Уголовная ответственность за нарушение налогового законодательства

Содержание:  

1. Понятие налоговой  системы и налогового преступления……………………3
2. Объективные признаки основных составов уклонения от уплаты налогов…………………………………………………………………………4-7
3. Субъективные признаки основных составов уклонения от уплаты налогов…………………………………………………………………………8-9
4. Квалифицирующие признаки составов преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов………………………………………………..10

Список литературы………………………………………………………………...11 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

1. Понятие налоговой  системы, налогового  преступления  

   Стоит сказать, что обязанность каждого,  платить законно установленные налоги и сборы закреплена в статье 57 Конституции Российской Федерации ¹. На сегодняшний день законодательство о налогах и сборах достаточно непостоянно,  меняются нормативно-правовые акты, акты налогового органа и субъекта РФ. Общественные отношения, возникающие  в связи с взиманием налогов с налогоплательщиков, называются налоговыми правоотношениями и регулируются нормами отдельной отрасли права – налоговым правом.

   Задачей налогового законодательства является защита прав и законных интересов налогоплательщиков, с одной стороны, и государства – с другой.  Точно таким же целям служит и уголовное законодательство, которое призвано охранять интересы государства от преступлений, совершаемых в сфере налогообложения.

   В связи с этим многие авторы выделяют, что в теории уголовного права налоговому преступлению должно уделяться довольно большое значение. Целью взимания налога является обеспечение государственных расходов вообще, а не какого-то конкретного расхода ².

   Совокупность  налогов, действующих в государстве,  является одним из институтов  налоговой системы. Одним из ее главных элементов являются налоговые органы, осуществляющие от лица государства учет, контроль, определение размера налоговых платежей, сбор налогов, пресечение нарушений налогового законодательства.

   Права и обязанности налогоплательщиков определены в статьях 21 и 23 Налогового кодекса РФ. Невыполнение налогоплательщиком своих обязанностей является нарушением налогового законодательства. Главным основанием для применения  мер ответственности за нарушение налогового законодательства является доказанное правонарушение. Понятие налогового правонарушения дается в статье 106 Налогового кодекса РФ.

   Если же рассматривать налоговое правонарушение с точки зрения Уголовного кодекса РФ, то налоговое преступление – это уголовно наказуемое уклонение от уплаты налога или страхового взноса в государственные внебюджетные фонды – статья 198, 199 Уголовного кодекса РФ ³.

   Уход от налогов чаще всего совершается путем сокрытия дохода, прибыли, а также сокрытия других объектов налогообложения, грубого нарушения правил бухгалтерского учета, фальсификации учетных данных, непредставлении  или несвоевременном представлении документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также посредством неправомерного использования налоговых льгот.  
 

2. Объективные признаки  основных составов  уклонения от уплаты  налогов 

   Статья 198, 199 УК РФ предусматривает уголовную ответственность за уклонение от уплаты налогов в виде штрафом ⁴.

   Статья 198 УК РФ предусматривает ответственность за уклонение физического лица от уплаты налога путем непредставления декларации о доходах в случаях, когда подача декларации является обязательной, либо путем включения в декларацию заведомо искаженных данных о доходах в случаях.  Когда подача декларации является обязательной, либо путем включения в декларацию заведомо искаженных данных  о доходах или расходах. Уголовно наказуемым признается лишь уклонение от уплаты налога.

   Если же говорить о статье 199 УК РФ, то она говорит об ответственности за уклонение от уплаты налогов с организаций. Ответственность за деяние наступает в случае крупного размера неуплаченного налога.

   Целью данных правовых норм является охрана действующего порядка  налогообложения граждан и организаций, а также предупреждение неуплаты налогов. Сфера действия охватывает по существу все виды экономической, а также иной деятельности, от которой по различным основаниям, в соответствии с законом проистекает обязанность уплаты налогов ⁵.

   Стоит заметить, что формулировки действующих статей, предусматривающих уголовную ответственность за налоговые преступления, лишь называют действия, признанные преступлениями. В чем конкретно они состоят, какие фактические действия можно расценивать как преступные нарушения налогового права – в уголовном законодательстве не определено.

   Таким образом, можно сделать вывод, что  статьи 198, 199 Уголовного кодекса РФ по своему строению являются бланкетными, а их применение влечет ссылку на другие отрасли права.

   Согласно действующему уголовному  законодательству, ответственность за налоговые преступления наступает по факту умышленной неуплаты налогов в определенном размере и не зависит от того, каким способом произошло уклонение.

   Закон в данном случае лишь частично определяет, какие именно  деяния входят  в понятие «уклонение от уплаты налогов». Однако  именно этот вопрос оказывается главным при определении оснований и пределов уголовной ответственности за налоговые преступления. Изучение следственной и судебной практики показывает, что работники правоохранительных органов  и судьи не всегда правильно  решают вопросы квалификации  налоговых деяний и освобождения от уголовной ответственности и наказания лиц, их совершивших ⁶. 

   В первую очередь это вызвано тем, что диспозиции норм, предусмотренных УК РФ являются бланкетными, а само налоговое законодательство состоит из огромного числа законов, положений и инструкций.

   Зачастую внутренние инструкции налоговых органов ставятся выше,  чем Федеральные законы.

   Понятие «уклонение», не имеющее в Уголовном кодексе РФ точного уголовно-правового значения, осталось без законодательной трактовки, в результате чего стало возможным различное толкование пределов уголовно наказуемого деяния, состоящего в уклонении от уплаты налогов.

   Так,  Макаров Д.Г. предлагает в качестве отправной точки для толкования понятия «уклонение» обратиться к рассмотрению самого процесса уплаты налогов, который может быть представлен следующим образом:

1. создание объекта налогообложения
2. учет объекта налогообложения
3. расчет налогов, подлежащих уплате
4. перечисление налогов ⁷.

   Наибольшую опасность представляет не размер неуплаченного налога, а факт сокрытия объектов налогообложения и латентность произведенных действий. В этом случае государство не только не получает причитающихся ему поступлений, но и лишается возможности по принудительному их изъятию без применения средств и методов оперативно-розыскной деятельности.

   Таким образом, налоговое преступление определяется наступлением общественно  опасных последствий вследствие нарушения налогового законодательства, и общественная опасность данного деяния состоит в непоступлении крупных сумм налогов в бюджет и внебюджетные фонды.

   Поскольку Уголовный кодекс РФ предусматривает в качестве обязательного элемента последствие в виде неуплаченной суммы налога,  то данное преступление имеет материальный состав.

   Родовым объектом преступлений, предусмотренных статьями  198 и 199 Уголовного кодекса РФ,  является  отношение в сфере экономики.  

   Непосредственным объектом являются налоговые правоотношения, т.е. общественные отношения, складывающиеся в сфере государственного регулирования порядка уплаты налогов с организаций и формирования доходной части государственного бюджета.

   Объектом преступного деяния, предусмотренного статьей 198 Уголовного кодекса РФ, является установленный законом порядок уплаты налогов физическими лицами. Предметом  преступления является неуплаченный налог в крупном размере. Согласно примечанию к статье 198 УК РФ, уклонение от уплаты налога признается совершенным в крупном размере, если сумма неуплаченного налога превышает 200 минимальных размеров оплаты труда ⁸. В случае, если размер неуплаченного налога меньше 200 МРОТ, то речь идет об  административном правонарушении.

   Основанием для определения размера налога, подлежащего уплате, является декларация о доходах.

   Объектом  преступления, предусмотренного статьей 199 Уголовного кодекса РФ, является установленный законом порядок уплаты налогов, взимаемых с организаций. Непосредственные объекты различных форм уклонения от уплаты налогов детализируются на основе обязанностей организаций-налогоплательщиков, исходя из требований соответствующего налогового законодательства.

   Налоговая система РФ включает в себя различные виды налогов, которые обязаны уплачивать организации: НДС, налог на прибыль, налог на имущество, на операции с ценными бумагами и т.п.  Согласно налоговому законодательству, организация, учреждение, предприятие обязано  уплачивать в бюджет  государству эти налоги в указанные в законе сроки.  Кроме того,  налогоплательщики обязаны представлять отчеты о финансово-хозяйственной деятельности организации.

   Обязательным условием наступления уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов является установление крупного или особо крупного размера неуплаченного налога. Крупный размер является последствием совершенного преступления и выражается в сумме неуплаченного налога, которая представляет собой разницу между ранее выплаченной и дополнительно подлежащей выплате суммы налога.  Налог также признается неуплаченным и в случае, если он взыскивается в принудительном порядке.

   Основанием для исчисления налогов с юридического лица являются бухгалтерские документы,  отражающие данные о доходах и расходах организаций,  либо объекты налогообложения.

   Перечень данных о доходах и расходах, подлежащих включению в бухгалтерские документы для исчисления налогооблагаемой базы, устанавливается нормативно-правовыми актами.

   Объективная сторона налоговых преступлений характеризуется деянием в форме действия или бездействия.  Однако само  составление искаженной декларации образует стадию приготовления к преступлению и в соответствии со статьей 30 и статьей 15 Уголовного кодекса РФ не является уголовно-наказуемым деянием. Криминальным считается представление искаженной декларации в налоговую инспекцию и соответственно уплата налога не в полном объеме.

   В качестве примера уклонения от уплаты налогов можно привести пример.  

   Руководитель птицефабрики в первой половине 90-х годов, своим работникам перестали выплачивать зарплату, являющуюся базой для исчисления налогов и взносов. Ежемесячно рабочие получали «дивиденды трудового участия», которые начислялись с учетом отработанного времени, качества труда, сложности выполняемой работы, совместительства и т.д.

   А согласно законодательству, дивиденды, направленные на расширение производства, строительства объектов, социальной инфраструктуры и т.п. не облагаются. Кроме того, по решению Правительства РФ с них не уплачиваются страховые взносы в государственные внебюджетные фонды. Когда в 1995 году,   было, возбуждено пять уголовных дел, речь шла о 7 млрд. руб. неуплаченных налогов и взносов ⁹.

   Что же касается момента окончания налогового преступления, то здесь много различных точек зрения. Одни считают, что по статье 198 УК РФ моментом окончания преступления следует считать исчисление срока, установленного для представления гражданином в соответствующий налоговый орган декларации о доходах. А по статье 198 УК РФ момент представления организацией-налогоплательщиком документов, содержащих заведомо недостоверные данные об объектах налогообложения и размерах подлежащего уплате налога.

   Другая точка зрения, что момент окончания налогового преступления относится к компетенции суда, при определении  момента окончания преступления следует исходить из того, что до истечения срока представления декларации, уклонение в уголовно-правовом смысле не может иметь места, так как лицо имеет право не предоставлять декларацию именно до истечения срока ¹⁰.

   В целях обеспечения правильного и единообразного правоприменения Пленум Верховного суда РФ дал следующее разъяснения: «Преступления, предусмотренные статьями 198, 199 УК РФ, считаются  оконченными с момента фактической неуплаты  налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок,  установленный налоговым законодательством ¹¹.

   Таким образом,  для признания налогового преступления оконченным следователь и суд должны установить не только факт непредставления отчетных документов в установленный для этого срок, но и находящийся в прямой причинной связи с этими действиями факт неуплаты налога ¹².

   По своей продолжительности, налоговые преступления являются длящимися.  

   При квалификации налоговых преступлений следует обращать внимание на тот факт, являются  ли действия по неуплате налогов единым продолжаемым деянием или их следует квалифицировать как совершенные неоднократно.  
 
 
 
 
 
 
 
 

3. Субъективные признаки  основных составов  уклонения от уплаты  налогов. 

   Если говорить об особенности определения субъекта налоговых преступлений,  то она заключается в том, что как по одной, так и по другой рассматриваемой статье ответственность несут граждане, которые выступают как физические лица – самостоятельные налогоплательщики – статья 198 Уголовного кодекса РФ. Так и в качестве должностных лиц предприятий и организаций, несущих ответственность за неуплату ими налогов – статья 199 Уголовного кодекса РФ.

   Субъектом преступления предусмотренного статьей 198 УК РФ является физическое лицо – гражданин РФ, иностранный гражданин,  либо лицо без гражданства, достигший 16 лет, имеющий облагаемый налогом доход и обязанное в соответствии с законодательством представлять в целях исчисления  и уплаты  налога в органы налоговой службы декларацию о доходах. Субъект рассматриваемого преступления – специальный.

   Что же касается организаций, то в соответствии со статьей 199 Уголовного кодекса РФ, к ним относят все указанные в налоговом законодательстве плательщики налогов, за исключением физических лиц.

   Стоит заметить, что  форма собственности организации не влияет  на факт  свершения налоговых преступлений, но, безусловно,  более высок процент криминального уклонения от уплаты налогов в коммерческой среде. Так, из общего количества привлекаемых к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов руководителей 78 % являлись руководителями негосударственных коммерческих предприятий,  14% общественных некоммерческих организаций, 6% организаций, где доля государства составляет  более 50 % и 2% государственных бюджетных  организаций ¹³.

   Законодательством очерчен конкретный круг лиц,  на которых возлагается обязанность по уплате налогов с организаций. К ним относят в первую очередь руководителя организации, главного бухгалтера.

   Главный бухгалтер несет ответственность за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление  полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Он также отвечает за контролем и движением имущества и выполнением обязательств.

   Таким образом, можно сделать вывод, что круг субъектов данного преступления ограничивается теми лицами, на которых возложены обязанности по ведению  бухгалтерского учета, представлению отчетности и уплате налогов ¹⁴.

   В тех случаях,  когда организация – налогоплательщик является дочерней или независимой по отношению к другому предприятию, в качестве соучастников могут выступать учредители и работники головной компании.

   С понятием «субъект» неразрывно связан такой признак состава преступления, как субъективная сторона и вина привлекаемого к ответственности человека.

   Субъективная сторона налоговых преступлений характеризуется  наличием прямого умысла, который означает, что лицо сознает общественную опасность своих действий, предвидит возможность или неизбежность наступления общественно опасных последствий и желает их наступления. В данном случае желание – фактическая цель неуплаты налогов, представляющая собой обязательный элемент субъективной стороны.

   Субъективная сторона уклонения физического лица от уплаты налога характеризуется виной в форме прямого умысла.

   Таким образом, можно сделать вывод, что определение субъекта имеет важное,  значение,  при определении налогового преступления, а также последующей ответственности.

4. Квалифицирующие признаки составов преступлений, связанных с уклонением от уплаты налогов. 

   Основными статьями, которые предусматривают уголовную ответственность за нарушение налогового законодательства, это статья 198 и статья 199 Уголовного кодекса РФ.

   Статья 198 Уголовного кодекса РФ, предусматривающая ответственность за уклонение физического лица от уплаты налогов, содержит два квалифицирующих признака, во-первых,  это совершение преступления лицом, ранее судимым по статье 198,  199 или 194  УК РФ, во-вторых, совершенное в особо крупном размере. Статья 199 Уголовного кодекса РФ, регулирует вопросы ответственности в отношении организации и содержит четыре квалифицирующих признака, совершение деяния группой лиц по предварительному сговору, совершение лицом, ранее судимым за совершение преступлений по статье 198, 199 и ст. 194 УК РФ, совершение преступления неоднократно и последний, в особо крупном размере  ¹⁵.

   Если говорить о квалифицирующем составе, то субъектами уклонения от уплаты налогов, совершенного группой лиц по предварительному сговору, являются  соисполнители, которые действуют,  согласовано, сознанием каждого преступника при этом охватывается факт способствования друг другу. Однако виновным может быть признано не только лицо, непосредственно осуществляющее преступное деяние.

   Лица, на которые возложена обязанность по ведению учета,  могут быть как непосредственными исполнителями рассматриваемых преступлений, так и их организаторами, или лицами, склоняющими  других к совершению преступления.  

   В этом случае, такие лица несут ответственность как организаторы, подстрекатели или пособники  ¹⁶.

   Соучастниками в совершении преступления могут быть должностные лица любых  предприятий и организаций, в том числе и должностные лица органов  государственной власти и органов местного самоуправления.

   Еще одним квалифицирующим признаком, предусмотренным статьей 199 УК РФ является неоднократное совершение того же деяния. О неоднократности может свидетельствовать применение различных способов включения искаженных данных в документы, а также в соответствующую отчетность по различным видам налогов. При этом следует исходить из направленности умысла.  

   Если виновный намерен уклониться от уплаты налогов в каждом отчетном периоде, то его действия следует считать неоднократными.

   Таким образом, можно сделать вывод, что при определении уголовной ответственности важное значение имеет объективная сторона, а также субъект преступления. Субъект должен иметь умысел  на совершение противоправного действия.

Список литературы: 

1. Конституция Российской Федерации: Официальный текст: [принята  всенародным голосованием 12 декабря 1993]. – М.: Приор, 2001. – 32 с.
2. Налоговый кодекс РФ. Часть первая.  [Электронный ресурс] федер. закон 06.08.1998 г. № 148-149-ФЗ: в ред. от 02.02.2006 г. № 19-ФЗ. /Справ. правовая система «Консультантплюс» [Электронный ресурс].
3. Уголовный кодекс РФ.  [Электронный ресурс] федер. закон от 13.06.1996 г. № 64-ФЗ: в ред. от 05.01.2006 г. // Справ-  правовая система «Консультанплюс» [Электронный ресурс].
4.   Уголовно – процессуальный кодекс РФ. [Электронный ресурс] федер. закон 22.12.2001 г. № 241-242-ФЗ: в ред. от 03.07.2006 № 97-ФЗ, № 98-ФЗ. // Справ-  правовая система «Консультантплюс» [Электронный ресурс].
5. Постановления Пленума ВС РФ "О некоторых вопросах применения судами Российской Федерации уголовного законодательства об ответственности за уклонение от уплаты налогов"   от 4.07.1997 г. N 8. // Бюллетень ВС РФ. № 9. 1997
6. Ларичев В. Уклонение от уплаты налогов с организаций: квалификация составов /В. Ларичев. // «Российская юстиция» 1997, № 6 С.8-9.
7. Макаров Д.Г. Проблемы и пути криминализации явлений, связанных с уклонением от уплаты налогов. / Д.Г. Макаров  // «Юридический мир» 2002, № 2.  С.25-29.
8. Пастухов И., Яни П.  Ответственность за налоговые преступления / И.Пастухов, П. Яни // «Российская юстиция»,  1999, № 4. С.14.
9. Пищулин В.Г. Развитие уголовного законодательства России о налоговых преступлениях /  В.Г. Пищулин. // «Южно-уральский юридический вестник» 2000, № 5-6.
10. Сабитов Р.А., Пищулин В.Г., Сабитова Е.Ю. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов и страховых взносов: Комментарий  к статьям 198 и 199 УК РФ (в редакции Закона РФ от 25 июня 1998 г) / Р.А. Сабитов, В.Г. Пищулин, Е.Ю. Сабитова //  «Южно-уральский юридический вестник 1999, № 1.
11. Соловьев И.Н.  Об ответственности  за уклонение от уплаты  налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды. / И.Н. Соловьев // «Налоговый вестник» 1999 № 5. С. 121.
12. Скуратов Ю.И, Лебедева В.М.  Комментарий к Уголовному кодексу Российской Федерации,  особенной части / Ю. И. Скуратов, В.М. Лебедева. – М.: Издательская группа ИНФРА-М – НОРМА. 1996. С.223.