Налоговое планирование. 8

Введение 

Вопрос налогообложения является очень актуальным для любого предприятия, т. к. налог и это изъятие государством определенной части дохода предприятия, то любое предприятие естественно захочет минимизировать эту часть, а кто захочет отдавать свои деньги. В связи с этим существует понятие налогового планирования, с помощью которого можно грамотно, а главное законно существенно сократить свои налоговые обязательства, естественно не без помощи специалиста в области налогового планирования. В подтверждение этой идеи можно привести слова американского судьи Лирнда   Хэнда: «…Нет ничего дурного в том, чтобы осуществлять деятельность, платя минимум налогов. Так поступают все – и бедные, и богатые, — и все поступают правильно, поскольку никто не должен платить более предписанного законом: налог является закрепленным изъятием, а не добровольным пожертвованием». [2, с. 78]

Ведь если просто бездумно платить все налоги, не принимая для их сокращения никаких усилий можно существенно сократить свою прибыль или что еще хуже, рано или поздно, оказаться банкротом.

Все выше перечисленное подтверждает актуальность этой темы.

Теоретическоеи практическое значение исследования. Теоретическое значение состоит в обобщении опубликованных материаловпо теме исследования и изучении теоретических основ налогового планировании. Практическаязначимость -  в обосновании особой значимости налогового планирования на предприятияхи в организациях и выявлении путей законного обхода налогов.

Вчетвертой главе рассмотрены прикладные вопросы налогового менеджмента.

Впятой главе рассмотрены понятия оффшорной деятельности и схемы оффшорногобизнеса.  

1. Базовые понятия и  категории 

Необходимость налогового планирования заложена в самом налоговом законодательстве, которое предусматривает те или иные налоговые режимы для разных ситуаций, допускает различные методы для исчисления налоговой базы и предлагает налогоплательщикам различные налоговые льготы, если они будут действовать в желательных властным органам направлениях. Кроме того, налоговое планирование обусловлено заинтересованностью государства в предоставлении  налоговых льгот в целях стимулирования какой-либо сферы производства, категории налогоплательщиков, регулирования социально-экономического развития.

Налоговое планирование — это законный способ обхода налогов с использованием предоставляемых законом льгот и приемов сокращения налоговых обязательств (Реализация политики «приемлемых»налогов). [9] Сущность его выражается в признание за каждым налогоплательщиком  права применять все допустимые законами средства, приемы и способы (в том числе и пробелы в законодательстве) для максимального сокращения своих налоговых обязательств.

Задача налогового планирования – организация системы налогообложения для достижения максимального финансового результата при минимальных затратах.

Налоговое планирование наиболее эффективно на этапе организации бизнеса, так как целесообразно изначально грамотно подойти к выбору организационно-правовой формы, места регистрации предприятия, разработке организационной структуры предприятия.  

По видам налоговое планирование подразделяется на корпоративное (для предприятий)и личное (для физических лиц). Для указанных субъектов возможности законного обхода налогов могут определяться:

•  спецификой объекта обложения (например, могут не облагаться налогами доходы от государственных лотерей);

•  спецификой субъекта налога (например, малые предприятия имеют определенные льготы в виде налогового кредита);

•  особенностями метода обложения, способа исчисления и уплаты налога (так, кадастровое обложение особенно выгодно при высоком уровне инфляции);

•  видом системы налогообложения (при шедулярной системе по разным ставкам могут облагаться доходы по облигациям, дивиденды и банковские депозиты);

•  использованием «налоговых убежищ», ибо существующие различия в налоговых режимах отдельных стран могут уменьшить налоговое бремя или обеспечить уход от  налогообложения вообще.[1, c.106]

1.1 Понятие налогового  планирования 

В России созданы предпосылки к сознательному, целенаправленному налоговому планированию, основанному на нормах закона. Разрабатываются теоретические положения и методические основы налогового планирования в организациях. Налоговое планирование имеет объективный характер, продиктованный требованиями рыночной конкуренции и стремлением хозяйствующего субъекта к сокращению налоговых расходов и увеличению собственных средств для дальнейшего развития предпринимательской деятельности.

За период рыночных преобразований российской экономики (около 15 лет) произошла эволюция представлений и практической реализации приемов налогового планирования.

В90-е годы прошлого столетия рекомендации специалистов и практиков отличались использованием, как правило, отдельных приемов и способов принятия управленческих решений, минимизирующих налоговые платежи. Понятие «налоговое планирование» отождествлялось с минимизацией налоговых обязательств и платежей. Было введено определение, где налоговое планирование рассматривалось как легальный путь уменьшения налоговых обязательств, под которым понималась целенаправленная деятельность налогоплательщика, ориентированная на максимальное использование всех нюансов существующего налогового законодательства с целью уменьшения налоговых платежей в бюджет.

Вначале нынешнего века налоговое планирование стали рассматривать как элемент управления хозяйственно-финансовой деятельностью. Тем не менее, цель минимизации налоговых обязательств превалировала при выборе вариантов ведения хозяйственно-финансовой деятельности.

Понимание ограниченности налогового планирования, направленного на минимизацию налоговых последствий по отдельным операциям и конкретным налогам, привело к появлению нового подхода в налоговом планировании, соответствующего термину «оптимизация налогообложения». Употребление понятия «оптимизация» в налоговом планировании стали согласовывать с родовым термином «оптимум» в смыслах: наилучший вариант из возможных состояний системы; цель развития и качество принимаемых решений.

Трансформировалось также понятие налогового планирования. Так, В. Г. Пансков и В. Г. Князев определяют его как «… использование учетной и амортизационной политики предприятия, а также льгот по налогу, и законных вычетов из налогооблагаемой базы и других установленных законом методов для оптимизации налоговых обязательств».

Однако в настоящее время говорить об оптимальности в налоговом планировании можно в теоретическом аспекте, поскольку реализовать его на практике сложно. Оптимальное налоговое планирование предполагает организацию творческого процесса, учитывающего множество внешних (по отношению к налогоплательщику)факторов:

•состояние и тенденции развития налогового, таможенного и других видов законодательства;

•основные направления бюджетной, налоговой и инвестиционной политики государства;

•  комплекс законодательных, административных и судебных мер, используемых налоговыми органами с целью предотвращения уклонения от уплаты налогов, их минимизации;

•  состояние правопорядка в государстве;

•  уровень правовой культуры налоговых органов;

•  профессионализм налоговых консультантов.

Теоретические разработки, а также практический опыт, прежде всего крупных компаний, в области оптимального налогового планирования позволят в будущем создать систему налогового планирования в организации, соответствующую понятию оптимизации.

Современное содержание налогового планирования на микро уровне характеризуется его органической связью с управлением финансово-хозяйственной деятельностью.

В связи с этим, налоговое планирование можно определить как совокупность плановых действий в рамках хозяйственно-финансового планирования, направленных на увеличение финансовых ресурсов организации, регулирующих величину и структуру налоговой базы и других элементов налогообложения, обеспечивающих своевременные расчеты с бюджетом по всем налогам в соответствии с действующим законодательством. [3, c. 43]

1.2 Элементы налогового  планирования

Возможные пути достижения поставленных целей реализуются не только за счет полного знания и использования позитивных и негативных сторон законодательства, но и за счет последовательного и грамотного применения всех составляющих минимизации и оптимизации налогообложения. К этим элементам относятся следующие:

1. Состояние бухгалтерского и налогового учета, а также взаимодействие между ними должно строго соответствовать нормативно-правовым актам; необходимо верное толкование законодательства о налогах и сборах и реагирование на постоянные изменения в нем. Разумеется, данные бухгалтерского учета и отчетности должны позволять получать необходимую информацию для налоговых целей.

2. Учетная политика – выбранная предприятием совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета; документ, который утверждается налогоплательщиком, поскольку законодательство в ряде случаев предоставляет ему возможность выбрать те или иные методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, способы погашения стоимости активов, методы определения выручки и др.

3. Налоговые льготы и организация сделок. Далеко не все хозяйствующие субъекты правильно и в полном объеме применяют льготы устанавливаемые законодательством по большинству налогов. Кроме того, необходим анализ возможных форм сделок (договоров) с учетом их налоговых последствий.

4. Налоговый контроль. Составление налогового бюджета является основой для осуществления контрольных действий со стороны руководителя предприятия и финансового менеджера. Снижению ошибок способствует применение принципов и процедур технологии внутреннего контроля налоговых расчетов. Кроме того, организация контроля предусматривает в первую очередь недопущение просрочки уплаты налогов. Однако следует не упускать любые возможности отсрочить уплату, если это допускает законодательство о налогах и сборах.

5. Налоговый календарь необходим для проверки правильности  исчисления и соблюдения сроков уплаты всех налоговых платежей, а также представления отчетности. Всегда надо помнить о высоких рисках, связанных с несвоевременной уплатой налоговых платежей, ибо в случае нарушения налоговых обязательств перед государством наступает жесткая ответственность в соответствии с Налоговым кодексом, административным, таможенным и уголовным законодательством.

6.  Стратегия оптимального управления и план реализации этой стратегии. Наиболее эффективным способом увеличения прибыли является построение такой системы управления и принятия решений, чтобы оптимальной оказалась вся структура бизнеса. Именно подобный подход обеспечивает более высокое и устойчивое сокращение налоговых потерь на долгосрочную перспективу. На основе стратеги и разрабатываются налоговые модули среднесрочных и текущих планов.

7.  Льготные режимы налогообложения. Имеются в виду способы снижения налогов за счет создания оффшорных компаний за рубежом и низко налоговых компаний на территории России. При этом соответствующие построения должны логично и естественно вписываться в общую схему бизнеса, служить обоснованием законного снижения налогового бремени. В противном случае контролирующие органы всегда найдут доводы, чтобы оспорить неубедительную схему целиком либо доставить неприятности налогоплательщику постоянными проверками.

8.  Имитационные финансовые модели. Они позволяют менеджеру управлять значениями одной или нескольких переменных, рассчитывать совокупную налоговую нагрузку и прибыль. Такие модели, больше известные как модели «что если», имитируют экономический эффект от различных предположений (например действие факторов внешней среды, изменение организационной структуры бизнеса, проведение альтернативной налоговой политики).

9.   Отчетно-аналитическая деятельность налогового менеджмента. Любая компания должна располагать информацией за несколько лет о том, какие приемы и способы налоговой оптимизации дали положительные результаты, по каким причинам они не достигнуты, какие факторы повлияли на конечный финансовый результат и т. п. Тем самым создается основа для факторного анализа деятельности компании, успешной разработке бизнес-плана и налогового бюджета.

1.3 Этапы налогового планирования

Процесс налогового планирования состоит из нескольких взаимосвязанных между собой этапов, которые не следует рассматривать как четкую и однозначную последовательность действий, обязательно гарантирующих снижение налоговых обязательств. Это связано с тем, что в налоговом планировании сочетаются элементы и науки, и искусства финансового аналитика. До регистрации и начала функционирования организации необходим ответ на общие вопросы стратегического характера.

Первый этап — появление идеи об организации бизнеса, формулирование цели и задач, а также решение вопроса о возможном использовании налоговых льгот, предоставляемых законодателем.

Второй этап — выбор наиболее выгодного с налоговой точки зрения места расположения производств и конторских помещений предприятия, а также его филиалов, дочерних компаний и руководящих органов.

Третий этап — выбор организационно-правовой формы юридического лица и определение ее соотношения с возникающим при этом налоговым режимом.

Следующие этапы относятся к текущему налоговому планированию, которое должно органически входить во всю систему управления хозяйствующего субъекта.

Четвертый этап предусматривает формирование так называемого налогового поля предприятия с целью анализ аналоговых льгот. На основе проведенного анализа формируется план их использования по выбранным налогам.

Пятый этап -  разработка(с учетом уже сформированного налогового поля) системы договорных отношений предприятия. Для этого с учетом налоговых последствий осуществляется планирование возможных форм сделок: аренда, подряд, купля-продажа, возмездное оказание услуг и т. п. В итоге образуется договорное поле хозяйствующего субъекта.

Шестой этап начинается с составления журнала типовых хозяйственных операций, который служит основой ведения финансового и налогового учета. Затем выполняется анализ различных налоговых ситуаций, сопоставление полученных финансовых показателей  с возможными потерями,  обусловленными  штрафными  и иными санкциями.

Седьмой этап непосредственно связан с организацией надежного учета и контроля за правильностью исчисления иуплаты налогов. Основным способом уменьшения риска ошибок может бытьиспользование технологии внутреннего контроля налоговых расчетов. [1, c. 106] 

1.4 Пределы налогового  планирования

В рядестран сложились специальные методы для предотвращения уклонения от уплатыналогов, позволяющие также ограничить сферу применения налогового планирования.В США, Великобритании, странах ЕС существует весьма жесткое «антитрансфертное»,«антиоффшорнюе» и «антидемпинговое» законодательство. Поэтому поисквозможностей для сокращения налоговых потерь осуществляется лишь в рамкахдействующей системы ограничений.

Кпределам налогового планирования принято относить следующие:

Законодательныеограничения — это обязанностьэкономического субъекта зарегистрироваться в налоговом органе, предоставлятьдокументы, необходимые для исчисления и уплаты налога, и др. К ним также можноотнести установленные меры ответственности за нарушения налоговогозаконодательства.

Мерыадминистративного воздействия выражаются в том, что налоговые органы вправе требоватьсвоевременной и правильной уплаты налогов, предоставления необходимыхдокументов и объяснений, обследовать помещения. Они могут проводить проверки ипринимать решения о применении соответствующих санкций, в частностиприостанавливать операции по счетам плательщика, обращать взыскание по недоимкена имущество налогоплательщика.

Специальныесудебные доктриныприменяются судами для признания сделок не соответствующими требованиямзаконодательства по мотивам их заключения с целью уклонения от уплаты илинезаконного обхода налогов. К ним относятся доктрина «существо над формой» идоктрина «деловая цель».

Можновыделить другие способы, при помощи которых государственные органы ограничиваютсферу применения налогового планирования. В частности, это заполнениепробелов в налоговом законодательстве, презумпция облагаемости, право наобжалование сделок налоговыми и иными органами.

Основноеже ограничение налогового планирования заключается в том, что налогоплательщикимеет право лишь на законные методы уменьшения налоговых обязательств. Впротивном случае вместо налоговой экономии возможны огромные финансовые потери,банкротство и лишение свободы. С другой стороны, в случае слишком жесткогогосударственного воздействия на налогоплательщиков следует вспомнитьвысказывание Джеймса Ньюмена: «От налогов за границу убегает никак не меньшелюдей, чем от диктаторов».[2, c.84]

 
2. Основы управления налогами  на предприятиях и ворганизациях

Хозяйствующиесубъекты обладают правом защищать свои имущественные права любыми, незапрещенными законом способами. Налоговые платежи составляют значительную долюв финансовых потоках хозяйствующих субъектов. Зачастую от  профессиональногорешения, связанного с учетом налоговых рисков, зависят возможности роста иразвития бизнеса, а иногда и его судьба. Поэтому управление налогообложением(налоговый менеджмент) как вид деятельности все чаще входит в практикухозяйственной жизни.

Корпоративныйналоговый менеджмент— составная часть управления финансами хозяйствующего субъекта; это выработка иоценка управленческих решений исходя из целевых установок организации и учетавеличины возможных налоговых последствий. Одна из его главных целей — оптимизация налоговых платежей путем использования всех особенностей налоговогозаконодательства. В процессе управления налогами регулирующие воздействия состороны менеджеров следует рассматривать в общем контексте финансовогоменеджмента. Поэтому налоговый менеджмент на уровне предприятий и организаций впоследующем изложении представлен налоговым планированием и налоговым контролем(внутренним контролем).

Корпоративноеналоговое планирование — необходимая составляющая финансово-экономической деятельностихозяйствующего субъекта; это законный способ обхода налогов с использованиемпредоставляемых законом льгот и приемов сокращения налоговых обязательств.

Другимисловами, это законное средство уменьшения налогового бремени налогоплательщика.Налоговое планирование на предприятии является составной частью единой триады:1) стратегического финансового планирования (более широкое понятие, чемналоговое планирование) предпринимательской деятельности, 2)бизнес-плана и 3)бюджета организации.

Всвоей деятельности хозяйствующие субъекты всегда стремятся максимизировать свойдоход и прибыль, а это может совпасть с минимизацией налоговых отчислений. Но вцелом субъектов интересует не сама по себе величина уплачиваемых налогов, аконечный финансовый результат. С этих позиций основной задачей корпоративногоналогового планирования является выбор варианта уплаты налогов, позволяющийоптимизировать систему налогов.

Основныепринципы корпоративного налогового планирования раскрываются следующимиположениями:

•уменьшение налоговых платежей — способ улучшения финансового состоянияпредприятия и повышения инвестиционной привлекательности. Снижать налогицелесообразно до тех пор, пока расчеты показывают, что это дает приростсвободной прибыли;

•снижение налогов в ряде случаев достигается за счет ухудшения финансовыхпоказателей. Поэтому любой способ минимизации, прежде чем его применять,следует оценить с точки зрения общих финансовых последствий для хозяйствующегосубъекта;

•последствия применения одних и тех же способов минимизации неодинаковы дляразных объектов и даже для условий, работы предприятия в разные периоды.Поэтому применению конкретной рекомендации должны обязательно предшествоватьрасчеты прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, и свободной прибыли;

•уменьшение налога на прибыль (путем использования чистой прибыли  нальготируемые цели)  экономически обосновано лишь в случае роста общей прибыли впоследующие периоды.

Внутреннийналоговый контроль —это первичный контроль, осуществляемый на уровне работников бухгалтерских ифинансовых служб предприятия. Такой контроль предусматривает обеспечениедостоверности учета налогооблагаемых объектов, качественное составлениеналоговых расчетов и отчетов, а также соблюдение установленных сроков уплаты вбюджет налогов и сборов. (Основные способы и особенности внутреннего налоговогоконтроля будут рассмотрены ниже.)

Длясоздания и успешного функционирования системы управления налогами напредприятиях и в организациях должны быть созданы определенные условия, а именно:

• наличие взаимосвязанных стратегии развития, бизнес – планов и бюджетов;

•  готовность администрации осуществлять налоговое планирование на основестратегических и тактических планов, а также четко сформулированных принциповуправления;

•  организация системы сбора и обработки информации, ориентированной наиспользование сетевых технологий и ресурсов Интернета;

• выделение структурного подразделения (лица), ответственного за организациюналогового планирования как целостно ориентированной системы;

•  разработка схемы налогового планирования (налоговое поле, договорное поле,технология внутреннего контроля налоговых расчетов);

• мониторинг системы факторов, влияющих на условия реализации налоговых планов иналоговое поле предприятия. 

3. Общая схема налогового  планирования

Важныйэлемент, способствующий проведению налогового планирования на предприятии, —это организация бухгалтерского и налогового учета: выбранная форма,методология, содержание и способы ведения. С этих позиций рассматривается общаясхема текущего налогового планирования на коммерческих предприятиях, где С —различные ситуации с учетом налоговых, договорных и хозяйственных наработок,выполненных специалистами предприятия.

О/>бщая схема налогового планирования на предприятиях и ворганизациях  

Нижепоказана последовательность налогового планирования, состоящего условно извосьми укрупненных процедур.

1. Какуже отмечалось, текущее планирование в первую очередь предусматриваетформирование налогового поля. В соответствии со статусом предприятия, наосновании его устава и законодательных актов в области налогообложенияопределяется спектр основных налогов, которые надлежит уплачивать в бюджет ивнебюджетные фонды. Составляется налоговая таблица, характеризующая налоговоеполе хозяйствующего субъекта, в которой каждый налог описывается с помощьюследующих основных показателей (параметров):

•  источник платежа (статья расходов);

•  бухгалтерская проводка;

•  налогооблагаемая база;

•  ставка налога;

•  сроки уплаты;

•  пропорции перечисления в бюджеты разных уровней;

•  реквизиты организации, в адрес которых делаются перечисления,

•  льготы или особые условия исчисления налога.

Послеэтого специалистами предприятия анализируются все предоставленныезаконодательством льготы по каждому из налогов на предмет их использования впрактической деятельности. С   учетом результатов этого анализа составляетсядетальный план использования льгот по выбранным налогам.

2.Согласно уставу предприятия  и на основе гражданского законодательства,формируется система договорных отношений (договорное поле). В рамках текущейпредпринимательской деятельности осуществляется планирование возможных формсделок: аренда, подряд, купля-продажа, возмездное оказание услуг и т. п. Каждаясделка должна быть оценена с точки зрения возникающих при ней налоговыхпоследствий на момент подготовки документов, т. е. еще до того, как она будетзаключена.

Далеевыполняются действия в следующей последовательности:

3.Подбираются типичные  хозяйственные операции, которые  предстоит выполнятьпредприятию;

4. Разрабатываются различные ситуации с учетом налоговых, договорных ихозяйственных наработок;

5. Выбираютсянаилучшие варианты, которые оформляются в виде блоков бухгалтерских и/илиналоговых проводок;

6. Из оптимальных блоков составляется журнал типовых хозяйственных операций,который служит основой ведения финансового и налогового учета;

7.Оценивается получение  максимального финансового результата  с учетом налоговыхрисков (возможных штрафных санкций), осуществляется наиболее рациональное сналоговой точки зрения размещение активов и прибыли предприятия;

8. Определяются альтернативные способы учетной политики организации.

Учетная политика — это определенные принципы, правила и практические приемы, принятые хозяйствующим субъектом для формирования бухгалтерского и налогового учета, подготовки финансовой отчетности. С помощью учетной политики проще разобраться в системе налогообложения, а также создать модель минимизации налогов, приемлемую для конкретной организации.

Приразработке учетной политики предстоит, решить следующие задачи:

•  сделать бухгалтерский учет прозрачным и доступным для понимания;

•  создать систему налогового учета;

•  предусмотреть определенные направления снижения налогов, не противоречащие действующему законодательству;

•  построить такую организацию финансовой (бухгалтерской) службы, которая способствовала бы своевременному и четкому решению задач бухгалтерского учета и налогообложения.

Учетная политика, отвечающая на все вышеперечисленные задачи, может оказать действенную помощь организации, а не стать тем формальным документом, который во избежание проблем необходимо предоставить в налоговый орган. При разработке учетной политики следует также учитывать специфику деятельности организации.

Учетные  приемы, формирующие оценку активов, порядок признания выручки от реализации и списания затрат, имеют прямую связь с налогообложением предприятия и его финансовым положением. Варьируя учетной методологией в дозволенных законом пределах, имеется возможность выбирать наиболее выгодный способ учета. Поэтому определение и грамотное применение элементов учетной и налоговой политики — одно из направлений эффективного налогового планирования.