Материальные расходы. 2

Каждая организация  сталкивается со сложными ситуациями при налоговом учете материальных расходов. Предлагаем рассмотреть арбитражную  практику и официальные разъяснения, связанные с их учетом.

Материальные расходы  в целях исчисления налога на прибыль  перечислены в статье 254 Налогового кодекса. Поскольку статья содержит ограниченный перечень позиций, в зависимости  от специфики хозяйственной деятельности постоянно возникают спорные  ситуации, которые по мере необходимости  находят отражение в разъяснениях финансового и налогового ведомств.

Когда и как  учесть

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса к материальным расходам отнесены затраты налогоплательщика  на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при  производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг). Данная формулировка на практике вызывает много спорных  моментов.

Управление ФНС России по городу Москве в письме от 29 апреля 2008 г. № 16-10/041540@ разъяснило порядок  учета для целей исчисления налога на прибыль расходов в виде стоимости  приобретенных материалов. Так, по мнению налоговиков, порядок учета материалов для целей налогообложения закрепляется организацией в учетной политике на текущий налоговый период и  зависит от выбранного метода учета  материалов.

В письме от 25 января 2008 г. № 20-12/005977 московские налоговики разъяснили порядок определения для целей  исчисления налога на прибыль стоимости  прямых материальных расходов в виде сырья и (или) материалов, используемых при производстве готовой продукции (товаров). На основании пункта 2 статьи 318 Налогового кодекса прямые расходы  относятся к затратам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости  которых они учтены в соответствии со статьей 319 кодекса.

Суммы косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в  полном объеме относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода  с учетом требований Налогового кодекса. Например, в постановлении ФАС  Волго-Вятского округа от 30 декабря 2008 г. № А28-4947/2008-130/29 арбитры разъяснили: затраты на приобретение горюче-смазочных  материалов в целях налогообложения  прибыли не отнесены законом к  прямым расходам. Если в учетной  политике налогоплательщик самостоятельно не установил особый порядок распределения  затрат на прямые и косвенные расходы  и не определил перечень прямых затрат, принимаемых в целях налогообложения, указанные расходы являются косвенными. Таким образом, затраты на ГСМ  подлежат учету в прибыли в  периоде их осуществления. Налогоплательщик неправомерно уменьшил налоговую базу в следующем году на данные затраты.

Драгкамни – в прямые или косвенные?

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 5 июня 2008 г. №  А56-26772/2007 рассмотрел спор между фирмой и налоговым органом по вопросу  учета материальных расходов. В ходе проверки инспекторы установили: в нарушение пункта 1 статьи 318 Налогового кодекса фирма неправомерно отнесла к косвенным расходам стоимость драгоценных камней, которые приобрела для производства ювелирных изделий и в полном объеме включила их в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль за 2004 – 2005 годы.

По мнению налоговиков, данное нарушение повлекло занижение объекта, подлежащего обложению налогом  на прибыль. Драгоценные камни –  необходимый компонент для производства ювелирных изделий, и в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254, пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса  расходы на их приобретение являются прямыми. Их нельзя единовременно списать  на уменьшение прибыли.

Судьи указали: по смыслу статьи 254 Налогового кодекса такие расходы  фирмы относятся к косвенным, так как не считаются приобретенным  материалом, образующим основу или  служащим необходимым компонентом  изготавливаемых изделий.

Материал, который образует основу ювелирных изделий, – драгоценные  металлы. Значительное количество ювелирных  изделий изготавливается фирмой без использования драгоценных  камней. Ограненные камни нельзя признать и необходимым компонентом изготавливаемых  изделий, так как они используются в ювелирных изделиях только в  качестве вставок (полуфабрикатов) и  не подвергаются дополнительной обработке. Поэтому в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса  расходы на огранку также не отвечают критерию прямых расходов. Следовательно, фирма не нарушила налоговое законодательство.

Потери при пуске-наладке  – в потери от брака

ФАС Московского округа в  постановлении от 31 января 2008 г. №  КА-А40/54-08 установил, что предприятие  обязалось изготовить и провести монтаж и пусконаладку уникального оборудования. По договору работы считались выполненными после полного их завершения.

Налоговики посчитали, что  потери агрегатов, деталей и узлов, которые стали негодными во время  пусконаладки, на основании подпунктов 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса относятся к прямым расходам и не могут быть признаны до момента окончания работ.

Судьи не согласились с  инспекторами: узлы и детали, пришедшие  в негодность при пусконаладочных  работах, не относятся к материальным расходам, поименованным в подпунктах 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса. Их следует квалифицировать как  потери от брака (подп. 47 п. 1 ст. 264 НК РФ). Такие расходы на основании статьи 318 Налогового кодекса относятся к косвенным, в отношении которых не установлены ограничения на списание в зависимости от реализации продукции, работ, услуг в отчетном периоде.

Учет стоимости  технической документации

В постановлении ФАС Северо-Западного  округа от 14 января 2010 года № А56-20453/2008 нашел отражение следующий спорный  вопрос. По мнению налогового органа затраты  на приобретение технической документации к оборудованию следует относить к затратам на приобретение самого оборудования. Поэтому в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса эти затраты относятся  к материальным расходам как расходы на приобретение материалов и сырья. В целях налогообложения датой осуществления расходов как на приобретение оборудования, так и технической документации является дата передачи их в производство (п. 2 ст. 272 НК РФ). Поскольку приобретенная по договору продукция не была передана в производство, налоговики сочли, что организация преждевременно отнесла расходы на приобретение документации в состав расходов по налогу на прибыль.

Суд изучил позицию налоговой  инспекции и сделал вывод о  том, что техническая (эксплуатационная) документация является самостоятельным  предметом поставки по договору. Ее возможно использовать отдельно от поставленного  оборудования. Поэтому стоимость  технической документации можно  отнести в расходы, уменьшающие  налогооблагаемую прибыль, независимо от передачи основного оборудования в производство.

Суд пришел к выводу, что  затраты на приобретение технической (эксплуатационной) документации организация  правомерно отнесла в состав прочих расходов, связанных с производством  и реализацией. Датой их осуществления  при исчислении налогооблагаемой прибыли  по методу начисления, который она  использовала в спорный период, может  быть признана дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров  или дата предъявления ей документов, служащих основанием для проведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).

«Иная подготовка»  и «другие нужды»

Подпункт 2 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса к материальным расходам относит затраты налогоплательщика  на приобретение материалов, используемых:

• для упаковки и иной подготовки произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);
• на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели).

Минфин России в письме от 11 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/229 рассмотрел вопрос о включении в состав расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, затрат на приобретение хозяйственных  товаров и бытовой химии. Так, расходы на приобретение хозяйственных  товаров и бытовой химии (туалетной  бумаги, одноразовых бумажных полотенец, салфеток, чистящих средств и т. д.) относятся к расходам на хозяйственные  нужды и уменьшают базу по налогу на прибыль при условии их соответствия требованиям статьи 252 Налогового кодекса.

В отношении изготовления фирменных бумажных пакетов с  ручками суд установил: пакеты представляют собой упаковку товаров (книжной  и канцелярской продукции), реализуемых  торговой фирмой. Они используются исключительно при выдаче оплаченной продукции. Упаковка продаваемых товаров  в пакеты предусмотрена стандартами  работы персонала магазина при обслуживании покупателей, которые утверждены приказом генерального директора. Право на упаковку товаров в пакеты покупатель получает только в случае приобретения товаров, реализуемых фирмой. Таким образом, торговая фирма правомерно относит  на материальные расходы при исчислении налога на прибыль затраты на приобретение бумажных пакетов с ручками (постановление  ФАС Московского округа от 14 мая 2010 г. № КА-А40/3565-10).

ФАС Северо-Западного округа в постановлении от 10 января 2007 г. № А56-20957/2005 установил, что фирма  единовременно включила в расходы  затраты на техническое диагностирование стальных баллонов. Налоговый орган  полагал, что поскольку срок эксплуатации баллонов установлен до 1 сентября 2006 года, то расходы следовало относить на затраты пропорционально этому  сроку. Но суд указал: спорные расходы  относятся к материальным (подп. 2 п. 1 ст. 254 НК РФ). Фирма правомерно включила их в расходы на дату подписания акта приема-передачи работ.

Интересная ситуация рассмотрена  в постановлении ФАС Московского  округа от 27 апреля 2010 г. № КА-А40/2005-10: по мнению фирмы, налоговый орган  необоснованно отнес расходы  на бутылку, этикетку, клей и колпачки к прямым расходам, так как затраты  на материалы (тара и упаковка) не являются необходимыми компонентами при производстве алкогольной продукции, а используются для упаковки и иной предпродажной  подготовки.

Суд дал следующие разъяснения: государственным стандартом Российской Федерации ГОСТ Р 51355-99 «Водки и водки  особые. Общие технические условия», утвержденным постановлением Госстандарта России от 22 ноября 1999 г. № 416-ст, предусмотрены  технические требования к приготовлению  водок и особых водок, к которым, согласно пункту 4.4 раздела 4 ГОСТа, относится упаковка и маркировка. Поскольку упаковка и маркировка, согласно ГОСТ Р 51355-99, входят в состав технических требований для приготовления водок и водок особых, не был принят довод фирмы со ссылкой на данный ГОСТ, что в перечень сырья и материалов (п. 4.3 ГОСТа), используемых для приготовления водок и особых водок, не включены бутылка, клей, этикетка и колпачок. В соответствии с перечисленными нормами закона расходы фирмы на бутылку, клей, этикетку и колпачки обоснованно отнесены налоговым органом к прямым расходам.

Учет в прибыли  средств защиты

В соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса  к материальным расходам отнесены затраты  на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного  оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных российским законодательством, и другого имущества, не являющегося амортизируемым. Стоимость  такого имущества подлежит включению  в состав материальных расходов в  полной сумме по мере ввода его  в эксплуатацию.

При наличии соответствующих  оснований расходы на приобретение форменной одежды могут быть учтены в составе облагаемой базы по налогу на прибыль на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 254 либо на основании  пункта 5 статьи 255 Налогового кодекса (письмо Минфина России от 10 февраля 2010 г. № 03-03-06/1/61).

Минфин России в свежем письме от 24 июня 2010 г. № 03-03-06/1/429 рассмотрел вопрос о правомерности на основании  Типовых норм относить в расходы  по налогу на прибыль стоимость специальной  одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты.

Согласно статьям 212 и 221 Трудового  кодекса, обязанности по обеспечению  безопасных условий и охраны труда  возложены на работодателя. Он должен обеспечить, в частности, приобретение и выдачу за счет собственных средств  прошедших обязательную сертификацию или декларирование соответствия специальной  одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, а также смывающих и (или) обезвреживающих средств в соответствии с Типовыми нормами. Порядок их установления определяет Правительство РФ.

Постановлением Правительства  РФ от 30 июня 2004 г. № 321 утверждено Положение  о Министерстве здравоохранения  и социального развития Российской Федерации. В нем сказано (п. 5.2.73), что Типовые нормы бесплатной выдачи работникам сертифицированных  специальной одежды, специальной  обуви и других средств индивидуальной защиты утверждает указанное министерство.

Расходы на приобретение средств  индивидуальной защиты, поименованных  в Типовых отраслевых нормах, могут  учитываться в расходах для целей  налогообложения прибыли организаций. Расходы, связанные с компенсацией сотрудникам организации затрат на приобретение вышеуказанных средств  индивидуальной защиты, также могут  учитываться в расходах для целей  налогообложения прибыли. Минфин России в письме от 23 апреля 2007 г. № 03-04-06-01/128 уточнил: расходы, связанные с приобретением  специальной одежды, могут быть учтены при определении базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов в полной сумме по мере передачи ее в пользование работникам в соответствии с нормами бесплатной выдачи специальной одежды, установленными на предприятии.

Минфин России в письме от 12 мая 2010 г. № 03-03-06/2/89 разъяснил: расходы  на приобретение оборудования стоимостью менее 20 000 рублей учитываются для  целей налогообложения прибыли  по подпункту 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса. Стоимость такого имущества  подлежит включению в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. В  связи с этим финансовое ведомство  делает вывод: при формировании базы по налогу на прибыль по подпункту 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса  расходы на приобретение оборудования стоимостью менее 20 000 рублей учитываются  в составе материальных расходов в момент введения этого оборудования в эксплуатацию.

В письме от 25 марта 2010 г. № 03-03-06/1/173 Минфин России пришел к выводу, что  расходы на модернизацию основных средств  первоначальной стоимостью менее 20 000 рублей, стоимость которых списана  единовременно для целей налогообложения  в составе материальных расходов, также подлежат включению в состав текущих расходов налогового (отчетного) периода. Экономически обоснованные и  документально подтвержденные расходы  на модернизацию (реконструкцию, техническое  перевооружение) такого имущества можно  в полном объеме учесть для целей  налогообложения прибыли в составе  прочих расходов, связанных с производством  и реализацией.

Спецодежда за «вредность»

Управление ФНС России по городу Москве в письме от 15 января 2009 г. № 19-12/001813 рассматривает вопрос о правомерности учета для  целей исчисления налога на прибыль  расходов на приобретение специальной  одежды для сотрудников-инженеров  организацией, выполняющей работы по сервисному обслуживанию, ремонту и  пусконаладке компрессорного и углекислотного оборудования.

Так, на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а  также на работах, выполняемых в  особых температурных условиях или  связанных с загрязнением, работникам бесплатно выдаются прошедшие обязательную сертификацию или декларирование соответствия специальная одежда, специальная обувь и другие средства индивидуальной защиты, а также смывающие и (или) обезвреживающие средства (в соответствии с типовыми нормами, которые устанавливаются в порядке, определяемом Правительством РФ).

Работодатель за счет своих  средств обязан в соответствии с  установленными нормами обеспечивать своевременную выдачу специальной  одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты, а  также их хранение, стирку, сушку, ремонт и замену. Об этом сказано в статье 221 Трудового кодекса. Таким образом, расходы на приобретение спецодежды, выдаваемой организацией сотрудникам-инженерам  в пределах законодательно установленных  норм, учитываются в целях налогообложения  прибыли по мере ее ввода в эксплуатацию с учетом положений статей 252 и 272 Налогового кодекса.

Налоговый орган особо  обращает внимание: специальная одежда, выдаваемая работникам, должна быть сертифицирована, а также служить целям индивидуальной защиты от воздействия внешних неблагоприятных  факторов – температуры, загрязнения  и т. п.

Спецодежда для  автослесарей и водителей

Управление ФНС России по городу Москве в письме от 3 июля 2008 г. № 20-12/063172 рассмотрело вопрос об учете для целей исчисления налога на прибыль расходов по обеспечению  организацией, занимающейся оптовой  торговлей, своих работников (автослесарей и водителей) специальной одеждой. Налоговый орган приходит к выводу, что расходы на выдачу водителям и слесарям по ремонту автомобилей спецодежды (в пределах законодательно установленных норм) учитываются в целях налогообложения прибыли с учетом положений статей 252 и 272 Налогового кодекса.

Ю.М  Лермонтов, консультант Минфина  России

Материальные расходы (Ст.254 НК)

К материальным расходам для целей исчисления налога на прибыль  относятся затраты:

1. на приобретение сырья и материалов, используемых в производстве товаров (работ, услуг) и образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве;
2. на приобретение материалов, используемых:
• для упаковки и предпродажной подготовки;
• на проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели;

3. на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, предусмотренных законодательством и другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию;
4. на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;
5. на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, а также расходы на трансформацию и передачу энергии
6. на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями. К работам (услугам) производственного характера относятся: выполнение отдельных операций по производству, обработке сырья (материалов), контроль за соблюдением технологических процессов, техническое обслуживание основных средств, транспортные услуги и другие. 
7. связанные с содержанием и эксплуатацией имущества природоохранного назначения, расходы на захоронение экологически опасных отходов, на приобретение услуг сторонних организаций по приему, хранению и уничтожению экологически опасных отходов, очистке сточных вод, платежи за предельно допустимые выбросы загрязняющих веществ и другие аналогичные расходы.

К материальным расходам приравниваются:

1. расходы на рекультивацию земель и иные природоохранные мероприятия;
2. потери от недостачи и (или) порчи МПЗ в пределах норм естественной убыли;
3. технологические потери при производстве и (или) транспортировке.
4. расходы на горно-подготовительные работы при добыче полезных ископаемых, по эксплуатационным вскрышным работам на карьерах и нарезным работам при подземных разработках в пределах горного отвода горнорудных предприятий.

Стоимость материально-производственных запасов (МПЗ), включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен  их приобретения (без учета НДС и акцизов), включая комиссионные вознаграждения, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с их приобретением. 
 
Если стоимость возвратной тары, принятой от поставщика с запасами, включена в цену этих ценностей, из общей суммы расходов на их приобретение исключается стоимость возвратной тары по цене ее возможного использования или реализации. Стоимость невозвратной тары и упаковки включается в сумму расходов на их приобретение. 
 
В случае если налогоплательщик в качестве материальных расходов использует продукцию собственного производства, или в состав расходов включает результаты работ или услуги собственного производства, оценка продукции, результатов работ или услуг собственного производства производится исходя из оценки готовой продукции (работ, услуг). 
 
Сумма материальных расходов уменьшается на стоимость возвратных отходов. Под возвратными отходами понимаются остатки материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства, частично утратившие потребительские качества и в силу этого используемые с повышенными расходами (пониженным выходом продукции) или не используемые по прямому назначению. 
 
Возвратные отходы оцениваются в следующем порядке:

• по цене возможного использования, если эти отходы могут быть использованы для производства;
• по цене реализации, если эти отходы реализуются на сторону.

При определении размера  материальных расходов при списании сырья и материалов, используемых, в соответствии с принятойучетной политикой для целей налогообложения применяется один из методов оценки:

• по стоимости единицы запасов;
• по средней стоимости;
• по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО);
• по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО).

Сравнительная характеристика методов аналогична бухгалтерскому учету. 

Материальные расходы

Материальные  расходы

ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

Материалы подготовлены группой консультантов-методологов ЗАО "BKR-Интерком-Аудит"

К материальным расходам согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ относятся  затраты налогоплательщика на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым  компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

К материальным расходам на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 254 НК РФ также относятся расходы  на приобретение материалов, используемых:

ü   для упаковки и иной подготовки, произведенных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);

ü   на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели).

Упаковка продукции представляет собой средство или комплекс средств, обеспечивающий защиту продукции от повреждений или потерь, а окружающую среду от загрязнений. В понятие  упаковка входит также процесс по укладке и затариванию товара в специальные приспособления, необходимые  для его перевозки и транспортировки, в частности в мешки, баллоны, ящики, коробки, бочки, контейнеры и  иные емкости.

В затраты на упаковку продукции  входит фактическая стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея, шпагата, гвоздей, стружки, опилок, соломы, проволоки  и тому подобных), потребленных при  упаковке товаров, плата за услуги сторонних  организаций по упаковке товаров.

Расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, другого имущества, не являющихся амортизируемым имуществом, в налоговом учете относятся к материальным расходам в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 НК РФ. В том случае, если указанное имущество является амортизируемым, то есть его стоимость составляет более 10 000 рублей и срок службы превышает 12 месяцев, то затраты на его приобретение относятся на расходы, учитываемые в целях налогообложения, посредством начисления амортизации в порядке, предусмотренном статьей 259 НК РФ.

Статьей 221 Трудового кодекса  Российской Федерации и статьями 14, 17 Федерального закона от 17 июля 1999 года №181-ФЗ «Об основах охраны труда  в Российской Федерации» определено, что работодатель обязан обеспечить приобретение за счет собственных средств  и выдачу специальной одежды, специальной  обуви и других средств индивидуальной защиты, смывающих и обезвреживающих  средств работникам, занятым на работах  с вредными или опасными условиями  труда, а также на работах, выполняемых  в особых температурных условиях или связанных с загрязнением.

Нормы бесплатной выдачи работникам смывающихся и обезвреживающихся  средств, порядок и условия их выдачи, установлены Постановлением Министерства труда и социального  развития Российской Федерации от 4 июля 2003 года №45 «Об утверждении  норм бесплатной выдачи работникам смывающих  и обезвреживающих средств, порядка  и условий их выдачи». Типовые  нормы бесплатной выдачи специальной  одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики утверждены Постановлением Минтруда РФ от 30 декабря 1997 года №69 «Об утверждении типовых  норм бесплатной выдачи специальной  одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты работникам сквозных профессий и должностей всех отраслей экономики».

Правила обеспечения работников специальной одеждой, специальной  обувью и другими средствами индивидуальной защиты утверждены Постановлением Минтруда РФ от 18 декабря 1998 года №51 «Об утверждении  правил обеспечения работников специальной  одеждой, специальной обувью и другими  средствами индивидуальной защиты» (далее  Правила №51).

Затраты на приобретение комплектующих  изделий, подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика  согласно подпункту 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ относятся к материальным расходам.

Если налогоплательщик осуществляет затраты на приобретение комплектующих  изделий, не подвергшихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, не подвергшихся дополнительной обработке у налогоплательщика, то в этом случае речь может идти либо о приобретение амортизируемого  имущества, либо о приобретение товара.

В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам относятся затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические  цели, выработку (в том числе самим  налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии. Указанные расходы должны быть обоснованы технологическим процессом. В случае перерасхода электроэнергии превышение норм потребления воды, не обусловленное технологическим процессом, следует считать экономически не оправданным. При этом необходимо учитывать, что нормы расхода электроэнергии, потребления воды, расхода топлива для каждого технологического процесса налогоплательщик вправе определить самостоятельно, за исключением случаев, когда такие нормы установлены актами законодательства либо нормативно-правовыми актами.

Основанием для учета  такого рода хозяйственных операций служат договора со снабжающими организациями, либо документы, отражающие поставку соответствующих  ресурсов.