Теоретические основы бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками

1 Теоретические основы  бухгалтерского учета расчетов  с  

покупателями и заказчиками

1. Нормативно-правовое регулирование и задачи учета расчетов с покупателями и заказчиками

Нормативное регулирование расчетов с покупателями и заказчиками осуществляется на четырех уровнях. Первый уровень включает в себя кодексы и законы, такие как: ГК РФ, НК РФ, ТК РФ, ФЗ «О бухгалтерском учете» и другие. Второй уровень включает нормативные акты. Основными нормативными актами являются положения по бухгалтерскому учету (ПБУ). Третий уровень представлен методическими указаниями и инструкциями по ведению бухгалтерского учета, например, план счетов бух. Учета с инструкцией по его применению, правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС и другие. К четвертому уровню нормативного регулирования составляют рабочие документы организации: рабочий план счетов, учетная политика и т.д.

В соответствии с ГК РФ отношения, которые возникают между продавцом и покупателем, оформляются договором. Договором признаются соглашения, заключаемые между организациями, предприятиями с целью обеспечения их хозяйственной деятельности и выполнения их взаимных обязательств в процессе экономической деятельности [1, ст.420].

В результате выполнения договорных обязательств возникает дебиторская или кредиторская задолженность. Она представляет собой совокупность обязательств третьих лиц перед организацией может образоваться вследствие: ликвидации или банкротства должника, истечения срока исковой давности без подтверждения задолженности со стороны должника. Дебиторскую задолженность условно можно подразделить на нормальную и просроченную дебиторскую задолженность [7].

В зависимости от предполагаемых сроков погашения дебиторская задолженность подразделяется на краткосрочную и долгосрочную. Следует отметить, что в отношении просроченной дебиторской задолженности целесообразно использовать отсрочку (рассрочку) платежа, производить расчеты акциями, векселями, применять бартер [9].

Кредиторской задолженностью называют задолженность данной организации другим организациям, работникам и лицам, которые называются кредиторами [6].

По истечению срока исковой давности дебиторская и кредиторская задолженности подлежат списанию. Общий срок исковой давности установлен 3 года. Для отдельных видов требований законом могут быть установлены специальные сроки исковой давности. Срок исковой давности начинает исчисляться по окончании срока исполнения обязательств, если он определен, или с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства [10].

Основными задачами бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками являются:

своевременное и правильное документирование операций по движению денежных средств и расчетов;

контроль за использованием денежных средств по целевому назначению;

своевременная проверка расчетов с дебиторами для исключения просроченной задолженности;

контроль за соблюдением форм расчетов, установленных в договорах.

Таким образом, в данном разделе были рассмотрены: нормативно - правовое регулирование договорных отношений, требования, предъявляемые ГК РФ и другими нормативными актами к расчетам с контрагентами. Доказано, что при расчетах с покупателями и заказчиками в основном возникает дебиторская задолженность, возникновение кредиторской задолженности может быть обусловлено либо условиями договора (предоплата), либо невыполнением своих обязательств одной из сторон. В целом необходимо отметить, что все стороны организации расчетов с покупателями и заказчиками тщательно регулируются действующим законодательством.

1.2 Документальное оформление расчетов с покупателями и заказчиками

В соответствии с Федеральным законом от 06.12.2011 г. №402-ФЗ «О бухгалтерском учете» все хозяйственные операции, проводимые организацией должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет [25].

Движение готовой продукции от поставщика к покупателю оформляется документами: товарной накладной, счетом-фактурой. Товарная накладная предназначена для отпуска товара со склада. В ней указывается номер и дата выписки; наименование поставщика и покупателя; наименование и краткое описание материальных ценностей, количество (в единицах), цена и общая сумма (с учетом НДС) отпуска готовой продукции. Количество оформляемых экземпляров в накладной зависит от условий получения товарной продукции, вида организации поставщика, места передачи товара и т.д.

На основании товарной накладной формируется счет-фактура в 2 экземплярах на каждую отгрузку товара или выполнения работы, оказания услуг.. Он является основным первичным документом для расчетов с поставщиками и подрядчиками. В счет-фактуре указывается: порядковый номер счет фактуры; наименование и регистрационный номер поставщика товаров; наименование получателя товаров; стоимость, цена товаров; сумма налога на добавленную стоимость; дата предоставления счет-фактуры. Выданный счет-фактура предназначен для ведения налогового учета и формирования книги продаж.

Счет-фактура должен быть доставлен не позднее 5 дней со дня отгрузки. Подписывается счет-фактура руководителем, главным бухгалтером и уполномоченным лицом и скрепляется печатью организации. Счета-фактуры, выставленные покупателям в хронологическом порядке, учитываются в журнале выданных счетов-фактур, а покупатели – номера их поступления от продавцов [9].

 Последним этапом реализации  продукции является формирование  главным бухгалтером книги продаж. Книга продаж должна быть прошнурована, страницы пронумерованы и скреплены печатью. Контроль за правильностью ведения книги продаж осуществляется руководителем. Книга продаж хранится у поставщика в течение полных 5 лет, с даты последней записи. В книгу продаж заносятся счета-фактуры по операциям реализации и прочим доходам за налоговый период. В ней подсчитываются итоги, так как данные необходимы для налоговой декларации по НДС.

2    Виды и формы  расчетов с покупателями и  заказчиками

2.1 Формы расчетов с покупателями и заказчиками

Денежные расчеты осуществляются организацией либо наличными деньгами, либо в виде безналичных платежей. Наличные расчеты производятся в соответствии с требованиями Положения о правилах организации наличного денежного обращения на территории Российской Федерации от 5 января 1998 г. № 14-П [11].

Все операции по расчетному счету банк проводит с согласия владельца. Безналичные расчеты осуществляют посредством безналичных перечислений по расчетным, текущим и валютным счетам клиентов в банках, системы корреспондентских счетов между различными банками, клиринговых зачетов взаимных требований через расчетные палаты, а также с помощью векселей и чеков, заменяющих наличные деньги. Эти расчеты осуществляются в основном через банковские, кредитные и расчетные операции. Их применение позволяет снизить расходы на денежное обращение, сокращает потребность в наличных денежных средствах, обеспечивает их сохранность.

Формы безналичных расчетов определены ст. 862 ГК РФ и Положением ЦБ РФ [38]:

расчеты платежными поручениями;

расчеты платежными требованиями;

расчеты по аккредитиву;

расчеты чеками.

Н.П. Кондраков считает, что платежным поручением является распоряжение владельца счета (плательщика) обслуживающему его банку перевести определенную денежную сумму на счет получателя средств.

Расчеты платежными поручениями являются наиболее распространенной формой расчетов. Платежными поручениями могут производиться перечисления денежных средств:

за поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги;

в бюджеты всех уровней и во внебюджетные фонды;

в целях возврата размещения кредитов и займов, депозитов и уплаты процента по ним;

по распоряжению физических лиц или в пользу физических лиц;

в других целях, предусмотренных законодательством или договором [10].

Платежное требование представляет собой требование поставщика к покупателю произвести оплату на основания расчетных и отгрузочных документов поставляемых товарно-материальных ценностей, выполненных работ и оказанных услуг. Поставщик продукции (работ, услуг) выписывает платежное требование и сдает в банк на инкассо [9].

Инкассо представляет собой банковскую операцию, посредством которой банк по поручению и за счет клиента осуществляет действия по получению от плательщика платежа на основании расчетных документов.

Расчеты платежными требованиями могут осуществляться с предварительным акцептом или без акцепта плательщика. Согласие на оплату (акцепт) плательщик обязан дать в течения трех дней с момента получения платежного документа. В противном случае он имеет право отказаться от оплаты, но в письменной форме. Со счетов плательщика оплачивают без его согласия (безакцептные платежи) требования за коммунальные услуги, электроэнергию, абонентскую плату за телефон, процент за кредит и др. [9].

Н.П. Кондраков рекомендует применять аккредитивную форму расчетов в двух случаях: когда она установлена договором и когда поставщик переводит покупателя на эту форму расчетов в соответствии с положениями о поставках продукции производственно – технического назначения и товаров народного потребления. Особенность аккредитивной формы расчетов состоит в том, что оплату платежных документов производят по месту нахождения поставщика сразу после отгрузки им продукции.

Аккредитив – это условное денежное обязательство, принимаемое банком-эмитентом по поручению плательщика, произвести платежи в пользу получателя средств по предъявлении последним документов, соответствующих условиям аккредитива, или предоставить полномочия другому банку произвести такие платежи [10]. При использовании этой формы расчетов покупатель (плательщик) депонирует в банке поставщика на отдельном счете сумму аккредитива. Каждый аккредитив выставляется только для расчетов с одним поставщиком на срок до 25 дней [14].

Депонированные средства гарантируют поставщику своевременный платеж за отгруженные товарно-материальные ценности и оказанные услуги.

С точки зрения В.Э. Керимова,  чек - это ценная бумага, содержащая ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж указанной в нем суммы чекодержателю. Чек оплачивается плательщиком за счет денежных средств чекодателя. При расчетах чеками владелец счета дает письменное поручение обслуживающему его учреждение банку о перечислении определенной суммы денег с его счета на счет получателя средств. При выдаче банком чеков на сумму, указанную в них, открывается ссудный счет, с которого производится оплата чеков [12].

Таким образом, финансовое положение организации определяется существующими в ее распоряжении ресурсами, структурой источников этих ресурсов, ликвидностью и платежеспособностью организации. Для своевременного получения денежных средств нужна четкая организация расчетов между поставщиками и покупателями. Выполнение производственного задания влечет за собой расчеты с персоналом предприятия, расчеты с бюджетом по отчислениям на государственное социальное страхование, расчеты по медицинскому страхованию, расчеты с поставщиками и подрядчиками за товары, выполненные работы и оказанные услуги и другие виды расчетов. Все эти расчеты осуществляются в денежной форме, наличным и безналичным путем.

2.2 Синтетический и аналитический учет расчетов с покупателями и заказчиками

В соответствии с Планом счетов при отгрузке продукции покупателям возникающая дебиторская задолженность отражается по цене продажи продукции на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», забалансовый счет 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов», а кредиторская задолженность – на счетах 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» [16].

Порядок учета расчетов с покупателями и заказчиками зависит от выбранного метода учета реализации продукции.

Если за момент реализации продукции принимается момент оплаты ранее отгруженной продукции, то дебиторская задолженность учитывается по производственной себестоимости по дебету счета 45 «Товары отгруженные» (с кредита счета 43 «Готовая продукция»). По мере оплаты отгруженной продукции (дебет 51, 52 и других счетов, кредит 90 «Продажи») ее списывают с кредита 45 в дебет 90. одновременно начисляется НДС по реализованной продукции (дебет 90 кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами») [10]. Если за момент реализации продукции принимается момент ее отгрузки, то дебиторская задолженность, отражается по цене реализации продукции на счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

К этому счету могут быть открыты следующие субсчета:

1. «Расчеты в порядке  инкассо».

2. «Расчеты плановыми  платежами».

3. «Векселя полученные»  и другие.

Счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» предназначен для обобщения информации о расчетах по операциям с дебиторами и кредиторами: по имущественному и личному страхованию; по претензиям; по суммам, удержанным из оплаты труда работников организации в пользу других организаций и отдельных лиц на основании исполнительных документов или постановлений судов, и др.

На суммы оплаты за отгруженную продукцию, выполненные работы и оказанные услуги организация предъявляет расчетные документы покупателю или заказчику и производит следующую бухгалтерскую запись:

Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»

Кредит счета 90 «Продажи».

При погашении покупателями и заказчиками своей задолженности они списывают ее с кредита счета 62 в дебет счетов денежных средств.

При продаже амортизируемого имущества, т.е. основных средств и нематериальных активов, а также другого имущества (кроме готовой продукции и товаров) стоимость имущества по ценам продажи списывают в дебет счета 62 с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы». Поступление платежей за проданное имущество отражают по дебету счетов по учету денежных средств (51, 52, 50, 55) и кредиту счета 62 [17].

На счете 62 отражают суммы полученных авансов и предварительной оплаты за поставленную продукцию (работы, услуги), а также возникающие курсовые разницы.

Суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитывают по дебету счетов учета денежных средств и кредиту счета 62. При этом суммы полученных авансов и предварительной оплаты учитывают на счете 62 обособленно.

Положительные курсовые разницы учитывают по дебету счета 62 и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы», а отрицательные — по дебету счета 91 и кредиту счета 62.

Невостребованная в срок задолженность покупателей и заказчиков списывается с кредита счета 62 в дебет счета 63 «Резервы по сомнительным долгам» или счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Аналитический учет по счету 62 ведут по каждому предъявленному покупателем или заказчиком счету, а при расчетах в порядке плановых платежей - по каждому покупателю или заказчику. Построение аналитического учета должно обеспечить получение данных по покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным; векселям, срок поступления денежных средств по которым не наступил; векселям, дисконтированным (учтенным) в банках; векселям, по которым денежные средства не поступили в срок [10].

Рассмотрим ситуации при расчетах с покупателями и заказчиками в таблице 1:

Таблица 1- Ситуации при расчетах с покупателями и заказчиками

Таким образом, в данном разделе были изучены: счета, на которых отражается дебиторская и кредиторская задолженность, субсчета, которые открываются к данным счетам; рассмотрено, что обеспечивает аналитический учет; а также проанализировали возможные ситуации при расчетах с покупателями и заказчиками. Доказано, что построение аналитического учета обеспечивает получение данных по покупателям и заказчикам по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил; покупателям и заказчикам по не оплаченным в срок расчетным документам; авансам полученным.

3. Основные направления совершенствования системы бухгалтерского учета контроля расчетов с покупателями и заказчиками

Как правило, изучение организации бухгалтерского учета расчетов с покупателями и заказчиками на любом предприятии выявит ряд недостатков и упущений, устранение которых, несомненно, является важным аспектом соблюдения и совершенствования дисциплины расчетов с покупателями и заказчиками. С учетом специфики хозяйственной деятельности нами разработаны предложения, рекомендуемые к реализации на практике для совершенствования организации учетного процесса по расчетам с покупателями и заказчиками:

своевременно отслеживать просроченную задолженность;

повысить квалификацию персонала бухгалтерской службы;

перейти на использование электронного документооборота при расчетах с покупателями и заказчиками, в частности, применять электронные счета-фактуры;

правильно организовывать внутренний документооборот в фирме.

1. С целью сокращения дебиторской задолженности по заказчикам, следует своевременно отслеживать просроченную задолженность для ведения претензионной работы, проводить рейды по должникам.  Постоянное отслеживание сумм просроченной задолженности и сроков "откладывания" платежей позволяет вовремя сориентироваться, когда наступает время переставать верить обещаниям и принимать решительные меры. Для этого устанавливается критический срок неуплаты, после которого юристы должны принимать меры к взысканию задолженности (в том числе и через суд).

Производить анализ дебиторской и кредиторской задолженности по каждому поставщику и покупателю, а также по срокам образования задолженности или сроках их возможного погашения, что позволит своевременно выявлять просроченную задолженность и принять меры к ее взысканию.

В процессе управления дебиторской задолженностью мы рекомендуем использовать различные внутренние документы. Они помогут формализовать процесс контроля дебиторской задолженности, например, отчет по расчетам с дебиторами, отражающий своевременность погашения дебиторской задолженности в соответствии с условиями договоров. Этот отчет следует заполнять еженедельно или подекадно. Рассмотрим его в таблице 2.

Таблица 2-Отчет по расчетам с дебиторами

Также рекомендуем разработать кредитную политику. Чтобы решить присущие кредитной политике задачи, потребуется выполнить некоторые подготовительные действия:

1) исследовать имеющуюся  дебиторскую задолженность по  срокам возникновения, с позиции платежной дисциплины, по оборачиваемости;

2) установить максимальный  размер общего лимита дебиторской  задолженности;

3) установить лимиты задолженности  для каждого контрагента, регулярно  корректируя их с учетом платежной  дисциплины и рыночных рисков для деятельности данных контрагентов;

4) планировать уровень  дебиторской задолженности.

2. Рекомендуется также рассмотреть вопрос прохождения повышения квалификации персоналом бухгалтерской службы с целью ознакомить работников с порядком применения последних изменений в законодательстве. Посещение бухгалтером по расчетам семинаров или курсов по повышению квалификации, что позволит сократить до минимума ошибки и неточности в учете. Нелишним также будет усиление взаимодействия бухгалтерии и Юридического отдела.                                                                     

3. Большое значение для устранения недостатков в учете имеет правильная организация внутреннего документооборота в фирме, который должен быть установлен приказом ее руководителя. В приказе должны быть четко определены формы представления в бухгалтерию документов, сроки их представления, ответственные за это лица. Также должны быть установлены жесткие санкции за несвоевременную и некачественную обработку документов. При этом необходимо четко и наглядно наладить учет поступления в бухгалтерию документов. При выявлении несвоевременности представления документов или их некачественного составления главный бухгалтер должен (возможно, после одного - двух предупреждений) подавать руководителю докладную записку и добиваться наложения соответствующих санкций на виновных с объявлением их в приказе по фирме.

Мы предлагаем следующую систему контроля потоков документов в организации.  Весь массив поступивших писем регистрировать, а затем передавать заместителю генерального директора. Последний распределяет документы по исполнителям и ставит пометку «К», если требуется особый контроль. Это означает, что к указанной на документе дате исполнитель обязан отчитаться об исполнении документа письменно или по электронной почте, указав, какие действия предприняты, каковы результаты и какие проблемы возникли. Затем после отчета по данному документу будут осуществляться дальнейшие действия. Кроме того, предлагается ввести особый бланк идентификации документов. Прежде чем передать, например, в бухгалтерию счет или счет-фактуру, накладную или акт, в этом бланке указывается, что это за документ, кто его составил, в рамках какого проекта и прочее. Заполняет бланк сотрудник, работавший с документом.

Одним из инструментов контроля процессов документооборота является их измерение согласно заранее определенным критериям, по крайней мере, при регистрации документов, постановке их на контроль и снятии с него, передаче отработанных документов в архив. Точность измерений повышается за счет передачи документов по маршрутам внутри компании с использованием реестров - формы, представленной в таблице 3.

Таблица 3 -  Реестр приема и передачи документов

Всё больше организаций переходят на электронный документооборот, в том числе имеется возможность выставлять и получать счета-фактуры в электронном виде. Порядок выставления и получения счетов-фактур в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи с применением электронной цифровой подписи утвержден приказом Минфина России от 25.04.2011 N 50н и вступил в силу с 03.06.2011. Он устанавливает процедуры взаимодействия участников электронного документооборота в рамках выставления и получения счетов-фактур в электронном виде.

Участниками электронного документооборота являются:

продавец;

покупатель;

операторы электронного документооборота - организации, обеспечивающие обмен открытой и конфиденциальной информацией по телекоммуникационным каналам связи в рамках электронного документооборота счетов-фактур между продавцом и покупателем.

Переход на использование электронных документов и электронного документооборота требует от участников исполнения ряда организационных и технологических требований. Электронный документооборот осуществляется по каждому счету-фактуре в отдельности.

Таким образом, в нормативном документе четко устанавливаются условия, при которых юридически значимый факт считается зафиксированным, а также порядок определения даты каждого такого события.

В процессе выставления счетов-фактур в электронном виде создаются и подписываются электронными цифровыми подписями, помимо самих счетов-фактур, еще 9 видов документов. Порядок предусматривает сохранение этих документов в электронном виде.

В случае выявления ошибок в счете-фактуре покупатель сообщает об этом продавцу через оператора. И тогда продавец должен внести исправления и предоставить покупателю уточненный счет-фактуру.

Продавцы и покупатели должны самостоятельно отслеживать факты получения всех необходимых документов в сроки, установленные в Порядке, и сообщать о неполучении документов оператору, а при неполучении счета-фактуры или извещения о получении уведомления об уточнении счета-фактуры – еще и продавцу.

Операторы помимо сохранения полученных/отправленных документов обязаны фиксировать:

дату и время поступления от продавца файла счета-фактуры оператору;

дату и время отправки файла счета-фактуры покупателю;

дату отправки покупателем извещения о получении счета-фактуры.

Стоит обратить внимание на то, что операторы обязаны обеспечить сохранность только технических документов, подтверждающих выставление/получение счетов-фактур контрагентами. Сами счета-фактуры в электронном виде обязаны хранить только контрагенты.

Порядок содержит требование к обеспечению сохранности всех электронных документов и сертификата ключа подписи на протяжении сроков хранения, установленных для счетов-фактур.

Счета-фактуры являются документами налогового учета и необходимы для исчисления НДС. Поэтому на них распространяются сроки хранения, установленные Налоговым кодексом для документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, – не менее 4 лет.

Согласно «Правилам ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость», утвержденным постановлением Правительства РФ от 02.12.2000 № 914, в организации в процессе работы со счетами-фактурами формируются четыре вида документов:

журнал учета полученных от продавцов оригиналов счетов-фактур (журнал учета полученных счетов-фактур) – ведется покупателями;