Учетная политика организации. 13

Введение

    С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к организации и ведению бухгалтерского учета – от жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом осуществлен переход к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности организаций в постановке бухгалтерского учета.

   Бухгалтерский учет законодательно определяется как упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения в денежном выражении информации об имуществе, обязательствах и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

  Сущность новых подходов к организации и ведению бухгалтерского учета заключается в основном в том, что на основании установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач. Хотелось бы обратить внимание на то, что значение учетной политики недооценивается многими компаниями. К разработке учетной политики во многих организациях относятся формально, не изучают последствия применения тех или иных ее элементов. Хотя надо сказать что, выбранная организацией учетная политика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на прибыль, добавленную стоимость и имущество, показателей финансового состояния организации. Следовательно, учетная политика организации является важным средством формировании величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. Без ознакомления с учетной политикой нельзя осуществлять сравнительный анализ показателей деятельности организации за различные периоды и тем более сравнительный анализ различных организаций.

   Я полагаю, что по обоснованности, полноте учетной политики организации, ее соответствию нормам законодательства можно сделать выводы о профессионализме Главного бухгалтера, формирующего учетную политику, Руководителя организации, утверждающего ее, и Аудитора, подтверждающего достоверность бухгалтерских и отчетных данных. Также компании предоставлено право выбора той или иной совокупности способов ведения бухгалтерского учета, которое организация может реализовать с помощью учетной политики.

    В учетной политике организации должны раскрываться все вопросы, которые могут возникнуть при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности. Существенные способы ведения бухгалтерского учета также подлежат раскрытию в пояснительной записке к отчетности организации. Иными словами учетную политику можно назвать рычагом управления организацией. Данный инструмент помимо своей значимости несет на себе нагрузку ответственности. Умелое использование данного рычага позволит компании  улучшить свое положение среди других предприятий, партнеров и конкурентов. Потому что, составляющие элементы учетной политики зависят от выбора совокупности методов ведения бухгалтерского учета, что самым непосредственным образом влияет на результаты деятельности предприятия.

Учетная политика должна базироваться на ряде принципов, регламентирующих форму изложения и содержание учетной информации. Наконец, учетная политика как распорядительный документ организации должна иметь четкую структуру и исчерпывающее изложение подлежащих раскрытию аспектов.

Выбор и реализация рациональной, экономически обоснованной учетной политики позволяет оказывать влияние на эффективность использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, ускорить оборачиваемость элементов капитала, получить дополнительные внутренние источники финансирования капитальных вложений и оборотных активов, улучшить дивидендную политику, привлечь внешние ресурсы для расширения деятельности.

    Необходимость формирования учетной политики возникает у предприятия в двух случаях. Во-первых, когда по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету предусмотрено несколько способов, и предприятие выбирает один из них. Во-вторых, когда по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, и предприятие разрабатывает соответствующий способ самостоятельно. От правильного понимания, формирования, оформления учетной политики во многом зависит эффективность деятельности организации. От жесткой регламентации учетного процесса со стороны государства в прошлом, организации в настоящее время перешли к разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности в постановке бухгалтерского учета. Сущность новых подходов к постановке бухгалтерского учета заключается в основном в том, что на основе установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно разрабатывают учетную политику для решения постановленных перед учетом задач.

    Учитывая значимость бухгалтерского учета для деятельности предприятий и его роль, не стоит удивляться тому, что вопросам учета в отечественной и зарубежной литературе традиционно уделяется большое внимание. Об этом свидетельствует множество опубликованных работ известных ученых – экономистов. Особенности учета всегда были в центре внимания отечественных ученых, а также стран СНГ. Определенный вклад в развитие теории бухгалтерского учета внесли казахстанские ученые  Кеулимжаева К, Н. Алданиязова, Сатубалдина С.С., Ержанова М.С., Тайгашинова К.Т., Тулешова Г.К., Нурумова А. А., Радостовец В. К., Дюсембаева К. Ш., Назарова В. Л., Толегенова Э.Т., Тажибаева С.Д., Сатмурзаева А.А.  и др.  Значительную роль играет и то, как  ведется  учет  основных  объектов бухгалтерского учета: активов, обязательств, денежных средств, запасов, грамотно ли составлена учетная политика. Законом «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» в Казахстане признаны МСФО и определен перечень организаций обязанных составлять финансовую отчетность в соответствии с МСФО.

    Переход на международные стандарты бухгалтерского учёта дал возможность работникам управленческого звена единые методологические концепции по ведению важнейших объектов  бухгалтерского учета, что позволило объективно оценить результаты финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующих субъектов и составлять достоверную финансовую отчетность.

1 Теоретические  основы учетной политики компании

1.1Сущность  и виды учетной политики.

   Все организации независимо от форм собственности и сферы деятельности формируют учетную политику. Учетная политика предприятия один из важнейших элементов системы нормативного регулирования бухгалтерского учета. В экономической литературе приводятся разнообразные определения учетной политики: «учетная политика предприятия представляет собой совокупность принципов и правил, регламентирующих методические и организационные основы ведения бухгалтерского учета на предприятии в условиях действующей нормативной базы на данный момент времени»;

 «... совокупность способов ведения бухгалтерского учета, избранных предприятием в качестве соответствующих условий хозяйствования»;

 «... это совокупность  конкретных методов и форм  ведения бухгалтерского учета,  объявляемая предприятием исходя  из общепринятых правил и особенностей своей деятельности». Исследование трудов отечественных и зарубежных авторов показывает, что единого мнения по поводу трактовки термина «учетная политика», а также ее содержания среди них нет. Учетную политику организаций можно трактовать как комплекс организационно-технических и методических способов бухгалтерского и налогового учета для принятия управленческих решений в зависимости от поставленных целей и условий хозяйствования, в рамках действующего законодательства. Основой данного определения является необходимость ведения организациями бухгалтерского, налогового учета и составления налоговой отчетности. Учетная политика является инструментом эффективного управления, исходя из отраслевой специфики, то есть условий хозяйствования. Учетная политика, являющаяся инструментарием реализации способов (приемов) метода бухгалтерского учета (первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки, итогового обобщения), может отличаться на разных предприятиях. При формировании учетной политики организация должна исходить из основополагающих принципов и предпосылок, обязательных для выполнения всеми организациями. Такие предпосылки и принципы названы «требованиями» и «допущениями». Наличие таких принципов и правил объясняется самим предназначением бухгалтерского учета в условиях рыночной экономики, который призван формировать полные и достоверные данные об имущественном и финансовом положении предприятия, выступать способом общения деловых людей, быть составляющей общегосударственной системы формирования макроэкономических показателей. Все это становится возможным лишь на основе единых подходов и правил ведения учета.

   Учетная политика – это совокупность способов, принимаемых Руководителем субъекта для ведения бухгалтерского учета и раскрытия финансовой отчетности. Предприятия Казахстана формируют свою учетную политику в соответствии с установленными правилами. Филиалы и представительства иностранных компаний могут определять учетную политику по правилам страны, где находятся эти компании, если эти правила не противоречат МСФО. Содержание учетной политики оказывает влияние на имущественное и финансовое положение предприятия, на величину таких показателей, как себестоимость и прибыль, на движение денежных потоков и т.д. Через учетную политику предприятие может рационализировать материальные и денежные затраты, получить дополнительные ресурсы для производственного развития, уменьшать налоговые платежи. При формировании учетной политики учитывается отраслевая специфика, организационно-правовая форма предприятия, налоговый режим, характер и объемы деятельности предприятия, перспективы экономического развития, структура бухгалтерской службы и квалификация персонала, возможности использования современных технологий в организации учетных работ.

    Принципы и правила - это не стопроцентная унификация учетного процесса. Эти правила устанавливают рамки в построении системы учета на предприятии, которые необходимо соблюдать при выборе учетных процедур и разработке учетного процесса. Общие принципы и правила установлены нормативно-правовой документацией, регламентирующей систему бухгалтерского учета. При их реализации в учетной политике предприятия целесообразно исходить из допущений об имущественной обособленности предприятия, непрерывности его деятельности, последовательном применении учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

    При формировании учетной политики предполагается, что: имущество и обязательства предприятия существуют обособленно от имущества и обязательств собственников этого предприятия и других предприятий (допущение имущественной обособленности предприятия); предприятие будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем, и у него отсутствуют намерения и необходимость ликвидации или существенного сохранения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке (допущение непрерывности деятельности предприятия); выбранная предприятием учетная политика применяется последовательно, от одного отчетного года к другому (допущение последовательного применения учетной политики); факты хозяйственной деятельности предприятия относятся к тому отчетному периоду (и, следовательно, отражаются в бухгалтерском учете), в котором они имели место, независимо от времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). Учетная политика предприятия должна обеспечивать: полноту отражения в бухгалтерском отчете всех факторов хозяйственной деятельности (требования полноты); большую готовность к бухгалтерскому учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных доходов и активов (не допуская создания скрытых резервов) (требование осмотрительности); отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не только из их правовой формы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой); тождество данных аналитического учета на первое число каждого месяца, а также показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и аналитического учета (требование непротиворечивости); рациональное и экономное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины предприятия (требование рациональности).

     Элементы учетной политики можно классифицировать различным образом. С точки зрения методики составления учетной политики можно выделить две классификации.

1 классификация делит элементы учетной политики на обязательные и необязательные. К обязательным элементам учетной политики относятся такие, без указания которых невозможно применение способов бухгалтерского учета, предусмотренных законодательством.

2 классификация элементов учетной политики делит эти элементы на вариантные и директивные.

   Вариантные элементы учетной политики предполагают выбор одного из законодательно установленных вариантов учета объектов бухгалтерского учета, в то время как директивные элементы предписывают для определенных объектов учета определенный вариант их учета.

    В налоговом учете директивным является перечень амортизационных групп, по которым можно применять только линейный способ начисления амортизации. В бухгалтерском учете по однородным объектам основных средств должен быть избран единый способ начисления амортизации (директивный элемент), а в налоговом учете способ начисления амортизации может быть установлен по каждому объекту амортизируемого имущества, даже если это однородные объекты (вариантный элемент). В большинстве случаев обязательные элементы учетной политики являются вариантными. При формировании учетной политики предприятия по конкретному направлению (вопросу) ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного варианта из нескольких допускаемых законодательными и нормативными актами, входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в РК. Если указанная система не устанавливает варианты ведения бухгалтерского учета по конкретному вопросу, то при формировании учетной политики разработка предприятием соответствующего варианта осуществляется исходя из Положений по бухгалтерскому учету. В обоих случаях должно быть выдержано одно важнейшее условие - единство учетной политики на предприятии. Это означает, во-первых, применение избранных способов, всеми структурными подразделениями предприятия, включая выделенные на отдельный баланс, независимо от места их расположения. В противном случае формируемая разными подразделениями учетная информация будет несопоставимой и несводимой. Во вторых, в отношении какого-то одного конкретного вопроса предприятие должно использовать один выбранный способ, если иное не установлено системой нормативного регулирования учета. Кроме того, формирование учетной политики целесообразно осуществлять в тесной взаимосвязи с налоговым планированием.

   При выборе учетной политики учитывают влияющие факторы:

- форму собственности и организационно-правовой статус предприятия (государственное, акционерное общество, товарищество); отраслевую принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, энергетика); организационную структуру управления и наличие структурных подразделений; размеры (масштабы деятельности, объема продаж);

- текущие и долгосрочные цели предпринимательства (привлечение дополнительных финансовых ресурсов, укрепление конкурентных позиций на рынке, осуществление инвестиционных программ);

- особенности производственной деятельности (технологическая структура, потребляемые ресурсы), коммерческой (организация снабжения и сбыта, системы и формы расчетов), финансовой (взаимоотношения с банками и налоговой системой), управленческой (структура, независимость от собственников, отчетность перед ними, уровень обеспечения компьютерной техникой);

- кадровое обеспечение - уровень квалификации персонала (опыт, навыки, степень понимания стоящих перед ним задачи и проблем, способность их разрешать);

- хозяйственная ситуация - развитость инфраструктуры рынка, состояние хозяйственного, налогового, бухгалтерского законодательства, благоприятность инвестиционного климата.

     Учетная политика является элементом четвертого - организационного уровня нормативного регулирования бухгалтерского учета и отчетности в РК, и регламентируется посредством соответствующего приказа об учетной политике, утверждаемого руководителем организации на очередной финансовый год. На основании краткого анализа отдельных правовых норм, определяющих правила ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, можно сделать вывод, что не только бухгалтерское, но и налоговое законодательство влияют на финансово-хозяйственную деятельность. В соответствии с этим, они должны присутствовать в определении учетной политики деятельность организации.

    В условиях существования совершенно самостоятельного по отношению к бухгалтерскому учету налогового учета и совершенно самостоятельной по отношению к учетной политике налоговой политики организации роль бухгалтерской учетной политики как инструмента снижения налоговых платежей полностью прекращает свое существование. В этой ситуации учетная политика получает совершенно новую для казахстанских условий роль - влияние на показатели внешней бухгалтерской отчетности.

    В случае, когда методы бухгалтерского учета определяют и величины налогооблагаемых баз, предприятия, формируя учетную политику, всегда должны выбирать одну из двух ее целей: либо меньше платить налогов, и тогда предприятия должны выбрать такие методы учета, которые позволяют дать минимальную оценку активам, прибыли и доходам; либо показать пользователям бухгалтерской отчетности фантастические успехи своей деятельности, и тогда, наоборот, предприятия должны стремиться максимизировать оценку активов, прибыли и доходов. Однако всегда хочется и поменьше платить налогов, и привлекательно выглядеть перед инвесторами и кредиторами. И если бухгалтерский и налоговый учет объединены, то это становится невозможным. Если же отдельно формировать учетную и налоговую политику как совершенно независимые друг от друга: первая - для бухгалтерского учета; вторая - для налогового, то одновременное достижение этих целей становится возможным. Именно в этой связи, то есть как возможность влияния на показатели бухгалтерской отчетности, предприятия должны воспринимать учетную политику и составлять приказ об учетной политике организации, формирование которого представляет не простую задачу, особенно в условиях разделения бухгалтерского учета на три вида: управленческий, финансовый и налоговый.

     Между тем выбранная организацией учетная политика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на прибыль, добавленную стоимость и имущество, показателей финансового состояния организации. Учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. Без ознакомления с учетной политикой нельзя осуществлять сравнительный анализ показателей деятельности организации за различные периоды и тем более сравнительный анализ различных организаций.

На выбор и обоснование  учетной политики влияют следующие факторы:

- организационно-правовая  форма организации (АО, ГУ, ТОО и др.);

- отраслевая принадлежность  и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство,  посредническая деятельность и т.д.);

- масштабы деятельности  организации (объем производства продукции, численность персонала, стоимость имущества организации и т.д.);

- управленческая структура  организации и структура бухгалтерии;

- финансовая стратегия  организации (например, стремление  организации к уменьшению налога  на прибыль и налога на имущество  будет способствовать выбору таких вариантов учета, которые позволят увеличить себестоимость, - применение ускоренных методов амортизации основных средств, средневзвешенного метода при оценке израсходованных производственных запасов. Если для организации, наоборот, важно иметь в отчетности высокие показатели прибыли и рентабельности, то она должна выбирать варианты учета и оценки объектов учета, позволяющие уменьшить текущие затраты на производство продукции и ее реализацию, - понижающие коэффициенты амортизации, метод ФИФО при оценке израсходованных производственных запасов и т.п.);

- материальная база (наличие  технических средств регистрации  информации, компьютерной техники и т.д.);

- степень развития  информационной системы в организации,  в том числе управленческого учета;

- уровень квалификации бухгалтерских кадров.

    Учетная политика организации формируется Главным бухгалтером организации и утверждается Руководителем компании.

    При этом утверждаются:

- выбранные организацией  варианты учета и оценки объектов учета;

- рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

- формы первичных учетных  документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

- порядок проведения  инвентаризации активов и обязательств  организации;

- правила документооборота  и технология обработки учетной информации;

- порядок контроля за хозяйственными операциями и др.;

     Принятая организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (Приказом, Распоряжением) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при  формировании учетной политики, применяются  с 1 января года, следующего за годом  утверждения соответствующего организационно-распорядительного  документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от места их нахождения.

   Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Принятая организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).

   Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

- изменения законодательства РК или нормативных актов по бухгалтерскому учету;

- разработки организацией  новых способов ведения бухгалтерского  учета.

          Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

- существенного изменения  условий деятельности. Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности, реструктуризацией производства, значительным расширением или уменьшением объемов деятельности и др. Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета, фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации. Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляется в порядке, предусмотренном законодательством. Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения. Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета. Отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке включенных в бухгалтерскую отчетность за отчетный период соответствующих данных за период, предшествующий отчетному. Указанные корректировки отражаются в бухгалтерской отчетности. При этом никакие учетные записи не производятся.

Вывод. Учетная  политика – это совокупность способов, принимаемых руководителем субъекта для ведения бухгалтерского учета и раскрытия финансовой отчетности.

2.  Организация учетной политики предприятия

   Учетная политика предприятия предусматривает решение комплекса следующих вопросов:

   1 Организация бухгалтерского учета на предприятии;

Выбирается форма организации бухгалтерского учета, то есть определяется субъект ведения учета: бухгалтерская служба, один бухгалтер, специальная аудиторская фирма, Руководитель предприятия.

2 Определяется порядок распределения обязанностей между работниками бухгалтерии и устанавливается взаимосвязь бухгалтерской службы с другими структурными подразделениями предприятия: плановым, производственным отделами и др. Определяются конкретные методические приёмы и способы ведения бухгалтерского учета: методы начисления амортизации; методы оценки производственных запасов; система учета запасов; учет процесса приобретения запасов; порядок создания резервов, и т.д.

3 Определяются технические приёмы и процедуры при ведении учета:

- выбирается форма  ведения бухгалтерского учета:  журнальная, компьютерная, упрощенная и др.

- определяется список  счетов из Плана счетов, который  будет наиболее часто использоваться (Рабочий план счетов).

 - устанавливается порядок проведения инвентаризации и процесс документооборота.

Т.о., формирование учетной политики состоит в том, что из всей совокупности способов реализации названых приемов для предприятия выбираются наиболее подходящие на данный момент, учитывая специфику деятельности организации. Порядок формирования учетной политики, цель и сфера деятельности, ее раскрытие определены в (Стандартах Бухгалтерского Учета далее СБУ).

     СБУ№ 1 «Учетная политика и ее раскрытие». Данный стандарт в части формирования учетной политики распространяется на все субъекты независимо от форм собственности, а в части раскрытия на субъекты, публикующие свою финансовую отчетность согласно законодательству, учредительным документам, либо по собственной инициативе. Хозяйствующие субъекты формируют свою учетную политику, в соответствии с СБУ, действующим законодательством, затрагивающим вопросы учета и налогообложения. При формировании и использовании учетной политики следует соблюдать следующие принципы бухгалтерского учета:

      Начисление - позволяет отразить в финансовых отчетах последствия фактов хозяйственной жизни, когда они имели место, а не тогда, когда субъект получает или выплачивает наличные или их эквиваленты. Финансовые отчеты, подготовленные на основе принципа начисления, информируют пользователей не только о прошлых сделках, включающих оплату и поступление наличности, но и об обязательствах заплатить наличные в будущем и о наличных средствах, которые должны быть получены в будущем. Т.о., при учете методом начисления финансовый эффект хозяйственных операций и событий признается в тот период, когда они имели место, независимо от того, имели место поступление или платеж денежной наличности или нет. Это позволяет регистрировать хозяйственные операции в учетных документах и отражать их в финансовой отчетности в период получения услуг (расходы) или их предоставления (доходы). Тем самым обеспечивается взаимное соответствие доходов и расходов, понесенных в целях получения этих доходов.

      Непрерывность - предполагает, что субъект действует, и будет продолжать действовать в предсказуемом будущем, т.е. не имеет ни намерений, ни необходимости ликвидировать или сворачивать свою деятельность. Это понятие очень важно в том отношении, что его активы не следует оценивать по цене их продажи, т.е. по деньгам, которые можно было бы выручить от продажи активов по частям с последующим прекращением деятельности.

    Понятность - основным качеством информации, данной в финансовых отчетах, является быстрое понимание ее пользователями.

    Существенность - информация является существенной, если ее пропуск или неправильное представление могут повлиять на экономические решения пользователей информации, принятые на основе финансовых отчетов. Если отсутствие или неправильное понимание некоторой цифры в отчете слишком тривиально, чтобы повлиять на понимание результатов деятельности или трактовку финансового положения, данная ошибка считается не существенной. При оценке того, является ли некоторая статья существенной или нет, следует рассматривать не только ее денежную величину, но и соответствующий контекст. Так, финансовые отчеты представляют информацию о выполнении большого количества операций, структура, которой организуется путем их агрегирования в группы в соответствии с их характером и назначением и представляется в виде сжатых и систематических данных. В данном случае существенность является важным фактором при рассмотрении того, нужно ли представлять в отдельном отчете данные отдельных строк с указанием статей или нужно произвести их дальнейшее агрегирование с другими статьями. В контексте раскрытия информации существенность также является важным фактором в решении того, следует ли раскрывать конкретные операции или действия в пояснительной записке в финансовой отчетности.