Профессиональная подготовка и аттестация аудиторов России

15

Содержание

                                                                                                                                                                        стр.

Введение                                                                                                                                                           3

1. Профессиональная подготовка и аттестация аудиторов России               4

2. Аналитические процедуры и их применение                                                                       10

2.1. Сущность аналитических процедур в аудите                                                        10

2.2. Зачем нужны аналитические процедуры?                                                        12

2.3. Применение аналитических процедур                                                                       12

2.4. Степень использования аналитических процедур                                          16

2.5. Методы аналитических процедур                                                                                    16

3. Аудит расчетов дочерних обществ,

совместной деятельности и внутрифирменных расчетов                                           18

Список используемой литературы                                                                                                  21

Введение

Целью документа является определение принципов и описание порядка проведения аттестации аудиторов в Российской Федерации. Основной задачей документа является повышение качества российской аудиторской профессии не только путем устранения недостатков в существующей системе, но и путем отражения новых требований, которые могут возникнуть в ходе развития российской системы финансовой отчетности.

В соответствии с законопроектом «О консолидированной финансовой отчетности» публичных компаний и банков консолидированная финансовая отчетность должна быть составлена по МСФО и заверена независимым аудитором.

С принятием этого закона существенно повысятся требования к подготовке обязательной финансовой отчетности и аудиту этой отчетности. Будут предъявляться более высокие требования к знаниям и навыкам, необходимым для составления такой финансовой отчетности, по сравнению с текущими знаниями и навыками. Первая степень защиты правильности составления финансовой отчетности – это обязательный аудит, и как следствие, возрастёт потребность в уровне знаний и навыков аудиторов, проводящих обязательный аудит.

Существующие требования и процедуры аттестации аудиторов представляются недостаточными. Перечень изучаемых предметов недостаточно широк, а объем экзаменационных вопросов не позволяет в полном объеме оценить уровень знаний и навыков претендента, необходимых для аудитора.

В концепции предполагается, что система аттестации будет охватывать больше предметов с более углубленным их изучением, что повысит требования к обязательному практическому опыту работы в аудите, и будут введены необходимые средства безопасности для предупреждения каких - либо недобросовестных действий.

1. Профессиональная подготовка и аттестация аудиторов России

Аудит – это практическая профессия, требующая не только высоких теоретических способностей, но и, в большей степени, практического опыта и этического поведения.

Как теоретические знания, так и практический опыт должны поддерживаться на соответствующем уровне и актуализироваться на протяжении всей профессиональной деятельности.

Аттестация – это «фотография», снятая на момент входа претендента в профессию. С помощью системы аттестации в профессию должны попадать только претенденты с соответствующей квалификацией. По своей сути система аттестации не в силах обеспечить того, что аудитор будет продолжать получать технические и практические навыки.

В каждой аудиторской компании должны существовать процедуры, обеспечивающие контроль за необходимым объемом знаний и практического опыта аудиторов для выполнения ими своих обязанностей. Это одно их направлений, которое будет проверяться во время внешнего инспектирования со стороны САО.[1]

Аудитор – это физическое лицо, успешно сдавшее квалификационный экзамен, ставшее членом саморегулируемого профессионального объединения (САО) и внесенное в единый реестр аудиторов.

Аудитор не будет нести полной ответственности за проведение аудита (подписание аудиторского заключения) до тех пор, пока он не получит как минимум два года опыта работы непосредственно в аудите после получения аттестата аудитора (пост - квалификационный опыт работы).

Институциональная организация.

-              Саморегулируемые аудиторские объединения (САО), действующие в соответствии с законом об аудиторской деятельности.

-              Аттестационная комиссия при Минфине России

-              Экзаменационная комиссия при аттестационной комиссии

-              Составители экзаменационных билетов при экзаменационной комиссии

-              Проверяющие (маркеры ) при аттестационной комиссии

-              Экзаменационные центры при аттестационной комиссии

-              Апелляционная комиссия при аттестационной комиссии.

Требования к аттестации аудиторов

Аудитор должен иметь:

-              безупречную репутацию;

-              высококачественное базовое образование;

-              результаты тестирования технических знаний по на уровне не ниже университетского диплома;

-              достаточный практический опыт в аудите (особенно обязательный аудит), полученный в контролируемой обстановке Аттестационная комиссия проверяет наличие указанных требований у претендента на получение аттестата аудитора.

Безупречная репутация

Безупречность репутации подтверждается следующим образом:

-              рекомендации от двух аудиторов, имеющих как минимум 5 лет работы после получения квалификации и проработавшими с претендентом не менее 2-х лет;

-              справка об отсутствии судимости (кроме административных правонарушений)

Безупречность репутации должна сохраняться и после прохождения квалификации, за чем должны следить САО, членом которого является аудитор. Это больше вопрос ведения реестра аудиторов в САО, и не является темой настоящего документа.

Высококачественное базовое образование

• Высшее образование по любой специальности

В силу языковых отличий может потребоваться более конкретное определение понятия «университетское образование» - это диплом о высшем образовании признанного российского университета или иностранного университета, отвечающего установленным стандартам.

Результаты тестирования технических знаний по аудиту, проводимого на уровне не ниже университетского диплома.

Аттестационная комиссия отвечает за разработку и утверждение экзаменационной программы, отвечающей следующим критериям:

-              экзамен проводится в письменной форме;

-              экзамен проводится в три этапа;

-              экзамен должен соответствовать практической работе претендента;

-              уровень сложности должен соответствовать университетскому диплому;

-              неподкупность и честность экзаменационного процесса.

В теоретическую часть экзамена должны входить следующие предметы:

(а)              общие вопросы и принципы теории бухучета;

(б)              требования законодательства и стандарты составления индивидуальной и консолидированной финансовой отчетности;

(в)              российские и международные стандарты финансовой отчетности;

(г)              финансовый анализ;

(д)              анализ затрат и управленческий учет;

(е ) управление рисками и система внутреннего контроля;

(ж)              аудит;

(з)              законодательные требования и профессиональные стандарты проведения обязательного аудита;

(и)              российские и международные стандарты аудита;

(к)              профессиональные навыки;

(л)              профессиональная этика и независимость.

Также в экзамен должны быть включены следующие предметы в той степени, в которой они относятся к аудиту:

(а)              законодательство о компаниях и корпоративном управлении;

(б)              законодательство о неплатежеспособности и банкротстве предприятий;

(в)              налоговый кодекс;

(г)              гражданское и коммерческое право;

(д)              законодательство о соцобеспечении и трудовое законодательство;

(е)              информационные технологии и компьютерные системы;

(ж)              бизнес экономика, общая экономика и финансовая экономика;

(з)              математика и статистика;

(и)              основные принципы финансового управления предприятиями.

Продолжительность и структура экзамена

Экзамен должен проводиться в три этапа:

-              первый этап должен состоять из 6 экзаменационных билетов по три часа на сдачу каждого.

Эти экзаменационные билеты должны быть составлены таким образом, чтобы можно было проверить наличие знаний по предмету и должны быть представлены с виде вопросов с вариантами ответов, или же в виде математических расчетов, таким образом, чтобы его можно было сдать на компьютере. Запрещается пользоваться учебниками или справочной литературой.

-              второй этап должен состоять из 6 экзаменационных билетов по три часа на сдачу каждого.

На этом этапе претендентам должно быть предложено написать эссе или дать расширенный ответ, демонстрирующий знание предмета претендентом. Составители вопросов должны указать, какой справочной литературой (или калькуляторами) может пользоваться претендент на экзамене, если таковое предусмотрено.

-              третий этап должен состоять из одного задания продолжительностью 5 часов.

Освобождение от экзаменов

На первом этапе сдачи квалификационного экзамена аттестационная комиссия может принять решение об освобождении претендента от сдачи некоторых предметов, если он изучал их в университете.

В аттестационную комиссию могут обратиться университеты с целью получения признания того, что выдаваемые ими дипломы подтверждают прохождение предметов, необходимых для сдачи на первом этапе и их можно перезачесть.

Аттестационная комиссия опубликовывает перечень университетов, курс предметов в которых освобождает от сдачи квалификационного экзамена на первом этапе.

Краткое описание процедуры аттестации аудиторов:

-              претендент на получение аттестата аудитора должен иметь как минимум три года для завершения всего процесса;

-              с компанией по прохождению стажировки претендент заключает ученический контракт;

-              компания по предоставлению стажировки регистрирует контракт в аттестационной комиссии вместе с должным образом заверенной копией диплома о высшем образовании;

-              аттестационная комиссия выдает справку о соответствии диплома о высшем образовании и регистрации ученического контракта. В справке указывается, что претендент освобождается от сдачи первого этапа квалификационного экзамена;

-              экзамены первого и второго этапов проводятся 4 раза в год, а третий этап – 2 раза в год. За пол года до сессии экзаменационная комиссия сообщает дату проведения экзаменов и адреса экзаменационных центров;

-              претендент обязан зарегистрироваться на экзамен минимум за 2 месяца до объявленной даты с указанием экзаменационного центра, где он планирует сдачу экзамена;

-              претендент может, но не обязан проходить теоретическую подготовку в учебном центре;

-              при регистрации на экзамен претендента просят для статистики сообщить, в каком учебном центре он проходил подготовку, если таковая была;

-              каждому претенденту присваивается идентификационный номер. Этот номер будет проставлен на экзаменационной работе претендента без указания его имени. Проверяющий не должен идентифицировать работы претендентов;

-              претендент сдает все бумаги, от которых он не получил освобождение, чтобы перейти на следующий этап. Если претендент не сдает отдельные «бумаги» у него есть 4 попытки на пересдачу;

-              на первый этап квалификационного экзамена претендент допускается не ранее, чем через 1 год после подписания ученического контракта;

-              на второй этап претендент допускается только после успешной сдачи первого этапа и не ранее, чем через два года после подписания ученического контракта;

-              на третий этап претендент допускается только после успешной сдачи второго этапа и не ранее, чем через три года после подписания ученического контракта;

-              третий этап сдачи квалификационного экзамена должен быть сдан в течение 8 лет после подписания контракта;

-              после успешной сдачи каждого этапа экзаменационного процесса претендент получает свидетельство;

-              претенденты, успешно сдавшие третий этап квалификационного экзамена направляют в аттестационную комиссию заявление о выдаче аттестата с приложением справок о безупречной репутации и отсутствии судимостей, а также должным образом заверенную копию дневника по стажировке. Аттестационная комиссия выдает аттестат аудитора.

2. Аналитические процедуры и их применение

2.1. Сущность аналитических процедур в аудите

Аналитическая процедура - разновидность аудиторской процедуры, представляющая собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого экономического субъекта с целью выявления необычных или неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснение причин ошибок и искажений.

Суть аналитических процедур сводится к:

1.              Анализу взаимосвязей между данными различных форм бухгалтерской отчетности и синтетических регистров (при необходимости и аналитических данных), а также между данными бухгалтерской отчетности и натуральными показателями.

2.              Сравнению фактических данных с данными за предыдущие периоды (валюта баланса, отдельные статьи, анализ коэффициентов за прошлые годы).

Полученные при сравнении результаты справедливы только в том случае, если в фирме за это время не произошло значительных изменений как финансового, так и организационного порядка. Финансовые изменения означают, например, инвестиции в проверяемую фирму, результатом чего явилось значительное расширение производства и, как следствие - динамика итогов. Изменения организационного порядка могут означать, например, структурную перестройку и перепрофилирование производства. Соответственно, данные по результатам за год будут несравнимы с полученными в предыдущий период.

Особым видом изменений выступает совокупность организационно-финансовых изменений. Например, имели место инвестиции в фирму и частично за счет этих средств, а частично за счет собственных фирма открыла дочернее предприятие.

3. Сравнению фактических данных с планами.

В этом случае существует две вероятности возникновения "узких мест":

-              нереалистичное составление планов;

-              подгонка фактической информации под плановую.

4. Использованию простой регрессии, основанной на временном подходе (с применением данных за предыдущие 3 года), т.е. данные за 2000 равны регрессии с 1996 по 1999г.

5. Применению модели с использованием логической взаимосвязи между счетами, т.е. прогнозируемая себестоимость реализуемых товаров устанавливается на основе темпов прироста фактического валового дохода по сравнению с плановым.

6. Сравнению информации с данными аналогичных предприятий и в среднем по отрасли.

Данного рода процедуры позволяют определить долю предприятия на рынке, а сравнение полученного абсолютного (относительного) показателя с более ранними позволит установить динамику конкурентоспособности фирмы. Однако в этом случае возможен следующий "подводный камень": предприятия публикуют бухгалтерскую отчетность, а учетная политика у них разная (одни - ФИФО, другие - ЛИФО). Здесь рекомендуется при сравнении обращать внимание не только на финансовые показатели в конце буклета, но и на описание применяемых методов бухгалтерского учета на первых страницах.

7. Изучению необычных отклонений и их причин.

Обычно рассматриваются только те отклонения, которые носят существенный характер. И при их установлении обычно уже не аналитическим путем, а детальной проверкой исследуются причины, оказавшие влияние. В качестве итога исследования выступает выявление степени влияния такого рода отклонений на верность и объективность бухгалтерской отчетности.

9. Оценке результатов проведенного анализа (на основании полученных коэффициентов ликвидности, рентабельности и т.д.) на конкретную дату проверки, что дает возможность сделать вывод о функционировании предприятия.

2.2. Зачем нужны аналитические процедуры?

Положительным моментом применения аналитических процедур в аудите является то, что они:

1.    дают доказательства верности отдельных счетов или групп счетов;

2.    позволяют сделать оценку ликвидности, рентабельности (в общем, финансового состояния предприятия) как на конкретную дату проверки (что дает возможность сделать вывод о функционировании предприятия в обозримом будущем - "принцип действующего предприятия"), так и за прошлые периоды;

3.    помогают сконцентрировать внимание аудитора или на наиболее важных моментах или на "узких местах", что сокращает объем проверок и, как следствие, сроки их проведения, а также влияет на размер аудиторских гонораров;

4.    дают возможность проверить взаимоувязку показателей.

2.3. Применение аналитических процедур

Аналитические процедуры обычно применяются на трех стадиях аудита: планирования, проверки и заключительной.

Периодичность и цели процедур аналитического рассмотрения в аудите

На стадии планирования аналитические процедуры применяются в неограниченном объеме и наиболее ценными считаются методы, не связанные с расчетами. На стадии проверки в качестве ограничителя выступает наличие соответствующей системы внутреннего контроля и (или) использование аналитических процедур на первой стадии. На заключительном этапе ограничителем выступает применение данных процедур на двух предыдущих стадиях.

На стадии планирования и документирования наиболее ценными считаются методы, не связанные с расчетами, на стадии детальной проверки ситуация совершенно противоположная.

Подход к выполнению аналитических процедур следующий. Сначала ставится задача. Потом идет проектирование теста:

-              во-первых, выбор наиболее подходящего типа аналитических процедур;

-              во-вторых, выбор соответствующей стадии проверки и сроков проведения;

-              в-третьих, установление подхода к принятию решения при обнаружении необычных колебаний.

Если ранее изложенные процедуры классифицировать с точки зрения сложности выполнения и степени надежности получаемых доказательств, то можно выделить:

1.              Неколичественные процедуры - к ним относятся методы, подразумевающие применение общих знаний в области бухгалтерского учета или специфики деятельности предприятия, которые позволяют сделать вывод о полноте, законности и точности счетов и взаимосвязей. Например, изучение информации, полученной из внешних источников, экономических индексов, внутренней информации (файлов документов, протоколов заседаний Совета директоров, корреспонденции и др.).

Процедуры этого типа страдают большим недостатком - они очень субъективны. В их основе лежит знание и понимание общих тенденций бизнеса (а также желательно опыта предыдущих аудиторских проверок) и они позволяют выявить только те статьи, в которых произошли какие-либо значимые изменения.

2.              Простые количественные процедуры, которые применяются для установления взаимосвязей между счетами. Например, анализ коэффициентов, трендов, вариационный анализ или предварительно тестирование.

3.              Более сложные количественные процедуры с использованием экономических, статистических моделей применительно или в общем к сальдо по счетам, или к переменным, которые служат причиной изменения.

Третий вид процедур позволяет установить финансовые оперативные данные путем объединения экономических факторов и факторов среды в единую формализованную модель. Поскольку в основе лежат методики статистического анализа, то это позволяет получать точные и количественно определенные результаты.

Однако данные процедуры используются достаточно редко. Основные причины этого - неэффективность с точки зрения затрат, требование особых знаний, изучение большого объема данных в динамике и, как это ни парадоксально, высокая степень получаемой уверенности. Последнее утверждение требует особых пояснений.

Аудиторы считают, что основным результатом проверок является формирование мнения, то есть вынесение субъективного аудиторского суждения. Высокая степень точности получаемых результатов может оказать определенное давление на этот процесс, что совершенно недопустимо с точки зрения всех правил аудита. В принципе, ранее перечисленные недостатки, связанные с применением статистических методов, можно легко преодолеть путем использования готового пакета программного обеспечения. Однако для этого нужно желание, которое не всегда присутствует у аудиторов.

В профессиональной литературе доказательства, получаемые от использования первых двух типов процедур, часто называют "мягкими", а третьих - "жесткими". Основной критерий - степень объективности. Одним из наиболее широко применяемых и простых приемов, используемых в аналитических процедурах, является сравнение. Суть его заключается в одновременном соотносительном исследовании и оценке свойств или признаков, общих для двух или более объектов. Для использования данного метода должны соблюдаться следующие условия:

-              объекты сравнения должны быть связаны с предметом доказывания;

-              сравниваться должны такие признаки и свойства, которые существенны для результатов применения этого частного метода познания и позволяют прийти к определенным выводам;

-              результаты должны служить основанием для принятия определенного решения (например, при аудите основных средств - сравнение порядка начисления амортизации по однотипным средствам, поступившим в разные периоды времени).

Кроме коллации прием сравнения подразумевает также и получение подтверждений (обычно письменных) от дебиторов, кредиторов, руководства фирмы-клиента и др. Ценность здесь состоит в получении наиболее достоверной информации, поскольку она поступает из независимых источников.

Однако бывают случаи, когда подтверждения могут быть получены из внутренних источников. Например, от руководства фирмы как ответ на вопросы, возникающие у аудитора по поводу данных в бухгалтерской отчетности.

Подтверждение кроме письменной может также носить и устную форму. Для проведения устных опросов могут быть предварительно подготовлены анкеты опроса по различным проблемам (например, по оценке учета движения материалов, состояния документооборота и т.п.), в которых аудиторы могут отмечать и ответы опрошенных лиц.

Выбор данного приема зависит от того, насколько в данной конкретной ситуации нужна более надежная, чем обычно, информация, а также от доступности альтернативных доказательств. Обычно подтверждение не применяется при проверке отдельных фактов хозяйственной жизни между организациями, например, операций по купле-продаже, поскольку для этой цели аудитор может использовать фактические документы. Так же подтверждения редко используют при аудите поступлений основных средств, поскольку их можно проверить по документам и в процессе инвентаризации.

2.4. Степень использования аналитических процедур

Степень использования аналитических процедур зависит от многих факторов, например, вид проверяемой отчетности. Большинство аудиторских фирм при изучении баланса акцентируют внимание на проведении проверок на существенность, а при рассмотрении счета прибылей и убытков - на аналитических процедурах.

Основные причины возрастания роли аналитических процедур в аудите можно свести к следующим:

1.    существование тенденции к снижению затрат на проверку при сохранении размера гонорара и поддержании качества услуг;

2.    необходимость обнаружения ошибок в бухгалтерской отчетности. Если рассматривать с точки зрения теории, то это наименее эффективная процедура выявления ошибок, однако на практике в среднем около 40% ошибок обнаруживается в процессе проведения аналитических процедур;

3.    предоставление возможности лучше понять бизнес клиента, отрасль его деятельности, определить потенциальные сложности финансового характера.

2.5. Методы аналитических процедур

Если рассматривать конкретно аналитические процедуры, то можно выделить экспресс-анализ и детализированный анализ финансового состояния.

При первом методе производят оценку экономического потенциала предприятия (имущественное, финансовое положение, наличие "больных" статей в отчетности) и результативности финансово-хозяйственной деятельности (прибыльности, динамичности, эффективности использования экономического потенциала).

При втором методе проводят более углубленное рассмотрение по следующим этапам:

1.              Предварительный обзор экономического и финансового положения субъекта хозяйствования (общая направленность финансово-хозяйственной деятельности и выявление "больных" статей в отчетности).