Налоговые системы стран СНГ

0.Понятие и сущность налогового учета.

В ст. 313 НК РФ налоговый учет – система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов, сгруппированных  в соответствии с порядком, предусмотренным  НК РФ. Однако если подойти к проблеме организации налогового учета с  более широкой позиции можно  и нужно включить в это понятие  помимо налога на прибыль и все  остальные налоги – НДС, НДФЛ и  ЕСН, а также другие налоги.

Налоговый учет ориентирован на определение налоговой базы по налогу на прибыль за каждый отчетный (налоговый) период, который формируется  под действием экономических  законов, под влиянием фискальной функции  налоговой системы.

Налоговый учет позволяет  корректировать доходы и расходы  предприятия по сравнению с данными  бухгалтерского учета в целях  налогообложения прибыли. Порядок  ведения налогового учета устанавливается  в учетной политике для целей  налогообложения, утверждаемой соответствующим  приказом руководителя организации.

Налоговый учет служит для  формирования полной и достоверной  информации о порядке учета для  целей налогообложения налогом  на прибыль хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в  течение отчетного (налогового) периода, а также для обеспечения внутренних и внешних пользователей информацией, необходимой для контроля за правильностью  исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты налога в бюджет.

Ст. 313 НК РФ определены задачи налогового учета, в нем должна быть сформирована следующая информация:

- о суммах доходов и  расходов в текущем отчетном  периоде;

- о доле расходов, учитываемых  для целей налогообложения в  текущем отчетном периоде;

- о сумме расходов будущих  периодов, подлежащих отнесения  на расходы в следующих отчетных  периодах;

- о создаваемых резервах;

- о сумме задолженности  по расчетам с бюджетом по  налогу.

Объектами налогового учета  являются имущество, обязательства  и хозяйственные операции организации, стоимостная оценка которых определяет размер налоговой базы текущего отчетного  налогового периода или налоговой  базы последующих периодов.

Единицами налогового учета  следует считать объекты налогового учета, информация о которых используется более одного отчетного периода.

Показатели налогового учета  – перечень характеристик, существенных для объекта учета.

Данные налогового учета  – информация о величине или иной характеристике показателей (значение показателя), определяющих объект учета, отражаемая в разработочных таблицах, справках бухгалтера и иных документах налогоплательщика, группирующих информацию об объектах налогообложения;

Система налогового учета  должна быть организована налогоплательщиком самостоятельно исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть она применяется последовательно  от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета  устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей  налогообложения, утверждаемой соответствующим  приказом (распоряжением) руководителя.

Содержание данных налогового учета (в том числе данных первичных  документов) является налоговой тайной. Лица, получившие доступ к информации, содержащейся в данных налогового учета, обязаны хранить налоговую тайну. За ее разглашение они несут ответственность, установленную действующим законодательством.

Данные налогового учета  должны отражать порядок формирования суммы доходов и расходов, порядок  определения доли расходов, учитываемых  для целей налогообложения в  текущем налоговом (отчетном) периоде, сумму остатка расходов (убытков), подлежащую отнесению на расходы  в следующих налоговых периодах, порядок формирования сумм создаваемых  резервов, а также сумму задолженности  по расчетам с бюджетом по налогу на прибыль.

Подтверждением данных налогового учета являются:

- первичные учетные документы  (платежные поручения, накладные,  акты выполненных работ, авансовые  отчеты, справка бухгалтера);

- аналитические регистры  налогового учета (книга покупок,  книга продаж, индивидуальная карточка  по ЕСН, регистр формирования  стоимости объекта учета);

- расчет налоговой базы, который может содержаться как  в отдельных регистрах налогового  учета, так и в отдельных  разделах налоговой декларации.

Формы аналитических регистров  налогового учета для определения  налоговой базы, являющиеся документами  налогового учета, в обязательном порядке  должны содержать следующие реквизиты:

-наименование регистра;

-период, (дату) составления;

-измерители операции  в натуральном (если это возможно) и в денежном выражении;

-наименование хозяйственных  операций;

-подпись (расшифровку  подписи) лица, ответственного за  составление указанных регистров.

Таким образом, налоговый  учет – это комплекс установленных  налоговым законодательством мероприятий, осуществляемых налоговыми органами с  целью регистрации всех налогоплательщиков (или налоговых агентов) в налоговых  органах и аккумулирования сведений о налогоплательщиках в едином государственном реестре налогоплательщиков.

Налоговый учет проводится только в отношении налогоплательщиков (организаций и физических лиц) или  налоговых агентов. Плательщики  сборов (организации или физические лица) не подлежат постановке на налоговый  учет, поскольку НК РФ не содержит норм по учету плательщиков сборов, и, согласно п. 3 ст. 1 НК РФ, действие Налогового кодекса  в части осуществления налогового учета на плательщиков сборов не распространяется.

Общими характеристиками осуществления налогового учета  являются:

1. осуществляется в целях  проведения налогового контроля (ст. 83 НК РФ);

2. осуществляется налоговыми  органами;

3. осуществляется независимо  от наличия обстоятельств, с  которыми связано возникновение  обязанности по уплате того  или иного налога, носит общеобязательный  характер для всех налогоплательщиков;

4. налоговый учет одного  и того же налогоплательщика  может осуществляться по нескольким  основаниям;

5. НК РФ установлены  основные элементы налогового  учета (основания, сроки, место  и порядок постановки на учет);

6. является основой для  ведения единого государственного  реестра налогоплательщиков и  осуществления документооборота  по уплате налогов и сборов (на всех документах по уплате  налогов и сборов необходимо  наличие ИНН);

7. за нарушение порядка  налогового учета установлена  ответственность по налоговому  законодательству.

Цели налогового учета:

1) формирование полной и достоверной  информации о порядке учета  всех хозяйственных операций, осуществляющих  организацией в течение отчетного периода;

2) обеспечение информацией внешних  и внутренних пользователей о  правильности исчисления, полноте и уплате;

3) формирование информации для  управленческого учета для оптимизации  системы налогообложения.

Задачи налогового учета:

1) расчет налоговой базы;

2) совершенствование первичных  бухгалтерских документов;

3) разработка отдельных аналитических регистров налогового учета;

4) анализ и контроль произведенных  расходов и полученных доходов,  их обоснованности и определения  их долей для целей налогообложения.

Объектами налогового учета являются доходы и расходы организации. 
Предметом налогового учета является исследуемая организация.

6. Налог на добычу полезных ископаемых.

Налогоплательщиками налога на добычу полезных ископаемых (далее  в настоящей главе - налогоплательщики) признаются организации и индивидуальные предприниматели, признаваемые пользователями недр в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Налогоплательщики подлежат постановке на учет в качестве налогоплательщика  налога на добычу полезных ископаемых (далее в настоящей главе - налог) по месту нахождения участка недр, предоставленного налогоплательщику  в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации, если иное не предусмотрено пунктом 2 настоящей статьи в течение 30 календарных дней с момента государственной регистрации лицензии (разрешения) на пользование участком недр. При этом для целей настоящей главы местом нахождения участка недр, предоставленного налогоплательщику в пользование, признается территория субъекта (субъектов) Российской Федерации, на которой (которых) расположен участок недр.

Налогоплательщики, осуществляющие добычу полезных ископаемых на континентальном  шельфе Российской Федерации, в исключительной экономической зоне Российской Федерации, а также за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся  под юрисдикцией Российской Федерации (либо арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном  налогоплательщику в пользование, подлежат постановке на учет в качестве налогоплательщика налога по месту  нахождения организации либо по месту  жительства физического лица.

Особенности постановки на учет налогоплательщиков в качестве налогоплательщиков налога определяются Министерством финансов Российской Федерации.

 Объектом налогообложения  налогом на добычу полезных  ископаемых признаются:

1) полезные ископаемые, добытые  из недр на территории Российской  Федерации на участке недр (в  том числе из залежи углеводородного  сырья), предоставленном налогоплательщику  в пользование в соответствии  с законодательством Российской Федерации. В целях настоящей главы залежью углеводородного сырья признается объект учета запасов одного из видов полезных ископаемых, указанных в подпункте 3 пункта 2 статьи 337 Кодекса (за исключением попутного газа), в государственном балансе запасов полезных ископаемых на конкретном участке недр, в составе которого не выделены иные объекты учета запасов;

2) полезные ископаемые, извлеченные  из отходов (потерь) добывающего  производства, если такое извлечение  подлежит отдельному лицензированию  в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах;

3) полезные ископаемые, добытые  из недр за пределами территории  Российской Федерации, если эта  добыча осуществляется на территориях,  находящихся под юрисдикцией  Российской Федерации (а также  арендуемых у иностранных государств  или используемых на основании  международного договора) на участке  недр, предоставленном налогоплательщику  в пользование.

 Объектом налогообложения не признаются:

1) общераспространенные  полезные ископаемые и подземные  воды, не числящиеся на государственном  балансе запасов полезных ископаемых, добытые индивидуальным предпринимателем  и используемые им непосредственно  для личного потребления;

2) добытые (собранные)  минералогические, палеонтологические  и другие геологические коллекционные  материалы;

3) полезные ископаемые, добытые  из недр при образовании, использовании,  реконструкции и ремонте особо  охраняемых геологических объектов, имеющих научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение. Порядок признания геологических объектов особо охраняемыми геологическими объектами, имеющими научное, культурное, эстетическое, санитарно-оздоровительное или иное общественное значение, устанавливается Правительством Российской Федерации;

4) полезные ископаемые, извлеченные  из собственных отвалов или  отходов (потерь) горнодобывающего  и связанных с ним перерабатывающих  производств, если при их добыче  из недр они подлежали налогообложению  в общеустановленном порядке;

5) дренажные подземные  воды, не учитываемые на государственном  балансе запасов полезных ископаемых, извлекаемых при разработке месторождений  полезных ископаемых или при  строительстве и эксплуатации  подземных сооружений;

6) метан угольных пластов.

Добытое полезное ископаемое признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации.

Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного  ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

 Видами добытого полезного  ископаемого являются:

1) горючие сланцы;

1.1) уголь (в соответствии  с классификацией, установленной Правительством Российской Федерации):

антрацит;

уголь коксующийся;

уголь бурый;

уголь, за исключением антрацита, угля коксующегося и угля бурого;

2) торф;

3) углеводородное сырье:

нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная;

газовый конденсат из всех видов месторождений углеводородного  сырья, прошедший технологию промысловой  подготовки в соответствии с техническим  проектом разработки месторождения  до направления его на переработку. Для целей настоящей статьи переработкой газового конденсата является отделение  гелия, сернистых и других компонентов  и примесей при их наличии, получение  стабильного конденсата, широкой  фракции легких углеводородов и  продуктов их переработки;

газ горючий природный (растворенный газ или смесь растворенного  газа и газа из газовой шапки) из всех видов месторождений углеводородного  сырья, добываемый через нефтяные скважины (далее - попутный газ);

газ горючий природный  из всех видов месторождений углеводородного  сырья, за исключением попутного  газа;

метан угольных пластов;

4) товарные руды:

черных металлов (железо, марганец, хром);

цветных металлов (алюминий, медь, никель, кобальт, свинец, цинк, олово, вольфрам, молибден, сурьма, ртуть, магний, другие цветные металлы, не предусмотренные  в других группировках);

редких металлов, образующих собственные месторождения (титан, цирконий, ниобий, редкие земли, стронций, литий, бериллий, ванадий, германий, цезий, скандий, селен, цирконий, тантал, висмут, рений, рубидий);

абзац пятый исключен;

многокомпонентные комплексные  руды;

5) полезные компоненты  многокомпонентной комплексной  руды, извлекаемые из нее, при  их направлении внутри организации  на дальнейшую переработку (обогащение, технологический передел);

6) горно-химическое неметаллическое  сырье (апатит-нефелиновые и фосфоритовые  руды, калийные, магниевые и каменные  соли, борные руды, сульфат натрия, сера природная и сера в  газовых, серно-колчеданных и  комплексных рудных месторождениях, бариты, асбест, йод, бром, плавиковый  шпат, краски земляные (минеральные  пигменты), карбонатные породы и  другие виды неметаллических  полезных ископаемых для химической  промышленности и производства  минеральных удобрений);

7) горнорудное неметаллическое  сырье (абразивные породы, жильный  кварц (за исключением особо  чистого кварцевого и пьезооптического  сырья), кварциты, карбонатные породы  для металлургии, кварц-полешпатовое и кремнистое сырье, стекольные пески, графит природный, тальк (стеатит), магнезит, талько-магнезит, пирофиллит, слюда-московит, слюда-флогопит, вермикулит, глины огнеупорные для производства буровых растворов и сорбенты, другие полезные ископаемые, не включенные в другие группы);

8) битуминозные породы (за  исключением указанных в подпункте 3 настоящего пункта);

9) сырье редких металлов (рассеянных элементов) (в частности,  индий, кадмий, теллур, таллий, галлий), а также другие извлекаемые  полезные компоненты, являющиеся  попутными компонентами в рудах  других полезных ископаемых;

10) неметаллическое сырье,  используемое в основном в  строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс  известняковый, известняк и известковый  камень для изготовления извести  и цемента, песок природный  строительный, галька, гравий, песчано-гравийные  смеси, камень строительный, облицовочные  камни, мергели, глины, другие  неметаллические ископаемые, используемые  в строительной индустрии);

11) кондиционный продукт  пьезооптического сырья, особо  чистого кварцевого сырья и  камнесамоцветного сырья (топаз, нефрит, жадеит, родонит, лазурит, аметист, бирюза, агаты, яшма и другие);

12) природные алмазы, другие  драгоценные камни из коренных, россыпных и техногенных месторождений,  включая необработанные, отсортированные  и классифицированные камни (природные  алмазы, изумруд, рубин, сапфир, александрит,  янтарь);

13) концентраты и другие  полупродукты, содержащие драгоценные  металлы (золото, серебро, платина,  палладий, иридий, родий, рутений,  осмий), получаемые при добыче  драгоценных металлов, то есть  извлечение драгоценных металлов  из коренных (рудных), россыпных и  техногенных месторождений;

14) соль природная и  чистый хлористый натрий;

15) подземные воды, содержащие  полезные ископаемые (промышленные  воды) и (или) природные лечебные  ресурсы (минеральные воды), а  также термальные воды;

16) сырье радиоактивных  металлов (в частности, уран и  торий).

Полезным ископаемым также  признается продукция, являющаяся результатом  разработки месторождения, получаемая из минерального сырья с применением  перерабатывающих технологий, являющихся специальными видами добычных работ (в  частности, подземная газификация  и выщелачивание, дражная и гидравлическая разработка россыпных месторождений, скважинная гидродобыча), а также  перерабатывающих технологий, отнесенных в соответствии с лицензией на пользование недрами к специальным  видам добычных работ (в частности  добыча полезных ископаемых из пород  вскрыши или хвостов обогащения, сбор нефти с нефтеразливов при помощи специальных установок).

Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в  отношении каждого добытого полезного  ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно  при добыче основного полезного  ископаемого). Федеральным законом от 29 ноября 2012 г. N 204-ФЗ пункт 2 статьи 338 Кодекса изложен в новой редакции, вступающей в силу с 1 января 2013 г., но не ранее чем по истечении одного месяца со дня официального опубликования названного Федерального закона и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу на добычу полезных ископаемых

Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, за исключением угля, нефти  обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа, газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного  сырья и газового конденсата из всех видов месторождений углеводородного  сырья. Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340  Кодекса.

Налоговая база при добыче угля, нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного  газа, газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного  сырья и газового конденсата из всех видов месторождений углеводородного  сырья определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном  выражении. Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339  Кодекса. Налоговая база определяется отдельно по каждому добытому полезному ископаемому, определяемому в соответствии со статьей 337 Кодекса. В отношении добытых полезных ископаемых, для которых установлены различные налоговые ставки либо налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке.

Количество добытого полезного  ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого  его количество определяется в единицах массы или объема.

Количество добытой нефти  обезвоженной, обессоленной и стабилизированной  определяется в единицах массы нетто.

В целях настоящей главы  массой нетто признается количество нефти за вычетом отделенной воды, попутного нефтяного газа и примесей, а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, хлористых солей и механических примесей, определенных лабораторными анализами.

Количество добытого полезного  ископаемого определяется прямым (посредством  применения измерительных средств  и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей  налогообложения и применяется  налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению  только в случае внесения изменений  в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой  технологии добычи полезных ископаемых.

При этом, если налогоплательщик применяет прямой метод определения  количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого  определяется с учетом фактических  потерь полезного ископаемого.

Фактическими потерями полезного  ископаемого (за исключением нефти  обезвоженной, обессоленной и стабилизированной) признается разница между расчетным  количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного  ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого  учитываются при определении  количества добытого полезного ископаемого  в том налоговом периоде, в  котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.

При извлечении драгоценных  металлов из коренных (рудных), россыпных  и техногенных месторождений  количество добытого полезного ископаемого  определяется по данным обязательного  учета при добыче, осуществляемого  в соответствии с законодательством  Российской Федерации о драгоценных  металлах и драгоценных камнях.

Не подлежащие переработке  самородки драгоценных металлов учитываются отдельно и в расчет количества добытого полезного ископаемого, установленного абзацем первым настоящего пункта, не включаются. При этом налоговая  база по ним определяется отдельно.

При извлечении драгоценных  камней из коренных, россыпных и  техногенных месторождений количество добытого полезного ископаемого  определяется после первичной сортировки, первичной классификации и первичной  оценки необработанных камней. При  этом уникальные драгоценные камни  учитываются отдельно и налоговая  база по ним определяется отдельно.

Количество добытого полезного  ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 337 Кодекса как полезные компоненты, содержащиеся в добытой многокомпонентной комплексной руде, определяется как количество компонента руды в химически чистом виде.

При определении количества добытого в налоговом периоде  полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8настоящей статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого  в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого  учитывается весь комплекс технологических  операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

При реализации и (или) использовании  минерального сырья до завершения комплекса  технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в  налоговом периоде полезного  ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося  в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде.

При определении количества добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, а также  фактических потерь при ее добыче в отношении нефти, добываемой из залежей углеводородного сырья, указанных в подпунктах 1 - 4 пункта 1 статьи 342.2  Кодекса, значение коэффициента   для которых составляет менее 1, должны соблюдаться все следующие требования:

1) учет количества добытой  нефти осуществляется по каждой  скважине, работающей на залежи  углеводородного сырья;

2) измерение количества  добываемой скважинной жидкости  и определение ее физико-химических  свойств осуществляются по каждой  скважине, работающей на залежи  углеводородного сырья, не реже  четырех раз в месяц;

3) определение количества  добытой нефти обезвоженной, обессоленной  и стабилизированной осуществляется  на основании данных, указанных  в подпунктах 1 и 2 настоящего пункта.

Определение пользователем  недр количества добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, а также фактических потерь при  ее добыче осуществляется в соответствии с порядком учета нефти, утверждаемым Правительством Российской Федерации.

Оценка стоимости добытых  полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих  способов:

1) исходя из сложившихся  у налогоплательщика за соответствующий  налоговый период цен реализации  без учета субсидий;