Налоговый потенциал: теоретические и практические аспекты использования в планировании налоговых поступлений
"Налоги и налогообложение", 2008, N 7
НАЛОГОВЫЙ ПОТЕНЦИАЛ: ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ И ПРАКТИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ
ИСПОЛЬЗОВАНИЯ В ПЛАНИРОВАНИИ НАЛОГОВЫХ ПОСТУПЛЕНИЙ
В методологии прогнозирования и планирования налоговых доходов и налоговых поступлений в бюджетную систему важная роль принадлежит налоговому потенциалу. Оценка и прогнозирование налогового потенциала позволяют обеспечить обоснованное планирование налоговых поступлений на различных уровнях бюджетной системы. В настоящей статье на основе современного представления о сущности налогового потенциала, его видах, факторах, под влиянием которых он формируется, особое внимание уделено методическим подходам к оценке налогового потенциала субъектов Федерации и организаций - крупнейших налогоплательщиков.
Теоретические аспекты налогового потенциала
Исследованию теоретических и методологических аспектов налогового потенциала за последние годы посвящено большое количество публикаций <1>. Многие авторы, изучающие налоговый потенциал и как экономическую категорию, и как экономическое явление, справедливо считают, что налоговый потенциал - это прежде всего возможность налогов, используя налогооблагаемые ресурсы, приносить доходы в бюджет. Под налогооблагаемыми ресурсами понимаются ресурсы, которые согласно налоговому законодательству государства подпадают под объект налогообложения и являются основой для исчисления налоговой базы того или иного налога.
------------------------------
<1> См., напр.: Паскачев А.Б., Садыгов
Ф.К., Мишин В.И., Саакян Р.С. и
др. Анализ и планирование
Улыбина Л.В. Формирование налогового потенциала региона и закономерности его развития: Автореф. дис. ...к. э. н. - Чебоксары, 2006;
Саранова С.Н. Развитие налогового потенциала в системе государственной региональной политики: Автореф. дис. ...к. э. н. - Волгоград, 2007.
Как инструмент налогового регулирования
налоговый потенциал
- корректировка пропорций
- оценка степени эффективности существующих и планируемых к введению налогов;
- определение состава и
- разработка направлений
В широком смысле налоговый потенциал - это совокупный объем налогооблагаемых ресурсов территории с учетом макроэкономических показателей развития региона, собираемости налогов и сборов, средних трансакционных налоговых издержек. Это та часть доходов территории, которая изымается посредством налогов в бюджет в соответствии с действующим налоговым законодательством.
Понятие "налоговый потенциал
региона" используют для определения
размера мобилизации
Налоговый потенциал следует различать по ряду критериев:
- по уровням бюджетной
и налоговой системы:
- по отраслям экономики,
видам экономический
- по группам налогов:
налоговый потенциал
- по видам налогов: налоговый потенциал по налогу на прибыль, НДС, НДПИ, ЕСН, НДФЛ, налогу на имущество и др.;
- по видам субъектов
хозяйствования: налоговый потенциал
крупнейших налогоплательщиков; налоговый
потенциал субъектов малого
- по временному горизонту:
текущий и перспективный (
- по объему: фактический и оптимальный налоговый потенциал <2>.
------------------------------
<2> Вачугов И.В. Теоретические
основы и пути повышения
Фактический налоговый потенциал - это возможный объем налоговых поступлений за определенный период (финансовый год) при заданных условиях (качественных характеристиках) экономики, налогового законодательства, уровня налоговой культуры.
Оптимальный налоговый потенциал - это потенциал с учетом эффективных налоговых усилий, предусматривающих оптимальное соотношение темпов экономического роста и выполнения социальных программ.
В целях прогнозирования
Факторы, определяющие уровень налогового потенциала
На формирование структуры налогового потенциала страны оказывает влияние комплекс факторов, их примерный состав можно представить следующим образом:
Экономические факторы. К внутренним факторам относятся: налоговая политика, уровень развития экономики, деловой активности, отраслевая структура экономики, инвестиционный климат, уровень занятости населения, уровень инфляции и др. К внешним факторам следует отнести: объем внешнеэкономической деятельности России - объем экспорта (импорта) и их товарную структуру, уровень цен на мировых товарных рынках и др.
Факторы налогового администрирования:
- эффективность налогового
- уровень профессиональной
- уровень методического
Правовые факторы: налоговое, бюджетное законодательство, вносимые в них изменения. Налоговое законодательство определяет механизм исчисления налогов и сборов, его элементы. Бюджетное законодательство регулирует распределение налоговых отчислений по уровням бюджетной системы.
Социальные факторы:
- уровень социальной
ответственности
- состояние налоговой культуры.
Каждая из перечисленных групп факторов и отдельные факторы оказывают различное влияние, иногда разнонаправленное, на налоговый потенциал. Это обстоятельство следует учитывать при количественной оценке.
Особую сложность при оценке налогового потенциала представляет влияние такого фактора, как налоговая политика, "представляющая собой систему правовых норм и организационно-экономических мероприятий регулирующего характера, принятых и осуществляемых органами государственной власти (на федеральном и региональном уровнях) и органами местного самоуправления в сфере налоговых отношений с организациями и налоговыми органами" <3>.
------------------------------
<3> Экономический словарь / Под ред. А.И. Архипова. - М.: ПБОЮЛ М.А. Захаров, 2001.
Экономические факторы, учитываемые при прогнозировании налогового потенциала, находят проявление в конкретных экономических показателях:
- тенденции развития экономики региона по видам экономической деятельности (например, среднегодовые темпы роста производства);
- динамике уровня использования основных фондов предприятия;
- изменении численности
занятого в экономике
- среднедушевом показателе
валового регионального
- среднегодовом уровне дохода населения и др.
Налоговый потенциал организации находится также под влиянием большого количества различных по содержанию факторов, что наглядно представлено на рис. 1.
Группы факторов, определяющих налоговый потенциал
организации
┌─────────────────────────────
│ Налоговый потенциал │
│ организации │
└─────────────────┬───────────
/│\
┌────────────────┬───┬────────
│ Ресурсно- │ │ Трудовой │ │ Финансовый │ │ Инновационный │
│производственный│ │ потенциал │ │ потенциал │ │ потенциал │
│ потенциал │ │ │ │ │ │ │
└───────┬────────┘ └──────┬──────┘ └───────┬──────┘ └───────┬───────┘
/│\ /│\ /│\ /│\
└───────────────────┴────────┬
┌────────────────────────────┴
│
Стратегия организации,
│
бизнес-план
└─────────────────────────────
Рис. 1
Воздействие на налоговый потенциал групп факторов можно определить с помощью конкретных экономических, финансовых и производственных факторов, к примеру:
- ценовая политика;
- длительность эксплуатации и степень износа основных средств;
- ограничения в финансовых и материальных ресурсах;
- применяемые технологии;
- уровень квалификации
- качество продукции;
- размер собственного капитала.
Оценка налогового потенциала территорий
В российской экономической литературе
широко обсуждаются два направления
оценки налогового потенциала территории:
субъектов Федерации и
Справедливо подчеркивается также, что при оценке налогового потенциала необходимо учитывать его тесную взаимосвязь с налоговым бременем. Это продиктовано двойственной природой оценки налогового потенциала. С одной стороны, она направлена на определение объема финансовых ресурсов, которые могут трансформироваться в поток налоговых платежей, а с другой стороны, она предполагает выявление предельно допустимой налоговой нагрузки для субъектов налоговых отношений, локализованных на данной территории. Другими словами, налоговый потенциал так или иначе корреспондирует с налоговым бременем <4>. Для оценки налогового потенциала субъектов Федерации используется показатель соотнесения размеров налогового потенциала с ВРП (валовой региональный продукт), отражающий определенную дифференциацию налоговой обремененности ВРП по регионам.
------------------------------
<4> Кузьменко В.В., Ефимец Е.А.
Институциональный подход к
Планирование налоговых поступлений в регионе - комплекс мер по определению объемов, структуры и этапов мобилизации налоговых изъятий в региональный бюджет в соответствии с программами экономического, политического и социального развития региона.
В качестве экономической
основы разработки планов налоговых
поступлений рассматривается
При оценке налогового потенциала региона предложено использовать широко известную в финансовых кругах Методику распределения средств Федерального фонда финансовой поддержки субъектов РФ <5> (далее в тексте - Методика), разработанную В. Христенко и А. Лавровым. В данной методике применяется показатель валовых налоговых ресурсов субъекта - оценка потенциальных налоговых доходов консолидированного бюджета субъекта в прогнозируемом году, основанная на объеме и структуре сумм добавленных стоимостей отраслей народного хозяйства; индекс налогового потенциала, характеризующий относительные (в расчете на душу населения по сравнению со среднероссийским уровнем) возможности экономики регионов генерировать налоговые доходы.
------------------------------
<5> Христенко В., Лавров А.
Методика распределения
Методика имеет целевую
Вначале проводятся расчеты налоговых поступлений на базе исчисления налогового потенциала региона методом прямых вычислений по каждому налогу в целом по региону, в ряде случаев в отдельности для различных отраслей народного хозяйства и по крупнейшим налогоплательщикам. При этом учитываются объекты налогообложения, льготы и налоговые ставки, а также ошибки налоговых органов, потери в результате некорректности налогового законодательства и другие факторы.
Для оценки проектировок налогового потенциала применяют индексы, отражающие соотношение налогового потенциала региона к средненациональному (среднегрупповому) показателю. Индексные показатели более объективно свидетельствуют о реальном положении дел, поскольку в меньшей степени зависят от несовершенства применяемых методов расчета и позволяют в значительной мере уменьшить влияние инфляционного фактора. Для межрегиональных сопоставлений величины налоговых потенциалов используются, как правило, соответствующие показатели в расчете на душу населения.
Но вернемся к наиболее распространенному методу оценки налогового потенциала региона, основанному на расчете налоговой базы по каждому виду налогов в региональном разрезе с учетом экономической специфики территории.
Налоговые органы России осуществляют формирование системы показателей, являющихся основой для объективного определения налоговой базы субъектов Российской Федерации и расчета налогового потенциала, представленной в Налоговом паспорте региона.
Заслуживают внимания и другие методы оценки налогового потенциала. Наиболее известной является следующая формула:
НПР = Ф + З + Л + Д + П ,
нп нп н н н
где НПР - налоговый потенциал региона;
Ф - фактические налоговые поступления;
нп
З - прирост задолженности
по налоговым платежам за
нп
Л - сумма налогов, приходящаяся на льготы, предоставляемые налоговым
н
и бюджетным законодательством;
Д - суммы налогов, дополнительно начисленных по результатам
н
контрольной работы налоговых органов;
П - налоговые потери по теневому сектору экономики.
н
Данный метод, по нашему мнению, целесообразно использовать также для определения показателя уровня мобилизации налогов на территории региона. Его можно исчислить по следующей формуле:
НПРум = (Ф + Д ) / (НПР - Л ),
нп н н
где НПРум - уровень мобилизации налогов на территории региона.
Значение данного показателя интерпретируется таким образом: чем ближе его значение к единице, тем более высокий уровень мобилизации налогов.
Иной подход исчисления налогового потенциала, предлагаемый в экономической литературе <6>, выражен в формуле следующего вида:
i=n
НП = SUM (Нб x Нс ) x К x К x ... x К ,
i i 1 2 i
где НП - налоговый потенциал;
Нб - налоговая база по i-му налогу;
Нс - налоговая ставка по i-му налогу;
К x К x ... x К - коэффициенты, определяющие заданные условия.
1 2 i
------------------------------
<6> Вачугов И.В. Налоги и налоговый потенциал региона. - Н. Новгород: Изд-во Гладкова О.В., 2003. 70 с.
При этом следует подчеркнуть, что Нб - налоговая база по i-му налогу - это прогнозируемая величина, и определяется она в зависимости от развития экономики региона, ее отраслевых особенностей, производственной базы, результатов деятельности хозяйствующих субъектов, доходов населения и других показателей, являющихся потенциальными объектами налогообложения.
Перечень коэффициентов, отражающих заданные условия исследования, может быть различен. Он зависит от факторов, оказывающих влияние на величину налогового потенциала. Например, это уровень инфляции, индекс потребительских цен.
Данный подход в большей степени соответствует задаче планирования налоговых поступлений как по отдельным налогам, так и в целом по субъекту Российской Федерации. Следует отметить, что обоснованность расчетов налогового потенциала зависит от совершенства применяемых методов прогнозирования налоговых баз по отдельным налогам.
Планирование налоговых поступлений по муниципальным образованиям также базируется на использовании показателя налогового потенциала. Однако следует подчеркнуть, что налоговый потенциал используется для расчетов бюджетного обеспечения муниципальных образований. Известно, что налоговые базы по территории субъектов Федерации распределены неравномерно <7>.
------------------------------
<7> По данным аналитической записки "Оценка дифференциации налогового потенциала и расходных потребностей, равномерности размещения налоговой базы по Нижегородской области", опубликованной на официальном сайте администрации Нижегородской области.
К примеру, в результате формирования межбюджетных отношений по Нижегородской области на 2008 г. ситуация с дифференциацией налогового потенциала выглядит следующим образом:
- у 48 муниципальных районов (
- у 4 муниципальных районов (
Высокий индекс у промышленно развитых территорий, а низкий индекс - в основном у сельских районов области.
Для выравнивания налоговых поступлений в бюджеты муниципальных образований используются индексы бюджетной обеспеченности соответствующих муниципальных районов (городских округов), рассчитываемые путем деления индекса налогового потенциала на индекс бюджетных расходов.
Индекс налогового потенциала показывает различия между муниципальными образованиями по возможности получения налоговых доходов в очередном финансовом году в расчете на одного жителя. При расчете индекса налогового потенциала применяются показатели налоговой базы территорий по следующим налогам, зачисляемым в местные бюджеты:
- налог на доходы физических лиц;
- налог на имущество
- налог на вмененный доход
для отдельных видов
- налог на имущество физических лиц;
- земельный налог.
На разных уровнях управления экономикой специалистами используются разнообразные методические подходы к обоснованию налогового потенциала. В определенной мере это продиктовано специфическими особенностями формирования налогового потенциала различных субъектов налогово-бюджетных отношений. В то же время мы поддерживаем точку зрения об актуальности обоснования неких общих, сквозных методических подходов к оценке налогового потенциала страны, региона, муниципалитета, предприятия, их формализации в налоговом паспорте. Такая процедура обеспечит большую сбалансированность доходных и расходных полномочий различных ветвей власти, укрепит их финансовый суверенитет, позволит полнее оценить налоговые возможности <8>.
------------------------------
<8> Саранова С.Н. Развитие
налогового потенциала в
Оценка налогового потенциала организаций
Оценку налогового потенциала организаций мы рассматриваем как этап планирования налоговых поступлений от организаций - крупнейших налогоплательщиков. Однако переход к такому планированию нуждается в разработке соответствующего методического обеспечения, к которому, по нашему мнению, следует отнести формирование и использование в практической деятельности Межрегиональных налоговых инспекций ФНС России критериев соответствия налогового потенциала налогоплательщика показателям налоговой отчетности, представленной в налоговые органы.
Разработка названных
Теоретически все три группы показателей должны быть примерно равны как по отдельным организациям, так и по видам экономической деятельности - и в конечном итоге в целом по стране, но реальное содержание взаимосвязи данных групп показателей совершенно иное.
В исследовании настоящего вопроса
мы также исходили из постулата о
возможности проявления на практике
различных вариантов соответств
НПО = РПЭДН = НБНО.
Вариант равенства всех взаимосвязанных экономических составляющих (формула 1). В современных условиях таким равенством можно охарактеризовать поведение определенной части налогоплательщиков, которые заслуживают доверия налоговых органов. Однако, объективно говоря, данное уравнение представлено как идеальное поведение налогоплательщика, которое в действительности редко встречается. Скорее всего, формула 1 позволяет определить лишь гипотетический вариант соотношения элементов уравнения. В реальной практической деятельности эти показатели, как было отмечено выше, не совпадают.
Альтернативным по отношению к рассмотренному варианту является вариант, представленный на рис. 2 и в виде формулы 2.
Схема взаимосвязи налогового потенциала, реальных
экономических показателей экономической деятельности
и налоговых баз в налоговой отчетности в целом по стране
┌───────────\
│ \ ┌─────────────────\
│ \ │Реальные \ ┌──────────────┐
│Налоговый \ │показатели \ │Налоговые базы│
│потенциал \ │экономической \ │в налоговой │
│организации / │деятельности / │отчетности │
│(НПО) / │налогоплательщика / │(НБНО) │
│ / │(РПЭДН) / └──────────────┘
│ / └─────────────────/
└───────────/
Рис. 2
НПО > РПЭДН > НБНО.
С помощью масштаба геометрических фигур на рис. 2 отражено возможное несоответствие всех показателей, характерное для определенной части налогоплательщиков.
Из формулы 2 явствует, что налоговый потенциал по каким-либо причинам не реализован, а налоговые базы меньше реальных результатов экономической деятельности. В этой ситуации первая часть неравенства свидетельствует об упущенных возможностях в развитии экономики предприятия (объективного и субъективного характера), а вторая, как правило, является результатом планомерной деятельности налогоплательщика по минимизации налоговых баз.
В свою очередь, формула 3 отражает большую степень вариативности взаимосвязей между тремя рассматриваемыми группами экономических показателей.
НПО >= РПЭДН >= НБНО.
Причиной тому - влияние разных внешних и внутренних факторов на различных этапах деятельности организации.
По формуле 4 можно рассмотреть вариант, когда налоговый потенциал значительно выше, чем результаты экономической деятельности.
НПО > РПЭДН = НБНО.
Это вполне возможно по объективным причинам. Например, налоговый потенциал не реализован из-за изменения конъюнктуры рынка на покупную продукцию, а также собственную продукцию. В ситуации, когда результаты экономической деятельности полностью трансформировались в налоговые базы, можно говорить о законопослушности налогоплательщика. В российской практике определенная доля налогоплательщиков относится именно к такой категории.
- Налоговый процесс
- Налоговый режим в свободных экономических зонах
- Налоговый режим в Турции
- Налоговый риск
- Налоговый специалист, его права и обязанности
- Налоговый статус физических лиц
- Налоговый статус физических лиц
- Налоговый механизм и его элементы
- Налоговый механизм: понятие, элементы
- Налоговый механизм: сущность структура и его роль в реализации налоговой политики государства
- Налоговый период и налоговые ставки
- Налоговый период по НДФЛ
- Налоговый пост
- Налоговый потенциал регионов
