Модели креативного учета

МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И  НАУКИ РЕСПУБЛИКИ КАЗАХСТАН

КАЗАХСКИЙ УНИВЕРСИТЕТ ЭКОНОМИКИ, ФИНАНСОВ И  МЕЖДУНАРОДНОЙ ТОРГОВЛИ

КАФЕДРА «УЧЕТ И АУДИТ»

Реферат

НА  ТЕМУ: Модели креативного учета

Выполнил:

Магистрант 1 курса,

очного отделения Учет и аудит 35 группы

Гапуова Ж. Р.

Проверила: к.э.н.,доцент

Бейсенова Л.З.

АСТАНА 2013 г

Креативный учёт, или творческий учёт ― совокупность законных методов, посредством которых бухгалтер, используя свои профессиональные знания, повышает привлекательность финансовой отчётности для заинтересованных лиц и снижает налоговое бремя для компании, на которую работает.

Креативный учет возник на пересечении нескольких дисциплин. Он представляет собой совокупность трех категорий – цель, контроль и ресурсы. Цель включает в себя миссию, видение и стратегию. Контроль состоит из среды контроля, учета и контрольных процедур. Блок ресурсы включает оборотные и внеоборотные активы, а также источники их финансирования (пассивы). В своих различных сочетаниях эти блоки образуют различные дисциплины. Например, сочетание цели и ресурсов образует менеджмент, цели и контроля – управленческий учет, а контроля и ресурсов – финансовый учет. И только лишь сочетание всех трех элементов – цели, контроля и ресурсов – рождает абсолютно новую дисциплину – креативный учет, позволяющий приблизиться к отражению в отчетности реальной финансовой картины.

История развития креативного учета

Фаза  цифровых манипуляций занимает по времени интервал от зарождения письменного учёта до рубежа XIX―XX вв. Данная фаза исключала существование творческого учёта, поскольку любые манипуляции с числами в ту эпоху преследовали цель утаивания дохода любыми способами, подчас нечестными, от фискальных органов. Причиной отсутствия потребности в креативном учёте в те времена необходимо признать недостаточное и несовершенное законодательное регулирование счетоводства, в силу чего в ведении торговых книг допускался значительный произвол. Произвольное оперирование сведениями о результатах финансовой деятельности, свойственное описываемой эпохе, позволяло применять широкий спектр методов по искажению учетных записей.

Фаза  вуалирования баланса наступает в конце XIX в., когда в мировой экономике начинается эпоха крупных монополистических объединений, включая транснациональные корпорации. Обороты этих организаций и их союзов значительно превосходили обороты крупнейших торговых домов старой Европы, что требовало использовать двойную бухгалтерию, в том числе и для проверки надёжности партнеров по бизнесу. Специфика управления отныне предполагала возможность быстрого выведения капиталов монополии с одного рынка и переброски их на другой рынок, и тем самым создавались предпосылки для возникновения и укрепления института инвесторов. Повышение активности фондовых торгов, в особенности в связи с изобретением все новых и новых финансовых инструментов, предоставило калькуляторы для исчисления стоимости компаний, включая их деловую репутацию.

 Этот  переворот в капиталистических  отношениях привел к тому, что  стало меняться само содержание  учётной деятельности. Бухгалтерская  наука отреагировала на перечисленные  перемены созданием балансоведения, в рамках которого начались жаркие дискуссии по поводу наилучшего представления данных в финансовой отчетности. Одной из наиболее важных фигур в борьбе за оптимальную балансовую теорию являлся швейцарский ученый, основоположник немецкого балансоведения проф. Иоган Фридрих Шер, выступивший автором ряда балансовых уравнений. И. Ф. Шер первым понял судьбу баланса и прочих форм отчетности в жизни крупных компаний, отчего сформулировал понятие вуалирования баланса в интересах бизнеса.

Отталкиваясь  от тезиса о том, что «баланс ―  это совесть бухгалтера», проф. Шер  изложил в названном выше труде  суть развитого им учения о «вуалировании и фальсификации баланса» как средства деловой политики, обеспечивающего нужное для предприятия «распределение света и теней» в балансе.

Фаза  собственно бухгалтерского творчества

С начала 1960-х  гг. Организацией Объединенных Наций  инициирован процесс перевода отчетности компаний на международные стандарты. Отныне творческий подход учётчика представляет собой лавирование между стандартами, выбор наиболее удобных для конкретного  бизнеса положений по ведению  бухучёта и закрепление выбранной  стратегии в учётной политике компании.

Инструменты и методы креативного учета

По задачам, решаемым с помощью креативного учета, можно выделить негативный (намеренное искажение финансовой отчетности) и положительный (формирование максимально достоверной финансовой отчетности) учет.

В конце XX века выявилась тенденция крупных  компаний к повышению их биржевой стоимости, необоснованной выплате  повышенных дивидендов, завышению чистой прибыли. Это стало возможным  благодаря следующим приемам  негативного креативного учета:

- отнесение  расходов не на те счета учета, которые определены законодательством;

- операции  по продаже одного и того  же товара между связанными  компаниями;

- бартерные  сделки по обмену услуг на  акции, программное обеспечение  и т.п.;

- забалансовое финансирование, источники которого не отражаются в балансе;

- некорректная  переоценка активов;

- создание  скрытых резервов;

- и т.п.

Негативный  креативный учет, как правило, выражается в форме мошеннической финансовой отчетности. При этом существует три основных способа, с помощью которых осуществляется мошенничество с финансовой отчетностью:

- манипуляции  с системой бухгалтерского учета  – здесь в полной мере используется  креативность учета (начисление сумм амортизационных отчислений, создание резервов на покрытие безнадежных долгов, несвоевременность признания доходов и расходов и т.д.);

- фальсификация  системы бухгалтерского учета  – в данном случае «креативность» учета заключается в вводе в систему бухгалтерского учета неверной или фиктивной информации (признание фиктивных продаж, несуществующих запасов, нереальной дебиторской задолженности и т.п.);

- действия  вне рамок системы бухгалтерского  учета – составление финансовой  отчетности, не основанной на  реально существующем бухгалтерском  учете полностью или частично. Данный способ традиционно называется  «рисованием» отчетности, т.к. отчетность, как правило, представляет финансовое  положение и результаты деятельности  несуществующей организации.

К основным методам реализации негативного  креативного учета можно отнести:

• перенесение прибылей на более поздний срок путем задержки отражения на счетах реализации отдельных операций, в сроки, допускаемые законодательством;
• перенесение прибылей на более ранний срок путем преждевременного отражения отдельных хозяйственных операций на счетах реализации, в сроки, допускаемые законодательством;
• отсрочку введения в эксплуатацию новых цехов и оборудования с целями сокращения налога на имущество организации;
• быструю продажу ненужного оборудования и реализацию резервов, если их балансовая стоимость ниже цены продажи;
• ускорение или замедление выписки счетов;
• перемещение прибыли в страны с льготным налоговым режимом;
• установление внутренних цен и расценок;
• передачу невыгодных сделок предприятиям, которые не должны публиковать своих годовых отчетов;
• создание скрытых резервов.

К техническим  приемам негативного креативного учета относятся:

• поглощение (компенсирование) статей актива и пассива путем неправильного зачета требований и обязательств. Такого рода искажения бухгалтерского баланса чаще всего встречаются по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и др.;
• дробление статей, размеры которых стремятся уменьшить, на части и присоединение этих частей к другим статьям;
• внесение изменений в состав сегментов деятельности, представленных в финансовой отчетности;
• использование операций со связанными сторонами для вуалирования собственных отчетных показателей;
• использование процедур реорганизации (слияние, разделение и т.д.) для регулирования данных финансовой отчетности;
• представление действительных обязательств в качестве условных и наоборот, в зависимости от поставленных целей вуалирования.

Профессиональным  сообществом уже достаточно давно  сформулированы принципы бухгалтерского учета, позволяющие ограничить креативность финансовых работников при формировании отчетности. К ним относятся:

- принцип  соответствия – это требование  единовременного признания доходов  и относящихся к ним расходов;

- принцип  осмотрительности – находит свое  выражение в бухгалтерском выражении:  «Предвидь возможные потери и  пропускай потенциальную прибыль»;

- принцип  действующего предприятия – предположение,  что предприятие продолжает и в обозримом будущем будет продолжать свою деятельность. Если принцип нарушается, то об этом необходимо оповестить пользователей финансовой отчетности;

- принцип  последовательности – означает  применение одного метода, зафиксированного  в учетной политике, последовательно,  от одного периода к другому.  Изменение метода учета может  иметь место только при должном  обосновании и, как правило,  должно отражаться ретроспективно;

- принцип  прозрачности – требует объяснений, во-первых, любого существенного  отклонения от основополагающих  принципов бухгалтерского учета,  во-вторых, должно быть раскрыто  любое известное событие, которое  может иметь существенное влияние  на финансовое положение организации.

Чем сложнее  правила, тем легче их истолковать  в нужном аспекте. Поэтому для  снижения последствий негативного  креативного учета необходимо упрощение правил бухгалтерского учета.

Отметим принципы, при соблюдении которых креативный учет можно считать положительным:

- используется  без прямого нарушения законодательства;

- применяется  в отсутствии методов учета,  закрепленных стандартами учета;

- позволяет  достоверно отразить финансовое  положение организации.

Характерной тенденцией развития современного учета является рост его  креативности, или творческого характера, проявляющегося в том, что специалисты, решая проблему выбора, могут применять учетные методы, не соответствующие общепринятой практике, стандартам и принципам.

Креативный учет, с одной стороны, можно считать прогрессивным явлением в бухгалтерском деле, если при отсутствии других методов для отражения в учете новой хозяйственной операции он дает возможность достоверно оценить ситуацию в бизнесе. С другой стороны, креативный учет может быть нацелен на представление результатов деятельности организации в выгодном для нее свете.

Среди моделей отрицательного креативного учета — сглаживание прибыли (занижение отчетных прибылей в успешные периоды деятельности и перенос их на убыточные годы), использование в этих целях изменения, например, методов начисления амортизации и др.

Но  нельзя  упускать  из  виду  того,  что тогда,  как  любое  занижение  прибыли  в один период ведет к ее увеличению в дальнейшем, преднамеренное  завышение  показателей баланса, наоборот, ведет  к их ухудшению в последующие  годы.

Можно говорить о следующих  двух причинах появления креативного учета:

а) разделение функций по управлению фирмой, проистекающих соответственно из права собственности (носители –  собственники фирмы) и права оперативного управления активами фирмы (носители –  топ-менеджеры фирмы);

б) принципиальная невозможность  абсолютно строгого регулирования учета.

Смысл первой причины очевиден: учет и отчетность находятся под  контролем администрации фирмы, а потому, отчитываясь о результатах  своей работы перед собственниками фирмы путем представления отчетности, наемные топ-менеджеры безусловно стремятся по возможности завуалировать негативные и «выпятить» позитивные стороны имущественного и финансового положения управляемой ими фирмы. Что касается второй причины, то ее логика такова: безусловная однозначность в формировании картины об имущественном и финансовом положении фирмы возможна лишь в том случае, если будут однозначно регламентированы все возможные операции, задействованные в них оценки и методы отражения этих операций в учете. Поскольку подобное в принципе невозможно, всегда остается свобода действий в трактовке сути операции, применяемых оценок и методов учета; иными словами, невозможно регулировать всё и вся.

Креативный учет хорош, когда используется уместным образом, прогрессивно, для отражения основных тенденции в изменении стоимости бизнеса и для представления достоверной и добросовестной картины дел компании, в особенности, если не существует других методов отражения в учете новой операции.

Теоретически число способов и мотивов применения креативного подхода в учете огромно. К основным его проявлениям относятся манипулирование прибылью, манипулирование оценками активов, создание скрытых резервов и создание забалансовых источников финансирования.

При этом к мерам, принимаемым до даты составления баланса относятся:

- осуществление  капиталовложений (амортизации);

-  отсрочка  введения  в  эксплуатацию  новых   цехов   или оборудования;

-   продажа   ненужного  оборудования  (реализация  скрытых резервов, если  балансовая стоимость ниже реализуемой продажной цены);

- ускорение  или замедление выписки счетов-фактур.

- дисконтирование  векселей, инкассирование требований.

К мерам, принимаемым после наступления  даты составления баланса можно  отнести:

- упорядочение  балансовых итогов;

-все  виды списаний (амортизации): линейные, прогрессивные, регрессивные,  досрочные:  готовых  изделий, запасов,  требований и т.п.;

-  повышение   балансовой  стоимости  оборотных   и  основных средств;

- всевозможные  отчисления  (по  сомнительным  требованиям, неясным    обязательствам, пенсиям, выходным пособиям, непредусмотренным   ремонтным    работам,    капиталовложениям, невозмещенным  израсходованным средствам (когда, как правило, стоимость приобретения  выше  первоначальных   цен),   текущим сделкам, налогам;

- оценка  имущества, прежде всего материалов, сырья, готовых изделий  и   полуфабрикатов  (путем  использования  методов Lifo, Fifo по зафиксированным ценам или по идентичной цене);

- перенос  скрытых резервов.

Преднамеренные  ошибки являются средством деловой политики  организаций. Все преднамеренные ошибки можно разделить на не противоречащие и противоречащие законодательству. К не противоречащим законодательству относятся налоговая оптимизация и вуалирование баланса.

Термин "налоговая оптимизация", как  и термины "налоговое планирование", "налоговая минимизация", относятся  к действиям по легальному уменьшению налогов.

Вуалирование баланса - лишение его конкретности и определенности, вследствие чего создается возможность получения выводов, противоречащих действительности. В частности, это позволяет скрыть отрицательные моменты работы или затрудняет их обнаружение. Заметим, что нежелание показать отрицательные моменты в процессе производства отдельных видов продукции приводит к обезличенному учету издержек производства, к отказу от разграничения затрат между разными цехами и другими местами их возникновения, к списанию затрат не по действительному их назначению и др.

Противоречащие  законодательству искажения делятся  на налоговые преступления и фальсификацию  баланса.

Уклоняясь от уплаты налогов, недобросовестные хозяйствующие  субъекты стремятся вывести из-под  налогообложения, принадлежащие им материальные ценности (денежные средства, недвижимость, транспортные средства и т.д.). Для этого сознательно  искажаются сведения об имеющихся у  них объектах налогообложения и  их размерах. В результате появляется возможность удержать на предприятии  сокрытые денежные средства и иное имущество или использовать их по своему усмотрению.

Налоговые преступления находят свое отражение  в различных документах, на основании  которых составляется бухгалтерская  отчетность, направляемая налогоплательщиком в налоговые органы. Отклонения появляются вследствие преднамеренного характера внесения в учетные регистры ложной информации об объектах и других элементах налогообложения, например занижения объема реализации продукции, выполняемых работ, оказанных услуг; занижение расчетных показателей фонда оплаты труда, численности работников; оформления фиктивных документов о возврате товаров, об оплате услуг консультационного и информационного характера, связанных с обеспечением производственного процесса; неоприходования полученной выручки и т.д.

Фальсификация баланса представляет собой совокупность приемов, направляющих экономическую  информацию по ложному пути (подмена  одних показателей другими, создание превратного представления о  состоянии предприятия, качественных результатах его деятельности и  т.д.). Обычно фальсификация баланса  используется для привлечения инвестиций (завышают доходы для подъема биржевой стоимости акций данного предприятия  либо искажают данные бухгалтерского баланса, на основании которых рассчитываются показатели ликвидности и финансовой устойчивости).

Применение креативного учета можно объяснить с помощью агентской теории, созданной Алкианом и Демзецем и расширенной затем Дженсеном и Меклингом. Согласно этой теории индивиды ведут себя рационально, стремятся к максимизации и заботятся, прежде всего, о собственных интересах. Фирмы выступают как средство удержания под контролем «разрушительного оппортунизма» (иначе – стремления к сторонним, «левым» заработкам) индивидов, в особенности тех, которые выполняют обязанности центов. Важное значение приобретают бухгалтерские данные, отражающие результаты деятельности и состояние дел фирмы, так как, будучи числовыми показателями, они дают наглядную основу для заключения соглашений о распределении материальных благ между субъектами предпринимательской деятельности. С использованием креативных методов расчета отчетных бухгалтерских данных учет становится выгодным, когда определенный субъект имеет преимущества выбора того, какую бухгалтерскую информацию представить остальным заинтересованным лицам.

Развитие  креативного учета зависит от многих факторов. В частности, законодательные нормы, а также учетные правила или принципы, предназначенные для регулирования учетных методов, часто облекаются в гибкие, не всегда однозначные формулировки. Правовые нормы и стандарты, призванные управлять процессом подготовки и представления финансовой отчетности, имеют своей целью лишь сужение круга доступных вариантов. Они требуют соблюдения последовательности, но не стремятся к стандартизации всех учетных методов и, хотя оставляют впечатление единообразия, но, по сути, позволяют трактовать любой вопрос бухгалтерского учета самым различным образом.

Неконкретность и гибкость законодательных норм и стандартов, регулирующих сферу бухгалтерского учета, усиливается наличием таких  тонких и трудно определяемых понятий, как «достоверный и добросовестный взгляд» или «существенность». На практике такие понятия позволяют  выносить субъективные суждения и дают свободу выбора.

Вне зависимости  от того, является рынок эффективным  или нет, применение любого метода креативного учета может быть лишь временной мерой. В долгосрочной перспективе креативный учет сам по себе не может превратить убыток в прибыль или предотвратить   угрозу банкротства.

Проблема  креативного учета напрямую связана с вопросами профессиональной этики. Разработка строго сформулированных правовых норм и учетных правил и принципов может означать появление нескончаемого ряда инструкций для каждой конкретной ситуации. Что еще важнее, это сведет функции бухгалтера к слепому следованию правилам и исключит аспект профессионального суждения, столь важного для профессии. При широко определенных законодательных нормах и учетных правилах «достоверное и добросовестное» представление учетных показателей с признанием предмета экономической сущности над юридической формой для бухгалтера является профессиональным долгом и моральной обязанностью. С этой точки зрения масштаб и уровень креативного учета в его негативном проявлении в любой момент времени прямо зависит от этической позиции бухгалтера.

В некоторых  случаях бухгалтерам необходима гибкость методов креативного учета, чтобы показать состояние дел компании достоверно и добросовестно.