценные бумаги можно держать на балансе и более одного года и классифицировать как краткосрочные при намерении продать их в течение года.  

Срок использования  финансовых вложений определяет сама организация, если это не вытекает из соответствующих документов (учредительных договоров, сроков функционирования определенных ценных бумаг и т.п.). Как правило, срочность инвестиций как объекта финансовых вложений определяется целями, для которых они осуществляются. Деление вложений по срочности необходимо организации для правильной их оценки и определения балансовой стоимости вложений.  

Пункт 2 ПБУ 19/02 выдвигает  три условия, при одновременном  выполнении которых финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету.  

Во-первых, это  наличие надлежаще оформленных  документов, подтверждающих право на финансовые вложения, а значит, и  на получение денежных средств или  других активов.  

Во-вторых, к  организации должны перейти финансовые риски, связанные с финансовыми  вложениями.  

И наконец, в-третьих, финансовые вложения должны приносить  организации экономические выгоды (доход) в будущем в форме процентов, дивидендов либо прироста их стоимости.  

Первое из этих условий является вполне очевидным. Однако и здесь необходимо проверять его выполнимость не только в момент принятия финансовых вложений к учету, но и впоследствии. Например, в организации в качестве финансового вложения учитывается вексель третьего лица, причем имеются все подтверждающие документы. Но права на получение денежных средств или других активов по данному векселю по истечении срока давности теряются. Поэтому такой вексель не может быть финансовым вложением и подлежит списанию.  

Принимая актив  к учету в качестве финансового  вложения, особое внимание нужно уделить условию о способности приносить доход в будущем. В этой связи беспроцентные займы, выданные организацией, не могут рассматриваться в качестве финансовых вложений. Их надо учитывать в составе дебиторской задолженности на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".  

Финансовые вложения следует учитывать на одноименном  счете 58. План счетов предписывает при  этом открывать такие субсчета:  

58-1 "Паи и  акции";  

58-2 "Долговые  ценные бумаги";  

58-3 "Предоставленные  займы";  

58-4 "Вклады  по договору простого товарищества".  

Учитывая приведенный  в ПБУ 19/02 перечень финансовых вложений, состав субсчетов можно расширить. Например, можно ввести субсчет 58-5 "Полученные права требования" и т.д.

Финансовые вложения, по которым можно определить текущую рыночную стоимость, отражаются в бухгалтерской отчетности на конец года по рыночной стоимости. Причем корректировку их оценки можно осуществлять ежемесячно или ежеквартально.  

Для финансовых вложений, по которым не определяется текущая рыночная стоимость, организация может образовать резерв под обесценение. Коммерческие организации образуют этот резерв за счет финансовых результатов, а некоммерческие - за счет увеличения расходов. В этом случае в бухгалтерском учете делается проводка:  

Дебет 91-2 Кредит 59.  

Если организация  образовала резерв под обесценение  финансовых вложений, то сумма этого  резерва учитывается по указанным  выше строкам баланса.  

Для этого дебетовое  сальдо по счету 58 "Финансовые вложения" надо уменьшить на соответствующую  сумму резерва, учтенного по кредиту счета 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений" и полученную сумму отразить по строкам 140 и 250 баланса.   

2. Первоначальная оценка. 
 

Способы приобретения активов, которые являются финансовыми  вложениями, различны. Эти активы можно приобрести за плату за счет собственных или заемных средств, получить на безвозмездной основе, в качестве вклада в уставный (складочный) капитал и т.д.  

Оплата собственными средствами. Так же как и другие активы, финансовые вложения принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости, которая включает фактические затраты на их приобретение (без НДС и других возмещаемых налогов). Пункт 9 ПБУ 19/02 к фактическим затратам относит: оплату продавцу, оплату информационных и консультационных услуг, вознаграждения посредникам, а также иные затраты, связанные с приобретением активов в качестве финансовых вложений.  

Пункт 11 ПБУ 19/02 для ценных бумаг дает возможность  применять еще один способ формирования их первоначальной стоимости исходя только из цены их приобретения. Другие дополнительные затраты, связанные с приобретением (если, конечно, их величина несущественна), можно учесть в составе операционных расходов. А именно на счете 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы". Естественно, что использование этого способа, а также критерий "несущественности" необходимо закрепить в учетной политике организации. Обратите внимание: этот способ можно применять только для ценных бумаг. Другие виды финансовых вложений принимаются к учету по фактическим затратам.  

Оплата заемными средствами. В этом случае начисляемые  проценты также учитываются в  составе операционных расходов на счете 91-2 "Прочие расходы". Этого требует  п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" и п. 14 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию".  

Исключением будет  ситуация, когда полученный заем или  кредит организация направляет в  качестве предварительной оплаты приобретаемых  активов. В этом случае расходы по обслуживанию займов и кредитов организация-заемщик должна отнести на увеличение дебиторской задолженности (п. 15 ПБУ 15/01). Иными словами, проценты, начисленные организацией по предоставленным ей заемным средствам до момента принятия финансовых вложений к бухучету, включаются в их первоначальную стоимость.  
 

3. Вложения в  уставные (складочные) капиталы (акции)  других организаций . 
 

Финансовые вложения в уставные (складочные) капиталы (акции) представляют собой инвестиции в  объекты предпринимательской деятельности с целью получения дохода (дивидендов). Они производятся в форме внесения вкладов при создании и расширении организации, приобретения долей (акций) на вторичном рынке, у органа по управлению государственным имуществом, на аукционе, по конкурсу и/или на инвестиционных торгах.  

Порядок формирования информации о вложениях в уставные (складочные) капиталы (акции) определяется двумя главными факторами: видом инвестиционных ресурсов и существенностью этих операций для инвестора.  

В качестве инвестиционных ресурсов могут выступать денежные средства, имущество и имущественные права.  

Денежные вложения допускается осуществлять в российской и иностранной валютах. Во всех случаях, за исключением вкладов в уставные (складочные) капиталы коммерческих банков и других кредитных организаций, организация вправе вносить не только собственные, но и заемные денежные средства.  

Вложение российских рублей производится без ограничений, а иностранной валюты - в соответствии с порядком, установленным ЦБ РФ.  

Имущественные вклады представляют собой вложения основных средств, материально-производственных запасов и других вещей, имеющих денежную оценку.  

Действующее законодательство ограничивает имущественные вложения в двух случаях:  

- при формировании  уставного (складочного) капитала  страховых организаций (допускаются только денежные вклады);  

- при формировании  уставного (складочного) капитала  коммерческих банков и других  кредитных организаций (установлен  предельный размер неденежной  части уставного (складочного)  капитала).  

Имущественные вклады вносятся в уставный (складочный) капитал только после проведения участниками их денежной оценки. При оплате акций имуществом, вносимым в уставный капитал акционерного общества, для определения его рыночной стоимости должен привлекаться независимый оценщик. То же правило действует при внесении имущества в уставный капитал общества с ограниченной или дополнительной ответственностью, если его стоимость превышает сумму, эквивалентную 200 минимальным размерам оплаты труда (МРОТ).  

При вложениях  имущественных прав в качестве инвестиционных ресурсов выступают исключительные права на объекты интеллектуальной собственности, права пользования имуществом, права требования дебиторской задолженности и другие права, имеющие денежную оценку.  

Порядок раскрытия  в отчете о прибылях и убытках (ф. N 2) информации о доходах и расходах, обусловленных вложениями имущественных прав, такой же, как и при имущественных вкладах.  

Организации, планирующие  отчуждение долей (акций) в течение 12 месяцев после отчетной даты (01.01.2004), а также профессиональные участники рынка ценных бумаг раскрывают информацию о них по статье "Краткосрочные финансовые вложения".  

В отчете о движении денежных средств (ф. N 4) необходимо привести данные о сумме оплаченных долей  и акций (статьи "Приобретение дочерних организаций" и "Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений").   

4. Долговые ценные бумаги.  

Вложения в  долговые ценные бумаги производятся с целью получения доходов (процентов, дисконта) в течение строго установленного срока. Порядок формирования информации о них определяется объектом вложений, эмитентом ценной бумаги, формой вклада, видом получаемого дохода и другими факторами.  

Вложение средств  в облигации происходит путем  их приобретения при размещении или  на вторичном рынке. Объектами вложений могут выступать частные облигации (облигации акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью) и государственные (муниципальные) облигации.  

Если в соответствии с учетной политикой оценка долговых ценных бумаг производится по уточненной стоимости, то в момент начисления причитающихся организации процентов часть разницы между суммой фактических затрат и номинальной стоимостью облигаций подлежит списанию (доначислению) с отнесением на операционные расходы (операционные доходы). При этом сумма разницы определяется по формуле:  

ЧР = ФЗ - НС : СО х  КВ,  

где ЧР - часть  разницы между фактическими затратами  и номинальной стоимостью ценных бумаг (руб.); ФЗ - фактические затраты  на приобретение ценных бумаг (руб.); НС - номинальная стоимость ценных бумаг (руб.); СО - срок обращения ценных бумаг (лет); КВ - количество выплат процентов в течение года (раз в год).  
 
 

В бухгалтерском  балансе (ф. N 1) информация о произведенных  вложениях в долговые ценные бумаги должна быть приведена по статье "Краткосрочные финансовые вложения" - если срок погашения долговых ценных бумаг не более 12 месяцев после отчетной даты.  

При этом данные о сумме оплаченных долговых ценных бумаг подлежат раскрытию по статье "Приобретение ценных бумаг и иных финансовых вложений" отчета о движении денежных средств (ф. N 4).  

В приложении к  бухгалтерскому балансу (ф. N 5) необходимо:  

- расшифровать  сведения о стоимости долговых  ценных бумаг организаций и  государственных (муниципальных)  ценных бумаг в зависимости от срока их погашения;  

- выделить долговые  ценные бумаги, имеющие текущую  рыночную стоимость в зависимости  от срока их погашения.   

5. Предоставленные денежные займы  
 

Финансовые вложения, основанные на отношениях займа, осуществляются путем предоставления организацией-заимодавцем денежных средств в собственность других лиц (заемщиков). Порядок формирования заимодавцем информации о них в каждом случае определяется условиями договора займа.  

В бухгалтерском  балансе (ф. N 1) суммы предоставленных денежных займов со сроком возврата не более 12 месяцев после отчетной даты (01.01.2004) показываются по статье "Краткосрочные финансовые вложения", а суммы остальных займов - по статье "Долгосрочные финансовые вложения".  

Наряду с этим информация о суммах всех предоставленных денежных займов должна найти отражение в статье "Займы, предоставленные другим организациям" отчета о движении денежных средств (ф. N 4).  

Если организацией были получены обеспечения под предоставленные  займы, то их сумма подлежит раскрытию в статье "Обеспечения обязательств и платежей полученные" справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.  

В приложении к  бухгалтерскому балансу (ф. N 5) сведения о краткосрочных предоставленных  займах приводятся в статье "Финансовые вложения", а сведения о полученных обеспечениях - в разделе "Обеспечения".  
 

6. Депозитные  вклады. 
 

Банковский вклад (депозит) представляет собой разновидность  денежного займа, в котором заимодавцем  является вкладчик, а заемщиком - банк или другая кредитная организация.  

Депонирование денежных средств во вклады отражается по дебету счета 55 "Специальные счета  в банках", субсчет 3 "Депозитные счета", и кредиту счетов 51 "Расчетные  счета", 52 "Валютные счета", 66 "Расчеты  по краткосрочным кредитам и займам" и др. Способы обеспечения возврата вкладов определяются условиями договора.  

Возврат вкладов  отражается по дебету счетов 51 "Расчетные  счета", 52 "Валютные счета" и  др. и кредиту счета 55 "Специальные  счета в банках", субсчет 3 "Депозитные счета".  

На практике депозиты иногда оформляются векселями  или облигациями, исключающими возможность  востребования вклада в любое  время. Указанные сделки нельзя отождествлять  с договором банковского вклада, так как они в этом случае являются притворными. Поэтому в бухгалтерском учете и отчетности должна быть сформирована информация о финансовых вложениях в долговые ценные бумаги.  

Сумма полученных обеспечений приводится в статье "Обеспечения обязательств и платежей полученные" справки о наличии  ценностей, учитываемых на забалансовых счетах.  

При составлении  отчета о движении денежных средств (ф. N 4) сведения о внесенных и возвращенных вкладах необходимо привести во вписываемых  строках раздела "Движение денежных средств по инвестиционной деятельности".  

Внесение организацией денежных средств по вкладу, удостоверяемому  депозитным сертификатом, не изменяет порядок формирования учетной и  отчетной информации.   

7. Прочие финансовые вложения  
 

В составе прочих финансовых вложений раскрывается информация о дебиторской задолженности, приобретенной организацией на основании уступки прав требования, вкладах по договору простого товарищества и др.  

Уступкой прав требования на дебиторскую задолженность (цессией) признается соглашение, в  соответствии с которым первоначальный кредитор (цедент) передает свои права кредитора по отношению к должнику третьему лицу (цессионарию).  

ГК РФ ограничивает оборотоспособность прав требования дебиторской  задолженности в основном сделками купли-продажи. Другие формы отчуждения долгов могут применяться только в случаях, предусмотренных законом.  

По договору простого товарищества (договору о  совместной деятельности) двое или  несколько лиц (товарищей) объединяют свои вклады и совместно действуют  без образования юридического лица для получения дохода. Вклады организации-товарища по договору простого товарищества не являются финансовым вложением, но в соответствии с п.3 ПБУ 19/02 отражаются в составе финансовых вложений.  

Отличительными  особенностями вкладов в простое  товарищество по сравнению с вложениями в складочные капиталы других товариществ (полного товарищества, товарищества на вере) являются:  

- возможность  внесения участниками не только  денег, имущества и имущественных  прав, но также и профессиональных  знаний, навыков, умения, деловой репутации и деловых связей;  

- беспрепятственное  внесение имущества, не принадлежащего  участникам на праве собственности;  

- паритетный  характер вложений, если иное  не следует из договора или  фактических обстоятельств;  

- самостоятельное  решение участниками всех вопросов, касающихся порядка внесения вкладов;  

- отсутствие  необходимости государственной  регистрации созданного товарищества.  

Срок действия договора простого товарищества определяется по усмотрению сторон. Поэтому вклады в простое товарищество могут быть срочные и бессрочные.  

Представление товарищами в бухгалтерском учете  информации о вкладах в простое  товарищество в целом соответствует  порядку формирования информации о  вложениях в уставные (складочные) капиталы (акции) других организаций.  

В отчете о движении денежных средств (ф. N 4) соответствующие  сведения приводятся во вписываемых  строках раздела "Движение денежных средств по инвестиционной деятельности".  

При составлении  приложения к бухгалтерскому балансу (ф. N 5) прочие финансовые вложения показываются в соответствующей строке раздела "Финансовые вложения".   

8. Раскрытие информации в бухгалтерской отчетности. 

С учетом требования существенности в бухгалтерской  отчетности подлежит раскрытию как  минимум следующая информация:  

- способы оценки  финансовых вложений при их  выбытии по группам (видам);  

- последствия  изменений способов оценки финансовых  вложений при их выбытии;  

- стоимость финансовых  вложений, по которым текущая  рыночная стоимость определяется, и финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется;  

- разница между  текущей рыночной стоимостью  на отчетную дату и предыдущей  оценкой финансовых вложений, по  которым текущая рыночная стоимость  определялась;  

- по долговым  ценным бумагам, по которым текущая рыночная стоимость не определялась, - разница между первоначальной стоимостью и номинальной стоимостью в течение срока их обращения;  

- стоимость и  виды ценных бумаг и иных  финансовых вложений, переданных  в залог;  

- суммы созданных резервов под обесценение финансовых вложений с указанием: вида финансовых вложений; величины резерва, созданного в отчетном году; величины резерва, признанного операционным доходом отчетного периода; сумм резерва, использованных в отчетном году;  

- по долговым ценным бумагам и предоставленным займам - данные: об их оценке по дисконтированной стоимости; о величине их дисконтированной стоимости; о примененных способах дисконтирования (раскрываются в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках).  

Поскольку в  бухгалтерском балансе сведения о финансовых вложениях представляются в ограниченном составе, то всю остальную  необходимую информацию о них  следует отражать в пояснительной  записке и с подразделением финансовых вложений.  

В связи с принятием ПБУ 19/02 в учетную политику организации для целей бухгалтерского учета необходимо внести следующие дополнения:  

1) о периодичности  переоценки финансовых вложений  по текущей рыночной стоимости  (ежемесячной или ежеквартальной);  

2) о способах  расчета стоимости при выбытии финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется (по первоначальной стоимости каждой единицы, по средней первоначальной стоимости, по способу ФИФО);  

3) о признании  доходов по финансовым вложениям  в качестве доходов по обычным видам деятельности либо прочих поступлений;  

4) о периодичности  проведения проверки на обесценение  финансовых вложений (по состоянию  на 31 декабря отчетного года либо  на отчетные даты промежуточной  отчетности);  

5) о порядке  отнесения дисконта на финансовые результаты по долговым ценным бумагам, по которым текущая рыночная стоимость не определяется.  

Чвыков И. Комментарий  к Положению по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02 // АКДИ "Экономика и жизнь", 2003, N 5.  
 

Олифиров В.В. Как отразить в бухгалтерском  учете финансовые вложения // Российский налоговый курьер, 2005, N 10.