Разработка программы учета не материальных активов

Содержание

Введение            3

1. Разработка программы аудита  учета нематериальных активов  (НМА) 5

1.1 Нормативно-правовая база, регулирующая  аудиторскую деятельность и этапы  процедур аудита нематериальных  активов     5

1.2 Документальное оформление нематериальных активов    7

1.3 Методы сбора аудиторских  доказательств при проведении  
аудита НМА и выявление типичных ошибок                                                12

Заключение                                                                                                             17

Используемые источники  и литература                                                              18

Введение

Важное значение в  аудиторской деятельности имеет  изучение и оценка финансового состояния  и платежеспособности экономического субъекта. Проводя обязательный аудит бухгалтерской отчетности, аудиторская фирма обязана проверить его финансовое состояние и дать оценку платежеспособности, аргументируя целым рядом показателей, подтверждающих выводы аудитора.

Информация, полученная в процессе исследования важна, как для руководителей проверяемого субъекта, так и для третьих лиц, которые будут пользоваться аудиторским заключением.

При проведении аудита финансового  состояния необходимо выявить признаки возможности прекращения деятельности предприятия и установить, не становится ли субъект потенциальным банкротом и не станет ли он им в течение трех месяцев после проведения аудита.

Анализ и аудит финансового  состояния и платежеспособности должен проводиться также в процессе внутреннего аудита с целью выработки тактики действий для специалистов.

С развитием рыночных отношений в составе имущества  предприятий появился новый вид  средств, отличительной особенностью которых является отсутствие вещественно-натуральной  формы - нематериальные активы

Сущность нематериальных активов заключается в следующем:

- не имеет материально-вещественной (физической) структуры;

- может быть идентифицировано (выделено, отделено) от другого имущества;

- предназначено для  использования в производстве  продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

- используется в течение  длительного времени (свыше 12 месяцев или в течение обычного  операционного цикла, если он  превышает 12 месяцев);

- способно приносить  организации экономическую выгоду.

В последнее время  в имуществе хозяйствующих субъектов  неуклонно возрастает доля нематериальных активов. Вместе с тем, увеличивается  и экономический интерес в  повышении доходности предприятия  за счет использования нематериальных активов. Это обусловлено быстротой и масштабами технологических изменений, распространением информационных технологий, активной инвестиционной деятельностью, обострением конкурентной борьбы, стремлением получить признание на внутреннем и мировом рынках, усложнением и интеграцией международных финансовых рынков.

1. Разработка программы  аудита учета нематериальных  активов

1.1 Нормативно-правовая  база, регулирующая аудиторскую  деятельность и этапы процедур  аудита нематериальных активов

Основные нормативные  документы, регулирующие порядок учета нематериальных активов (НМА):

1. Положение по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в Российской Федерации,  утвержденное Приказом Минфина  РФ от 29.07.1998 №34н. ( в ред.от 24.12.2012 №186н)

2. Положения по бухгалтерскому учету “Учет нематериальных активов” ПБУ 14/2007, утвержденное Приказом Минфина РФ от 27 декабря 2007 г. N 153н;

3. Положение по бухгалтерскому  учету "Бухгалтерская отчетность  организации" ПБУ 4/1999, утвержденное  Приказом Минфина России от 06.07.1999 №43н(в ред. Приказов Минфина РФ от 18.09.2006 N 115н, от 08.11.2010 N 142н);

4. Приказ Минфина России от 22.07.2003 №67н "О формах бухгалтерской  отчетности организаций"(в ред. Приказов Минфина РФ от 31.12.2004 N 135н, от 18.09.2006 N 115н, от 08.11.2010 N 142н)

5. План счетов бухгалтерского  учета финансово-хозяйственной деятельности  организаций и Инструкция по  его применению, утвержденные Приказом  Минфина России от 31.10.2000 №94н(в ред. Приказов Минфина РФ от 07.05.2003 N 38н, от 18.09.2006 N 115н, от 08.11.2010 N 142н).

6. Федеральный закон «Об аудиторской  деятельности» от 13.07.2001 №119-ФЗ.

7. Федеральные правила (стандарты)  аудиторской деятельности.

Источниками информации выступают  формы бухгалтерской отчетности, применяемые предприятиями и организациями:

- Бухгалтерский баланс (ф.№1);

- Отчет о прибылях и убытках  (ф.№2);

- Отчет об изменениях капитала (ф.№3);

- Отчет о движении денежных  средств (ф.№ 4);

- Приложение к бухгалтерскому  балансу (ф.№5);

- Пояснительная записка  к годовому отчету;

- все формы промежуточной  отчетности предприятия за год.

К источникам информации помимо форм отчетности относятся также  Положение об учетной политике предприятия, учетные регистры, регистры налогового учета, налоговые декларации, Главная  книга, разработочные таблицы, бухгалтерские справки и так далее.

Программа проведения аудита включает в себя следующие этапы:

1. Ознакомительный этап. Анализируется состав нематериальных  активов организации.

Для этого аудитор  изучает данные первичного учета, а  также бухгалтерские регистры и подтверждает обоснованность классификации объекта в качестве нематериального актива. Значительное внимание следует уделить анализу договоров, патентов, свидетельств о регистрации права собственности и других документов, подтверждающих право собственности организации на нематериальные активы. Кроме того, учтенные в качестве нематериальных активы должны соответствовать требованиям п. 4 Положения по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000), утв. Приказом Минфина РФ от 16.10.2000 №91н. На этом этапе выясняется, учитываются ли в составе бухгалтерского счета 04 активы, не являющиеся нематериальными.

Далее аудитор проверяет  документальное оформление учета нематериальных активов, в частности использование  унифицированных форм учета, правильность оформления первичных документов при их принятии к учету.

Во время проверки оценивается организация синтетического и аналитического учета нематериальных активов, обеспеченность информации по единицам учета, соответствие открытых субсчетов бухгалтерскому счету 04 «Нематериальные активы», Плану счетов бухгалтерского учета, а также рабочему плану счетов, утвержденному учетной политикой организации.

2. Аудит учета поступления  (создания) нематериального актива. Нематериальные активы организация может приобрести за плату по договору купли-продажи, получить безвозмездно или в качестве вклада в уставный капитал, а также создать собственными силами либо с привлечением сторонних организаций. Аудитор проверяет источники поступления нематериальных активов и устанавливает достоверность отражения экономической сущности поступления активов в бухгалтерском учете. Для определения верного отражения операций по поступлению нематериальных активов необходимо провести анализ заключенных договоров, первичных документов, убедиться в правильности формирования первоначальной стоимости актива.

Аудитор рассматривает  своевременность постановки на учет нематериальных активов и правильность методологии произведенных бухгалтерских  проводок. Для этого первичные  документы сверяют с данными регистров по бухгалтерским счетам 04 «Нематериальные активы» и 08 «Капитальные вложения».

3. Аудит учета начисления  амортизации нематериального актива. От правильности начисленной  амортизации зависит достоверность  отражения остаточной стоимости нематериального актива в отчетности организации. На данном этапе проверки аудитор обращает внимание:

- на соблюдение учетной  политики организации в части  начисления амортизации (способы  начисления должны соответствовать  требованиям бухгалтерского законодательства);

- правильность установления  срока полезного использования  и определения нормы амортизации;

- достоверность расчета  сумм амортизационных отчислений.

4. Аудит выбытия нематериальных  активов. Во время аудита выбытия  нематериальных активов в первую очередь рассматриваются способ их выбытия, наличие основания для списания активов, а также его документальное подтверждение. Кроме того, проверяется правильность отражения операций по выбытию нематериальных активов на счетах бухгалтерского учета и подтверждается достоверность определения финансового результата выбытия активов.

5. Аудит налогообложения  операций, связанных с нематериальными  активами. Налоговый учет нематериальных  активов может отличаться от  бухгалтерского. Для выявления налоговых  рисков аудитор изучает учетную политику организации для целей налогового учета, получает необходимый объем доказательств соблюдения требований действующего налогового законодательства при осуществлении операций с нематериальными активами. В качестве дополнительной информационной базы аудитор использует налоговые регистры.

1.2 Документальное  оформление нематериальных активов

Для документального  оформления хозяйственных операций, отражающих процесс движения нематериальных активов, и выполнения задач бухгалтерского учета НМА в организации должна быть разработана рациональная система документооборота в соответствии с утвержденным графиком.

Приказом или распоряжением  по организации необходимо определить круг лиц, на которых возлагается  ответственность за сохранность  документов, удостоверяющих право организации на нематериальные активы, и определить должностных лиц, которым предоставлено право подписи документов на приобретение, перемещение и списание объектов НМА.

Учет нематериальных активов осуществляется по их видам и отдельным объектам.

Единицей бухгалтерского учета НМА является инвентарный  объект.

Инвентарным объектом нематериальных активов считается совокупность прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и тому подобное. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использования для управленческих нужд организации.

Помимо документа, подтверждающего существование самого нематериального актива, в бухгалтерском учете на каждый инвентарный объект НМА должна оформляться соответствующая первичная документация.

Для учета операций по движению нематериальных активов используется лишь одна унифицированная форма первичной учетной документации - карточка учета нематериальных активов (форма № НМА-1).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций по мере создания или поступления  нематериальных активов в организацию  и окончания работ по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, нематериальные активы зачисляются на основании акта приемки в состав нематериальных активов.

Один из экземпляров  указанного акта, утвержденный руководителем организации, вместе с подтверждающей документацией передается в бухгалтерскую службу организации, которая согласно этим документам открывает карточку учета нематериальных активов.

Карточка учета нематериальных активов применяется для учета  всех видов нематериальных активов, поступивших в организацию. В данной карточке указываются все основные показатели и характеристики принимаемого на учет объекта нематериальных активов. Карточка ведется в бухгалтерии на каждый инвентарный объект.

Форма заполняется в одном экземпляре на основании документа на оприходование, приемки-передачи (перемещения) нематериальных активов и другой документации.

Другие утвержденные формы первичной учетной документации по учету движения нематериальных активов (например, акт на списание НМА, аналогичный акту на списание основных средств) пока не предусмотрены. В связи с этим организация может самостоятельно разработать другие формы документов для учета движения НМА и отразить их в учетной политике организации.

Рассмотрим подробней  учет движения нематериальных активов:

Учет поступления нематериальных активов.

Первичными документами, подтверждающими приобретение нематериальных активов за плату, являются;

- акт приемки приобретенного  объекта в состав НМА;

- счет и счет-фактура  на приобретаемый объект НМА;

- документы (счета,  счета-фактуры), подтверждающие расходы,  связанные с приобретением объектов  НМА и приведением их в состояние,  пригодное для использования;

- платежно-расчетные  документы, свидетельствующие об  оплате объекта НМА и всех расходов, связанных с их приобретением.

- карточка учета нематериальных  активов формы № НМА-1. Бухгалтерский  учет наличия и движения нематериальных  активов осуществляется на активном  счете 04 «Нематериальные активы».

Всякое поступление  нематериальных активов в организацию предварительно отражается на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» является калькуляционным  и предназначен для накапливания и суммирования затрат по поступающим  нематериальным активам.

Затраты, связанные с приобретением нематериальных активов за плату, отражаются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов») в корреспонденции со счетами учета расчетов.

При принятии нематериальных активов к бухгалтерскому учету фактические расходы, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» (субсчет 08-5 «Приобретение нематериальных активов»), относятся на дебет счета 04 «Нематериальные активы».

Синтетический учет нематериальных активов осуществляют на счетах 04 «Нематериальные активы», 05 «Амортизация нематериальных активов», 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», субсчет 2 «НДС по приобретенным нематериальным активам», и счете 91 «Прочие доходы и расходы».

Счет 04 активный, предназначен для получения информации о наличии и движении нематериальных активов, принадлежащих организации на правах собственности. Учет нематериальных активов на счете 04 осуществляют в первоначальной оценке. По некоторым видам нематериальных активов со счета 04 списывают на счета затрат начисленную амортизацию по этим активам.

При наличии в организации  нескольких видов нематериальных активов  значительной стоимости целесообразно  для каждого вида активов открывать  субсчета в соответствии с классификацией нематериальных активов, принятой в организации, например: 04-1 «Объекты интеллектуальной собственности»; 04-2 «Права пользования природными ресурсами»; 04-3 «Отложенные затраты»; 04-4 «Деловая репутация»; 04-5 «Прочие объекты».

Аналитический учет по счету 04 ведется по видам и отдельным объектам нематериальных активов.

На счете 05 «Амортизация нематериальных активов» отражаются начисление и списание (при выбытии) амортизации по тем видам нематериальных активов, по которым погашение их стоимости производится с использованием счета 05.

При этом построение аналитического учета должно обеспечить возможность  получения данных о наличии и движении нематериальных активов, необходимых для составления бухгалтерской отчетности (по видам и т.д.).

Учет амортизации нематериальных средств.

Амортизация - это потеря стоимости нематериальных активов  в течение всего их срока полезного использования, отражаемая путем постепенного переноса части первоначальной стоимости нематериальных активов на себестоимость выпускаемой продукции (в торговых организациях - на расходы на продажу).

Порядок и способы  начисления амортизации объектов НМА регламентируются нормами ПБУ 14/2007

Аналитический учет по счету 05 «Амортизация нематериальных активов» ведется по отдельным объектам нематериальных активов. При этом построение аналитического учета должно обеспечивать возможность  получения данных об амортизации нематериальных активов, необходимых для составления бухгалтерской отчетности.

Учет выбытия нематериальных активов.

Стоимость нематериальных активов, использование которых  прекращено для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг либо для управленческих нужд организации, подлежит списанию с бухгалтерского учета.

Выбытие нематериальных активов в результате их списания происходит, как правило, по истечении  срока их полезного использования  и если они полностью амортизированы.

Операции по любому выбытию  объектов НМА, как и операции, отражающие поступление нематериальных активов  в организацию, должны учитываться  на счете 04 «Нематериальные активы».

Однако, в отличие от выбытия основных средств, для учета  выбытия НМА не предусматривается открытие отдельного субсчета типа «Выбытие нематериальных активов».

В случаях, когда амортизационные  отчисления по выбывающим объектам НМА  отражались в бухгалтерском учете  путем накопления соответствующих  сумм на счете 05 «Амортизация нематериальных активов», одновременно со списанием стоимости этих объектов подлежит списанию сумма накопленных амортизационных отчислений.

Списание сумм накопленных  амортизационных отчислений по выбывающему  объекту НМА производится непосредственно  на счет 04 «Нематериальные активы».

Иными словами, при списании объектов НМА их стоимость, учтенная на счете 04 «Нематериальные активы», уменьшается на сумму начисленной  амортизации.

После окончания процедуры  списания объекта НМА его остаточная стоимость списывается со счета 04 «Нематериальные активы» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

Списание объекта НМА  должно быть оформлено приказом руководителя организации и актом на его  списание. В акте на списание указывается  причина выбытия объекта НМА.

На основании оформленного акта на списание объекта НМА, переданного бухгалтерской службе, в карточке формы № НМА-1 производится отметка о списании этого объекта.

1.3 Методы сбора  аудиторских доказательств при  проведении аудита НМА и выявление  типичных ошибок

Собирая аудиторские  доказательства, аудитор может применить одну или несколько процедур вне зависимости от того, проверяется одна или группа хозяйственных операций. Приведем наиболее распространенные способы получения аудиторских доказательств, которые аудиторские организации могут применять при аудите нематериальных активов.

1. Проверка арифметических  расчетов клиента (пересчет).

Пересчет заключается  в проверке арифметической точности источников документов и бухгалтерских  записей и в выполнении независимых  подсчетов.

Пересчет как правило осуществляется выборочно. При проведении аудиторской выборки аудиторские организации обязаны следовать установленным правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Аудиторская выборка" требованиям.

2. Инвентаризация.

Инвентаризация прием, который позволяет получить точную информацию о наличии нематериальных активов и получить ориентировочную информацию о состоянии и стоимости НМА. Инвентаризации подлежит имущество клиента и его финансовые обязательства.

В ходе аудиторской проверки аудиторы могут наблюдать за процессом проведения инвентаризации. Такое наблюдение может помочь аудиторской организации правильно оценить надежность системы бухгалтерского учета и действенность системы внутреннего контроля. Если аудиторская организация оценит надежность системы внутреннего контроля в целом или надежность отдельных средств контроля как высокую, она вправе разумным образом снизить количество элементов учета, проверяемых в ходе аудиторской выборки.

До начала проведения инвентаризации нематериальных активов  аудиторская организация обязана:

а) выяснить, как часто  проводилась инвентаризация НМА;

б) проверить бухгалтерскую  документацию по ранее проводившимся  инвентаризациям НМА;

в) ознакомиться с объемом  нематериальных активов;

г) выявить дорогостоящие  НМА;

3. В случае наблюдения за проведением инвентаризации НМА аудиторской организации следует:

а) принять участие  в проведении контрольных измерений (пересчет) с целью проверки надежности средств контроля;

б) изучить, имеются ли устаревшие, не используемые или мало используемые НМА;

в) изучить реальность дебиторской и кредиторской задолженности.

Для повышения точности получаемых данных аудиторской организации  рекомендуется провести проверки в  двух направлениях:

а) сверить учетные  данные с фактическим наличием НМА;

б) сверить фактическое наличие НМА с данными учетных записей.

4. Подтверждение.

Для получения информации о реальности остатков на счетах учета  НМА аудиторская организация  должна получить подтверждение в  письменной форме от независимой (третьей) стороны.

Запросы на подтверждение рекомендуется готовить в виде документа от имени руководства экономического субъекта в адрес независимой (третьей) стороны. В них должно содержаться требование предоставить необходимую информацию непосредственно аудиторской организации.

При необходимости аудиторская организация может самостоятельно установить непосредственный контакт с независимой (третьей) стороной, которой был направлен запрос на подтверждение.

В случае, если аудиторская  организация получила от независимой (третьей) стороны информацию, которая расходится с учетными данными экономического субъекта, она должна применить дополнительные аудиторские процедуры для выяснения причин расхождения.

5. Устный опрос персонала,  руководства экономического субъекта  и независимой (третьей) стороны.

Устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой (третьей) стороны  может проводиться на всех этапах аудиторской проверки.

Результаты устных опросов  должны записываться в виде протокола  или краткого конспекта, в котором  обязательно должны быть указаны фамилия того аудитора, который проводил опрос, а также фамилия, имя, отчество лица, которое было опрошено.

Для проведения типовых  опросов аудиторская организация  может готовить бланки с перечнями  вопросов. В этих бланках могут отмечаться ответы опрошенных лиц.

Письменная информация по итогам устных опросов должна приобщаться  аудиторской организацией к другим рабочим документам аудиторской  проверки.

6. Проверка документов.

Документальная информация может быть внутренней, внешней, либо внутренней и внешней одновременно. Документы, подготовленные и обработанные внутри экономического субъекта, являются внутренними. Степень доверия аудиторской организации зависит от надежности средств внутреннего контроля за подготовкой и обработкой таких документов. Более убедительными, чем внутренние, являются внешние документы. Документы, подготовленные и отправленные экономическому субъекту третьими лицами.

Проверка документов заключается в том, что аудитор  должен убедиться в реальности определенного документа. Для этого рекомендуется выбрать определенные записи в бухгалтерском учете и проследить отражение операции в учете вплоть до того первичного документа, который должен подтверждать реальность и целесообразность выполнения этой операции.

7. Прослеживание.

Под прослеживанием понимается процедура, в ходе которой аудитор  проверяет некоторые первичные  документы, проверяет отражение  данных первичных документов в регистрах  синтетического и аналитического учета, находит заключительную корреспонденцию  счетов и убеждается в том, что операции по учету НМА правильно или неправильно отражены в бухгалтерском учете.

Прослеживание позволяет  изучить нетипичные статьи и события, отраженные в документах клиента.

При определении категории  операций, в отношении которых следует применить процедуру прослеживания, аудитору рекомендуется изучить кредитовые обороты по аналитическим счетам, ведомостям, отчетам, синтетическим счетам, отраженным в Главной книге, обращая внимание на нетиповые корреспонденции счетов.

При проведении прослеживания следует выполнять требования правила (стандарта) аудиторской деятельности "Аудиторская выборка".

8. Аналитические процедуры.

Под аналитическими процедурами  подразумеваются анализ и оценка полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверки НМА с целью выявления необычных и неверно отраженных в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, а также выяснение причин таких ошибок и искажений.

9. Для более эффективного  сбора аудиторских доказательств аудитор обязан грамотно спланировать, какие аналитические процедуры, в каком количестве и объеме необходимо выполнить для сбора нужных данных.

Практика аудиторских  проверок показывает, что наиболее часто в бухгалтерском учете  нематериальных активов допускаются следующие ошибки:

1. Неверная классификация  объекта в качестве нематериального  актива (например, в составе нематериальных  активов учитывают бухгалтерские  программы, справочные правовые  системы, на которые организация  не имеет исключительных прав);

2. Неверное формирование  первоначальной стоимости инвентарного  объекта нематериального актива;

3. Неверное начисление  амортизации вследствие необоснованного  установления срока полезного  использования;

4. Отсутствие первичных  документов по учету нематериальных активов.

По результатам проверки в соответствии с Правилом (стандартом) №2 «Документирование аудита» аудитор, руководствуясь профессиональным мнением, формирует рабочие документы, которые  содержат:

- данные о тестировании  системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

- сведения о документальном  оформлении и об организации  бухгалтерского и налогового  учета нематериальных активов;

- выводы и рекомендации  аудитора.

Выявленные замечания  аудитор отражает в письменной информации, где количественно и качественно оценивает влияние обнаруженных ошибок на искажение бухгалтерской отчетности. После этого проверяющий высказывает свое мнение о достоверности отчетности в части, освещенной в ней информации по нематериальным активам. Как правило, нематериальные активы составляют незначительную часть показателей бухгалтерской отчетности. Однако в настоящее время организации все чаще сталкиваются с необходимостью использования в хозяйственной деятельности объектов интеллектуальной собственности, регистрируют товарные знаки, разрабатывают программы и так далее. Поэтому роль нематериальных активов существенно возрастает.

Заключение

Аудиторская деятельность на протяжении многих лет является неотъемлемой частью финансово-экономической  системы государств с развитой рыночной экономикой, органично и постепенно видоизменяясь в зависимости от ее потребностей.

Мнение аудитора о  достоверности бухгалтерской отчетности может способствовать большому доверию  к этой отчетности со стороны заинтересованных пользователей. Таким образом, аудит способствует снижению предпринимательского риска и может рассматривать как процесс уменьшения до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовых отчетов.

Планирование аудитором  своей работы способствует тому, чтобы важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в аудиторской проверке, а также координировать такую работу.

Используемые источники  и литература

1. Положение по ведению  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности в РФ: Приказ Минфина  России от 29.07.1998 №34н., ( в ред.от 24.12.2012 №186н) // СПС Консультант Плюс Версия Проф.