УСН, ЕНВД – преимущества и недостатки специальных режимов налогообложения

Федеральное государственное образовательное  бюджетное учреждение высшего профессионального  образования

«Финансовый университет при Правительстве  Российской Федерации»

Пермский  финансово-экономический колледж

  (Пермский филиал Финуниверситета) 
 
 
 
 

УСН, ЕНВД – ПРЕИМУЩЕСТВА И НЕДОСТАТКИ СПЕЦИАЛЬНЫХ  РЕЖИМОВ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ 
 
 
 

Пермь, 2011

ВВЕДЕНИЕ

     В периоде до 2011 года Федеральная налоговая служба проследила массовый переход предпринимателей на специальные режимы налогообложения. Это такие режимы, как упрощенная система налогообложения (УСН) и единый налог на вмененный доход (ЕНВД). Такой массовый переход на специальные режимы, как считается, связан с возможностью ухода предпринимателей от уплаты налога на добавленную стоимость (НДС). Так же известно, что обычная система налогообложения обременяется громоздкой и сложной отчетностью НДС и налога на доходы физических лиц (НДФЛ). По двум выше перечисленным вариантам можно сделать вывод, что значительно привлекает предпринимателей-налогоплательщиков в УСН и ЕНВД.

     Однако  известны поправки Министерства финансов, которые касаются спецрежимов. По ним следует, что с 2014 года будет отменен ЕНВД, который заменен с 2011 года патентной системой налогообложения. Об этом говорит законопроект "О внесении изменений в статью 18 части первой и часть вторую Налогового кодекса РФ, Бюджетный кодекс РФ и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ и признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) РФ". Изменения коснулись и плательщиков упрощенной системы налогообложения («упрощенки»).

     Как известно налоговое законодательство России меняется очень часто. Это  обусловлено нестабильностью нашей  молодой российской рыночной экономики.

     Изменения касаются практически каждого пункта Налогового кодекса, что озадачивает  на тему существования имеющихся  спецрежимов налогообложения.

     Пока  что для предпринимательства  остаются приоритетными УСН и  ЕНВД, несмотря на свои преимущества и  недостатки, речь о которых пойдет далее.

     ЕДИНЫЙ  НАЛОГ НА ВМЕНЕННЫЙ  ДОХОД

     Единый  налог на вменённый доход – это налог, который вводится в действие законами муниципальных районов, городских округов, городов, применяется наряду с общей системой налогообложения, распространяющийся на определенные законодательством виды деятельности, как:

• оказание услуг по ремонту, техобслуживанию и мойке автомототранспортных средств;
• предоставление в аренду мест для стоянки автомототранспортных средств, а также оказание услуг по их хранению на платных стоянках;

     На  данный момент в НК РФ упоминаются только автотранспортные средства, однако Минфин неоднократно поясняет, что услуги автосервисов и автостоянок в отношении автомототранспортных средств также подпадают под обложение ЕНВД (Письма Минфина России от 22.06.2010 N 03-11-09/49, от 16.07.2009 N 03-11-09/250);

• розничная торговля через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети;
• развозная и разносная розничная торговля;
• оказание услуг общепита через объекты, не имеющие залы обслуживания;
• распространение наружной рекламы.

     ЕНВД  заменяет уплату НДС, налога на прибыль организации, единого социального налога, налога на имущество, что относится к главным преимуществам данной системы налогообложения. До 2010 года данный налог сильно облегчал отношения бизнесменов с фискальными службами, так как такие контакты являются затратными для представителей предпринимательства.

     Некоторым преимуществом ЕНВД еще является применение корректирующих коэффициентов. Это коэффициенты К1 и К2. Данные коэффициенты могут влиять на налогооблагаемую базу (ее уменьшение или увеличение) посредством изменяющихся внешних факторов, влияющих на доход.

     К1 – это коэффициент-дефлятор, позволяющий учитывать изменение потребительских цен материальных и нематериальных благ.

     К2 – это корректирующий коэффициент  базовой доходности. Он учитывает некоторую систему индивидуальных признаков ведения предпринимательства (ассортимент продукции; сезонность; режим работы предприятия; размер доходов; территориально-климатические особенности местонахождения предприятия). Известно по опыту, что доход предприятия от продаж своей продукции в крупно населенном пункте (городе, федерально-значимом городе) будет выше, чем в малых поселениях, на что влияет денежный оборот в целом города и получаемый доход потребителя. Примером может служить продажа оргтехники. Городское информационное общество более востребовано в коммуникационных функциях того же нетбука, чем население в провинциях. Это обусловлено большим кругооборотом информации в городах, что тоже может являться доходом.

     Плюсом  ЕНВД может служить и тот факт, что возможно будет учитываться  период работы предпринимателя в  налоговом периоде (на данный момент им является квартал). В таком случае применяется корректировка К2, если предприниматель осуществлял свою деятельность сроком менее чем длительность квартала, если проводилась работа, связанная с санитарными днями, с учетом выходных дней, в случаях временной нетрудоспособности, аварийной ситуаций и прочее. Разумеется, это следует подтвердить документами.

     Так же к преимуществам ЕНВД предприниматели  относят низкая ставка налога;

• достаточно простой и достаточно ясный налоговый учет, упрощенная форма отчетности плательщиков ЕНВД, которая заполняется без особых проблем, при знании базовой доходности, значения коэффициентов К1 и К2. Иначе говоря – это налоговая декларация. Форма налоговой декларации по ЕНВД состоит из 5 страниц;
• значимо легкое планирование сумм налога, принадлежащих к выплатам в бюджет.

     Организации и индивидуальные предприниматели, применяющие ЕНВД, не являются плательщиками  НДС.

     Несмотря  на вышеуказанные преимущества у  предприятий, которым по воле рынка  приходится совмещать ЕНВД с общим  режимом налогообложения, возникают некоторые трудности. Например, у предприятия, которое занимается заранее сразу несколькими видами деятельности, возрастает количество налогов, принадлежащих уплате. Такой ход событий заставляет предпринимателя принимать такие меры, как организация ведения раздельного учета. Это двигает бизнесмена на неизбежные дополнительные трудозатраты. К последствиям тогда отходят дополнительные трудовые затраты не на ведение производственных работ, а на ведение значительно детализированного аналитического учета.

     Кроме того, к минусам данного налогового спецрежима относятся и следующие  «подводные камни»:

     1. Производя бытовые услуги, следует знать, что бытовые услуги - оказываются только физическим лицам, так что если у вас среди клиентов попадаются фирмы - это уже не ЕНВД. Также, руководствуясь статьей 346.26 Налогового кодекса, можно увидеть предписываемый перечень услуг для обложения ЕНВД по Общероссийскому классификатору услуг населению, который мало вероятно, что задумывался для применения в системе налогообложения. В разных разделах представлены совершенно похожие услуги можно, которые без меры детализированы, в то время, как некоторые вовсе отсутствуют.

     Например, фирма занимается монтажом (заменой) оконных, дверных блоков. При работе с юридическими лицами система ЕНВД не будет действовать, когда при заключении договора с физическим лицом, в котором имеется такая статья, как установка, будет применяться ЕНВД, и такая услуга будет уже трактоваться как услуга по «ремонту и замене дверей, оконных рам, дверных и оконных коробок», то есть ЕНВД (письмо ДНТТП Минфина РФ от 11 марта 2005 г. № 03-06-05-04/53).

     ОКУН трактуется чиновниками как буквально, так и достаточно небрежно. Письмо ДНТТП Минфина РФ от 12 июля 2006 г. № 03-11-04/3/344 трактует монтаж оконных, дверных блоков в строящемся частном доме не как бытовая услуга. На этот счет, чиновники опираются на то, что если сказано в классификаторе «ремонт и замена» - значит, только ремонт и замена.

     Проблемным  местом является и письмо того же департамента Минфина РФ от 2 декабря 2004 г № 03-06-05-04/65, в котором рассматриваются услуги по искусственному загару (солярий). Как пишут нам чиновники такие услуги, можно отнести к бытовым, несмотря на их отсутствие в ОКУН. Данный вид услуг, как нам предписывают, можно найти в Общероссийском  классификаторе  услуг населению ОК 002-93,  применять, где услуги соляриев поименованы в разделе  93  "Предоставление профессиональных услуг" (подгруппа 93.04 "Физкультурно-оздоровительная деятельность"), наряду с услугами бань, саун, парных и душевых. То есть, услугу  по  искусственному  загару

можно  относить  к  бытовым услугам,  но только в том случае,  если ее предоставляют бани и душевые, иначе говоря, это ЕНВД.  Из чего следует,  что если  услуги  по искусственному  загару  оказывает парикмахерская,  то данная услуга не относится к бытовым услугам.

     2. Ветеринарные услуги, услуги по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств. Налогообложение этой деятельности уже не зависит от того, кому они оказываются - юридическим или физическим лицам. Но перечень этих услуг также надо брать из ОКУН, который и в этом случае надо читать очень внимательно. Кроме того, услуги автозаправок и автостоянок статьей 346.27 исключены из данного вида деятельности.

     3. Автостоянки. Тут все незатейливо, разве что не забывать - при определении площади, с которой надо платить налог, расплывчатое определение «платной стоянки» из статьи 346.27 НК Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина в письме от 25 мая 2005 г. № 03-06-05-04/143 трактует как площадь всего объекта, включая проезды, помещение для охраны и т. д.

     4. Автотранспортные услуги. Как и для автосервиса, не имеет значения - кому услуги оказываются, важно только количество автомашин.

     Для расчета налога можно учитывать  только авто, используемые непосредственно для перевозок (статья 346.29), то есть не учитываются автомобили, находящиеся в ремонте, на консервации, используемые для собственных нужд. Но при определении лимита для перехода на ЕНВД (20 машин, статья 346.26) учитываются все транспортные средства. Собственные это автомобили, арендованные, взятые в лизинг - не имеет значения. К транспортным средствам не относятся прицепы, полуприцепы и прицепы-роспуски. Чтобы определить соответствует ли прочая используемая вами техника понятию «транспортное средство» необходимо обратиться к Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94, утвержденному Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 № 359, подразделе «Средства транспортные» (код 15 0000000).

     Определение понятия «автотранспортные услуги»  в Кодексе отсутствует, посему и  здесь не удалось избежать сюрпризов  от Минфина. Например, по мнению Минфина, осуществляемая организацией деятельность по перевозке твердых бытовых  отходов и крупногабаритного  мусора от юридических лиц не относится  к деятельности, связанной с оказанием  автотранспортных услуг по перевозке  пассажиров и грузов, и, соответственно, не может быть переведена на уплату единого налога на вмененный доход.

     Кроме того, «случайно» оказаться плательщиком ЕНВД по транспортным услугам может  любая торговая организация, развозящая проданный товар покупателям. Условие  для этого - указание в документах доставки в качестве платной услуги. Если доставка бесплатная или ее стоимость включается в стоимость товара, то это не считается отдельной предпринимательской деятельностью и не облагается ЕНВД.

     И напоследок, хотелось бы предупредить о том, что сдача автомобиля в  аренду с экипажем в соответствии с Общероссийском классификаторе видов  экономической деятельности относиться к деятельности транспорта, тогда  как просто аренда - это уже совершенно другой раздел - «Операции с недвижимым имуществом, аренда и предоставление услуг». На сегодняшний день разъяснения Минфина по вопросу будет ли считаться передача автомобиля в аренду с экипажем деятельностью, облагаемой ЕНВД, отсутствуют.

     5. Розничная торговля. Вот тут самая каша. Начиная с того, что реализация некоторых подакцизных товаров (перечислены в подпунктах 6-10 статьи 181 НК) и собственной продукции не облагается ЕНВД вообще и заканчивая путаницей с определением физического показателя - площадь торгового зала или торговое место?

     С подакцизными товарами и продукцией все несложно, необходимо только учесть: при смешанном ассортименте - раздельный учет для доходов и расходов, а вот единый налог платится с полного физпоказателя (торговой площади, торгового места), независимо от того, какой процент товаров попадает под вмененку.

     Далее, термин «розничная торговля» определяется в статье 346.27 через характер заключаемых при этом договоров - «розничной купли-продажи». Налоговый кодекс определения такого договора не содержит, поэтому используется норма Гражданского кодекса (статьи 492-505). И, раз Гражданский кодекс не предназначался для налогообложения, то очередная неразбериха не заставила себя долго ждать. Согласно статье 492 ГК при продаже в розницу товар передается «для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью». Спрашивается, могут ли у коммерческой организации быть операции, не связанные с предпринимательской деятельностью? Да, могут, например, благотворительность. А если покупатели вообще не имеет права заниматься предпринимательской деятельностью (воинские части, детские сады и пр.)? «Иное использование» налицо? А, стало быть, и торговля с юрлицами может попадать под ЕНВД? После некоторых колебаний Минфин пришел к выводу: да, возможна и вмененка, но только не для договоров поставки! Их признаками чиновники считают оформление накладных и счетов-фактур (письма ДНТТП Минфина от 10 марта 2006 г. № 03-11-04/3/123 и от 28 июля 2006 г.№ 03-11-04/3/363).

     В общем, если вашему покупателю недостаточно кассового и товарного чека, и  он хочет хотя бы накладную - есть большой риск, что при проверке эту сделку признают не подпадающей по ЕНВД.

     И, наконец, о физическом показателе. Единый налог с торговой площади платится только в объектах стационарной торговой сети, имеющих торговые залы - магазинах и павильонах. Розничные продажи в киосках, палатках, офисах, на складах облагаются ЕНВД с торгового места. Трудности возникают, если магазин оборудуется в помещении, изначально под него не предназначенном - тогда налоговики могут настаивать на проведении технической инвентаризации для определения его нового статуса (письмо ДНТТП Минфина от 24 апреля 2006 г. № 03-11-05/109). Если этого не сделать, то возникает риск судебного разбирательства.

     Вышесказанное не относится к развозной и  разносной розничной торговле - там физическим показателем служит количество работников.

     6. Общепит. Похоже на торговлю - налог платится либо с площади зала обслуживания посетителей (причем в расчет включается и площадь для проведения досуга), либо с количества работников. Но тут уже не важно - кому оказываются услуги общественного питания, физическим или юридическим лицам (организация питания сотрудников, банкеты и пр.), лишь бы осуществлялся именно общепит, а не реализация продукции, особенно - для дальнейшей перепродажи. Надо отметить, что редко в каком предприятии общепита не происходит реализации продажа готовых товаров. Что же это? Общепит или розница? В письме Минфина № 03-06-05-04/55 от 11 марта 2005 г. Сделан следующий вывод: «При этом продажа (перепродажа без видоизменения) готовых товаров в объектах организации общественного питания относится к розничной торговле, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров, палатки, лотки и другие объекты организации торговли, в том числе не имеющие стационарной торговой площади.» И это не смотря на то, что в ст.346.27 НК содержится определение «розничной торговли», согласно которому «К данному виду предпринимательской деятельности не относится реализация .... продуктов питания и напитков, в том числе алкогольных, как в упаковке и расфасовке изготовителя, так и без такой упаковки и расфасовки, в барах, ресторанах, кафе и других объектах организации общественного питания...»

      
Кроме того, стоит отметить твердую, хотя и не слишком убедительно  обоснованную позицию Минфина по столовым, которые организуются на предприятиях для собственных сотрудников: даже если питание в них стоит  дешево и не приносит прибыли и, вроде  бы, не является предпринимательской  деятельностью - все равно надо платить ЕНВД (письмо ДНТТП Минфина РФ от 7 июня 2006 г. № 03-11-04/3/283).

     7. Реклама. Обратите внимание - ЕНВД облагается только размещение и распространение рекламы, а услуги по ее разработке и изготовлению или по сдаче в аренду конструкций под рекламу - уже совсем другое дело, общая или упрощенная система.

     Кроме того, тут должен быть факт осуществления  именно предпринимательской деятельности, то есть извлечения прибыли, поэтому  размещение информации о своей фирме  ЕНВД не облагается (письмо ДНТТП Минфина от 13 апреля 2006 г № 03-11-04/3/198).

     Еще, пожалуй, стоит упомянуть - ЕНВД облагается размещение наружной рекламы и рекламы на транспортных средствах, так что реклама внутри зданий и в салонах автобусов, трамваев и т. д. - для ЕНВД не считается.

     8. Сдача в аренду торговых мест. Письмо Минфина РФ от 16 мая 2006 г. № 03-11-05/126 разъясняет - ЕНВД по данному виду применяется при сдаче в аренду или пользование только стационарных торговых мест на рынках, ярмарках, в киосках или торговых комплексах. То есть - в объектах стационарной торговой сети, у которых нет торговых залов. Так что сдать часть магазина (или его зала), пусть даже с формулировкой «торговое место» и платить с этого ЕНВД - не получится. Так же, уточняет Минфин, нельзя платить ЕНВД и со сдачи в аренду магазина целиком.