Содержание 
 
 
 
 
 
 
 
 

Ведение

     Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО) - это совокупность общепринятых правил квалификации, признания, оценки и раскрытия  хозяйственных операций и финансовых показателей для составления финансовой отчетности хозяйствующими субъектами большинства стран мира.

     МСФО  представляют собой систему документов, состоящую из предисловий к положениям по МСФО, разъяснений принципов подготовки и представления финансовой отчетности, стандартов и разъяснений (интерпретаций) к ним. Каждый из указанных документов имеет собственное значение, но, являясь элементом системы, не может применяться отдельно от остальных ее составляющих.

     Каждый  из принятых стандартов содержит требования к объекту учета для его квалификации и признания, к порядку оценки объекта и раскрытию информации об объекте в финансовой отчетности. Наиболее близким российским аналогом стандартов являются Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), утверждаемые Министерством финансов РФ.

     Необходимость интерпретаций (разъяснений) обусловлена  тем, что в практике хозяйственной  деятельности встречаются операции, по которым МСФО не содержат специальных  стандартов. Кроме того, при применении МСФО может возникать возможность неоднозначной трактовки отдельных положений стандартов. Поэтому специальным органом - Постоянным комитетом по интерпретациям при Комитете (Совете) по МСФО (International Financial Reporting Interpretations Committee (IFRIC)) - подготавливаются документы, содержащие разъяснения по указанным вопросам и механизмы единообразного применения стандартов.

     Международные стандарты финансовой отчетности - система концептуальных документов, устанавливающих принципы составления  и представления финансовой отчетности, но не порядок ведения учета, т.е. они не содержат так привычного для российских финансовых работников плана счетов, типовых бухгалтерских проводок, форм первичных учетных документов и учетных регистров.

     Основная  задача, которую призваны решать МСФО, - унификация порядка оценки активов и обязательств и надлежащего раскрытия соответствующей информации. При этом МСФО не являются сводом жестких детализированных правил, а содержат общие принципы и требования, предоставляя составителю отчетности самостоятельно принимать конкретные решения, полагаясь на собственное профессиональное суждение.

     Международные стандарты определяют общепризнанные общеизвестные правила отражения  финансовых операций и хозяйственных  фактов в бухгалтерском учете  и отчетности. Это относится к публичной отчетности, широко используемой различными внешними пользователями для получения полезной и необходимой информации об организации, составляющей и публикующей данную отчетность. Международные стандарты представляют собой свод правил бухгалтерского учета, информация которого предназначается для представления различным организациям и лицам, интересующимся результатами деятельности и финансовым состоянием составителя отчетности. Формируемая по правилам Международных стандартов учетная и отчетная информация может быть полезной и для использования внутри организации, для нужд внутреннего контроля и управления. Но главное ее назначение — внешние потребители.

     В курсовой работе будут рассмотрены  теоретические основы формирования и применения МСФО 26 «Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения (пенсионным планам)».

     Вопросам  учета пенсионных планов посвящен МСФО 26 "Учет и отчетность по программам пенсионного обеспечения".

     В российской практике аналогов МСФО 26 не существует и пенсионные планы в отчетности не рассматриваются.

Глава 1. Сфера применения стандарта 26 «Учет и отчетность по пенсионным планам»

     Настоящий стандарт применяется для финансовой отчетности по пенсионным планам предприятиями, которые составляют такого рода финансовую отчетность.

     Пенсионные  планы иногда называются иначе, например, «пенсионные схемы», «схемы пенсий по выслуге лет» или «схемы пенсионного  обеспечения». Настоящий стандарт рассматривает  пенсионный план как отчитывающееся предприятие, отделенное от работодателей участников плана. Все остальные стандарты применяются к финансовой отчетности пенсионных планов в той степени, в какой они не покрываются положениями настоящего стандарта.

      МСФО (IAS)  26 рассматривает программу пенсионных вознаграждений как отдельную подотчетную организацию, независимую от компании, где  работают участники такой программы. МСФО (IAS) 26 регламентирует формирование отчетности по программе, рассматривая всех участников в качестве группы. Его положения не распространяются на отчетность для  индивидуальных участников программы, отражающую их права на пенсионное вознаграждение.

     МСФО (IAS) 19 «Вознаграждения работникам» рассматривает определение затрат по пенсионному обеспечению в финансовой отчетности работодателей, имеющих пенсионные планы. МСФО (IAS)  26 дополняет МСФО (IAS) 19.

      Программы пенсионных вознаграждений могут осуществляться в двух вариантах – с установлением  размера взносов или с установлением  размера пенсионных выплат.  Некоторые  программы имеют характеристики и тех, и других. Для целей МСФО (IAS) 26 такие «гибридные» планы рассматриваются как программы с определенным размером выплат.

      Нередко в целях пенсионного обеспечения  прибегают к созданию специальных  фондов, которые могут быть самостоятельными юридическими лицами, а также могут управляться доверенными лицами. В такие фонды уплачиваются взносы, а они в свою очередь осуществляют выплату пенсионных пособий. МСФО (IAS) 26 применяется ко всем из них. 

      Программы пенсионных вознаграждений с инвестированными активами и страховые компании должны вести учет в соответствии с теми же требованиями бухгалтерского учета и финансирования, что и частные инвестиционные программы. Они относятся к сфере, регулируемой МСФО (IAS) 26, за исключением тех случаев, когда договор со страховой компанией заключается от имени конкретного участника или группы участников, а обязательства по выплате пенсионных вознаграждений представляют собой исключительную ответственность страховой компании. 

К сфере  действия МСФО (IAS) 26 не относятся иные виды вознаграждений для работников, например такие как:

• компенсации в связи с увольнением;
• отложенные компенсационные выплаты;
• вознаграждения за выслугу лет; 
• специальные программы раннего выхода на пенсию или сокращения штатов (выходные пособия);
• программы в области здравоохранения или социального обеспечения;
• программы, предусматривающие выплаты премиальных (бонусов). 

Требования  МСФО (IAS) 26 также не распространяются на государственные пенсии.  

1. Определения, используемые в стандарте.

     В настоящем стандарте используются следующие термины в указанных значениях:

     Пенсионные  планы - это соглашения, по которым предприятие предоставляет выплаты своим работникам во время или после завершения трудовой деятельности (в виде годового дохода либо в виде единовременной выплаты). При этом такие выплаты, равно как и вклады для их обеспечения, могут быть определены или рассчитаны заблаговременно до выхода на пенсию как в соответствии с документами, так и на основе принятой на предприятии практики.

     Пенсионные  планы с установленными взносами - это планы пенсионного обеспечения, в соответствии с которыми размеры пенсий, подлежащих выплате, определяются на основе взносов в пенсионный фонд и последующих инвестиционных доходов.

     Пенсионные  планы с установленными выплатами - это планы пенсионного обеспечения, в соответствии с которыми размеры пенсий, подлежащих выплате, определяются по формуле, в основе которой обычно лежит размер вознаграждения, получаемого работником и/или выслуга лет.

     Фондирование - это перевод активов другому предприятию (фонду), независимому от предприятия работодателя, для покрытия будущих обязательств по выплате пенсий.

     Участники - это члены пенсионного плана, а также другие лица, имеющие право на получение выплат по этому плану.

     Чистые  активы пенсионного  плана, служащие источником выплат - это активы пенсионного плана за вычетом обязательств, отличных от актуарной приведенной стоимости причитающихся пенсионных выплат.

     Актуарий — специалист в области личного страхования, занимающийся расчетами, связанными с разработкой методов исчисления тарифных ставок по долгосрочному страхованию жизни, расчетами по образованию резервов страховых взносов, определением размеров ссуд, выкупных сумм и редуцированных (сниженных) страховых сумм.

     Актуарная приведенная стоимость  причитающихся пенсионных выплат - это приведенная стоимость ожидаемых выплат по пенсионному плану, причитающихся вышедшим на пенсию и работающим сотрудникам, исходя из уже предоставленных ими услуг.

     Безусловные выплаты - это выплаты, право на получение которых согласно условиям пенсионного плана не зависит от продолжения трудовых отношений.

     Некоторые пенсионные программы (планы) финансируются  из других источников, помимо работодателя; положения МСФО (IAS) 26 также регламентируют порядок учета таких программ.

     Большинство пенсионных планов основывается на официально заключенных договорах. Некоторые  планы носят неформальный характер, но приобретают некоторую степень  обязательности в результате принятой работодателями практики работы. Хотя некоторые пенсионные планы позволяют работодателям ограничить обязательства по этим планам, аннулирование пенсионного плана, как правило, затруднено, т. к. работодатели хотят сохранить работников. К неформальным пенсионным планам применяются те же методы учета и отчетности, что и к формальным планам.

     Многие  пенсионные планы предусматривают  учреждение отдельных фондов, в которые  производятся взносы и из которых  осуществляются выплаты. Такие фонды  могут находиться под управлением лиц, которые осуществляют независимое управление активами фондов. В некоторых странах эти лица именуются доверительными управляющими. Термин «доверительный управляющий» используется в настоящем стандарте применительно к таким лицам независимо от того, имеет ли место формальное создание доверительного фонда (траста).

     Пенсионные  планы обычно являются пенсионными  планами с установленными взносами или пенсионными планами с  установленными выплатами, каждый из которых  имеет свои отличительные особенности. Иногда могут существовать планы, обладающие свойствами обоих вариантов. В рамках настоящего стандарта такие смешанные планы рассматриваются как пенсионные планы с установленными выплатами.

2. Пенсионные  программы (планы) с установленными взносами

Отчетность  по программам с установленным размером взносов должна отражать:

• сумму чистых активов, предназначенных для выплаты пособий;
• описание политики финансирования.

     В пенсионном плане с установленными взносами размер будущих выплат участникам определяется взносами работодателя, самого участника, или обеих сторон в пенсионный фонд, а также эффективностью операционной деятельности и инвестиционными доходами фонда. Выполнение обязательств работодателя обычно ограничивается взносами в пенсионный фонд. Консультация актуария, как правило, не требуется, хотя иногда она используется для оценки размеров будущих выплат, которые могут быть обеспечены исходя из текущих взносов и различных уровней будущих взносов и инвестиционных доходов.

     Участники заинтересованы в деятельности плана, потому что она непосредственно влияет на уровень их будущих выплат. Участники также заинтересованы в информации о том, поступили ли взносы в пенсионный фонд, и осуществляется ли надлежащий контроль для защиты прав бенефициаров. Работодатель, в свою очередь, заинтересован в эффективной и добросовестной деятельности плана.

     Цель  отчетности пенсионного плана с  установленными взносами состоит в  периодическом предоставлении информации о плане и результатах его  инвестиционной деятельности. Обычно эта цель достигается путем предоставления финансовой отчетности, которая содержит следующую информацию:

• описание значительной деятельности за период и влияния любых изменений, относящихся к плану, членству в нем, срокам и условиям;
• отчеты об операциях и результатах инвестиционной деятельности за период, а также о финансовом положении плана по состоянию на конец периода; и
• описание инвестиционной политики.

Пример  программы с установленными взносами

      Пенсионный  фонд реализует программу с определенным размером взносов. Фирма перечисляет в фонд 10% от заработной платы работника, а работник вносит 5% от своей заработной платы. (Это и есть программа с установленным взносом). Указанные суммы вносятся от имени работника и формируют пенсию, которую работник будете получать после окончания трудовой деятельности.

      Фирма не несет никаких других обязательств. Независимо от доходности инвестиций фирма не выплачивает никаких  дополнительных средств.  

3. Пенсионные  программы (планы) с установленными выплатами

      Программа с установленным размером выплат является более сложной, чем программа с установленными взносами. В соответствии с условиями такой программы участнику обещается конкретный размер пенсии исходя из стажа работы в фирме и получаемой заработной платы (за последний год или в среднем за последних 3 года).

      Фирма обещает пенсию в будущем. Размер требуемых взносов в фонд определяется на основе исключительно сложных  расчетов, предполагающих привлечение  специалиста (актуария), который дает рекомендации о величине взносов.

      В целях расчета обязательств перед  будущим пенсионером необходимо определить:

• стаж, в течение которого каждый член коллектива будет работать в фирме;
• возраст выхода на пенсию;
• размер последней заработной платы;
• продолжительность жизни пенсионера после выхода на пенсию (показатель дожития).

      В случае если супруг(а) будет получать пенсию после смерти пенсионера, необходимо провести дополнительные расчеты.

      В целях расчета размера взносов  необходимо определить допущения о  доходности инвестиций средств пенсионного фонда. 

     На  основе указанных оценочных показателей  актуарий рассчитывает, будет ли достаточна сумма взносов в фонд для выплаты  обещанной пенсии или необходимо увеличить размер взносов, если средства фонда окажутся в  дефиците (а возможно, и уменьшить, если в фонде будет излишек средств).

     Финансовая  отчетность пенсионного плана с  установленными выплатами включает один из указанных ниже отчетов:

• отчет, показывающий:
• чистые активы пенсионного плана, служащие источником выплат;
• актуарную приведенную стоимость причитающихся пенсионных выплат, с разделением на безусловные и условные выплаты;
• итоговое превышение или дефицит; или
• отчет о чистых активах пенсионного плана, служащих источником выплат, включающий одно из двух:
• примечание, показывающее актуарную приведенную стоимость причитающихся пенсионных выплат, с разделением на безусловные и условные выплаты; или
• ссылку на эту информацию в прилагаемом отчете актуария.

     Если  актуарная оценка не была подготовлена на дату составления финансовой отчетности, в качестве основы используется самая  последняя из имеющихся оценок, с  указанием даты ее выполнения.

      Актуарная приведенная стоимость обещанных  пенсий должна определяться исходя из стоимости полученных  компанией к отчетной дате услуг  на основе:

• текущего уровня заработной платы; или
• прогнозируемого уровня заработной платы с раскрытием информации об использованном методе оценки. 

      Также следует раскрывать информацию о последствиях каких-либо изменений актуарных допущений, которые оказали существенное влияние на актуарную приведенную стоимость.

     Финансовая  отчетность поясняет взаимосвязь между  актуарной приведенной стоимостью причитающихся пенсионных выплат и чистыми активами пенсионного плана, служащими источником выплат, а также политику фондирования причитающихся выплат.

     В пенсионном плане с установленными выплатами величина причитающихся  пенсионных выплат зависит от финансового  положения плана и способности вкладчиков в будущем производить в него взносы, а также от результатов инвестиционной деятельности и эффективности операционной деятельности плана.

     Пенсионный  план с установленными выплатами  периодически нуждается в консультации актуария для оценки финансового состояния плана, проверки актуарных допущений и получения рекомендаций в отношении уровней будущих взносов.

     Цель  отчетности пенсионного плана с  установленными выплатами состоит  в периодическом предоставлении информации о финансовых ресурсах и  деятельности плана, которая может быть полезна при оценке взаимосвязи между накоплением ресурсов и выплатами плана с течением времени. Обычно эта цель достигается путем предоставления финансовой отчетности, которая содержит следующую информацию:

• описание значительной деятельности за период и влияния любых изменений, относящихся к плану, членству в нем, срокам и условиям;
• отчеты об операциях и результатах инвестиционной деятельности за период, а также о финансовом положении плана по состоянию на конец периода; и
• актуарную информацию, представленную либо как часть отчетности, либо в виде отдельного отчета;
• описание инвестиционной политики.

Пример  программы с установленными выплатами

Фирма предлагает пенсию, размер которой устанавливается исходя из величины заработной платы за последний год работы сотрудника в компании. Каждый год работы в фирме дает сотруднику право на получение дополнительной прибавки к пенсии в размере 1/60 от его последней заработной платы. 

4. Актуарная приведенная стоимость причитающихся пенсионных выплат

     Приведенная стоимость ожидаемых выплат по пенсионному  плану может рассчитываться и  представляться в отчетности либо на основе текущих уровней заработной платы, либо на основе прогнозируемых уровней заработной платы до момента  выхода на пенсию участников плана.

     Основания, в соответствии с которыми предпочтение отдается методу, опирающемуся на текущий  уровень заработной платы:

• актуарная приведенная стоимость причитающихся пенсионных выплат, являясь суммой величин, приходящихся в настоящий момент на долю каждого участника плана, может быть рассчитана более объективно, чем по прогнозируемым уровням заработной платы, поскольку содержит меньше допущений;
• увеличения выплат, связанные с увеличением заработной платы, становятся обязательством пенсионного плана в момент увеличения заработной платы;
• сумма актуарной приведенной стоимости причитающихся пенсионных выплат, опирающаяся на текущие уровни заработной платы, в основном, более тесно увязана с суммой, подлежащей выплате в случае выхода участника из плана или прекращения деятельности плана.

     Основания, в соответствии с которыми предпочтение отдается методу, опирающемуся на прогнозируемый уровень заработной платы:

• финансовая информация должна быть подготовлена на основе принципа непрерывности деятельности предприятия, независимо от необходимых допущений и расчетов;
• для планов, использующих принцип последней заработной платы, размер выплаты определяется исходя из заработной платы в момент выхода на пенсию или незадолго до выхода на пенсию, поэтому размеры заработной платы, уровни вкладов и нормы доходности должны прогнозироваться; и
• неспособность включить прогнозируемые размеры заработной платы, когда большая часть фондирования пенсионного фонда опирается на эти значения, может привести к отражению в отчетности чрезмерного фондирования, в то время как фактически этого не происходит, или же отчетность будет показывать достаточный уровень фондирования, когда план фактически фондируется недостаточно.

     Актуарная приведенная стоимость причитающихся  пенсионных выплат, основанная на текущем уровне заработной платы, раскрывается в финансовой отчетности пенсионного плана с тем, чтобы показать обязательства по заработанным выплатам по состоянию на дату составления финансовой отчетности.

     Актуарная приведенная стоимость причитающихся пенсионных выплат, основанная на прогнозируемом уровне заработной платы, раскрывается с целью отражения величины потенциального обязательства на основе принципа непрерывности деятельности предприятия, который, как правило, является основой фондирования.

     Помимо  раскрытия актуарной приведенной  стоимости причитающихся пенсионных выплат, может потребоваться развернутое  объяснение для того, чтобы четко  показать контекст, в котором эта  актуарная приведенная стоимость  должна восприниматься. Такое объяснение может иметь форму информации о достаточности планируемого будущего фондирования пенсионного плана и о политике фондирования, основанной на прогнозах размеров заработной платы. Эта информация может включаться в финансовую отчетность или в отчет актуария. 
 

Частота проведения актуарных  оценок

     Во  многих странах актуарные оценки проводятся не чаще одного раза в три  года. Если актуарная оценка не была подготовлена на дату составления финансовой отчетности, в качестве основы используется самая последняя из имеющихся оценок, с указанием даты ее выполнения.

1.5. Содержание финансовой отчетности пенсионных планов с установленными выплатами

     Для пенсионных планов с установленными выплатами информация показывается в одном из следующих форматов, которые отражают различные сложившиеся на практике методы раскрытия и представления актуарных данных:

• в финансовую отчетность включается отчет, показывающий чистые активы пенсионного плана, служащие источником выплат, актуарную приведенную стоимость причитающихся пенсионных выплат и итоговое превышение или дефицит. Финансовая отчетность пенсионного плана также содержит отчеты об изменениях в чистых активах пенсионного плана, служащих источником выплат, и изменениях актуарной приведенной стоимости причитающихся пенсионных выплат. К финансовой отчетности может прилагаться отдельный актуарный отчет с обоснованием актуарной приведенной стоимости причитающихся пенсионных выплат;
• финансовая отчетность, которая включает отчет о чистых активах пенсионного плана, служащих источником выплат, и отчет об изменениях в чистых активах пенсионного плана, служащих источником выплат. Актуарная приведенная стоимость причитающихся пенсионных выплат раскрывается в примечании к отчетам. К финансовой отчетности может прилагаться отчет актуария с обоснованием актуарной приведенной стоимости причитающихся пенсионных выплат;
• финансовая отчетность, которая включает отчет о чистых активах пенсионного плана, служащих источником выплат, и отчет об изменениях в чистых активах пенсионного плана, служащих источником выплат, актуарная приведенная стоимость причитающихся пенсионных выплат представляется в отдельном отчете актуария.

     В каждом формате финансовая отчетность также может сопровождаться отчетом  доверительных управляющих, представленным по принципу отчета руководства или директоров, и инвестиционным отчетом.

6. Характеристика  всех планов

1. Оценка  стоимости активов плана

     Инвестиции  пенсионного плана учитываются  по справедливой стоимости. Справедливой стоимостью рыночных ценных бумаг является их рыночная стоимость. При наличии инвестиций пенсионного плана, справедливую стоимость которых оценить невозможно, раскрывается причина, по которой справедливая стоимость не используется.