Затраты на производство и калькулирование себестоимости продукции, работ, услуг

Затраты на производство и калькулирование  себестоимости продукции, работ, услуг  

·         Понятие затрат на производство, их классификация и задачи учета

·         Учет прямых затрат

·         Учет косвенных расходов

·         Учет расходов на продажу

·         Методы учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции  

Понятие затрат на производство, их классификация  и задачи учета

Основным видом деятельности любой  производственной организации является изготовление продукции, выполнение работ, оказание услуг с целью их последующей  реализации (продажи) потребителям. Производственный процесс представляет собой совокупность всех действий людей и средств  труда, необходимых для создания продукции (работ, услуг).

В процессе производства организация  несет определенные затраты, необходимые  для изготовления продукции (работ, услуг). В частности, к ним можно  отнести затраты на сырье и  материалы, приобретенные для изготовления продукции, затраты на средства труда, используемые при изготовлении продукции, затраты на оплату труда производственного, обслуживающего и управленческого  персонала, прочие затраты, связанные  с изготовлением продукции (работ, услуг).

Затраты живого и овеществленного  труда на производство продукции  называются издержками производства. Издержки производства (материальные и иные затраты организации на изготовление продукции) за определенный промежуток времени принято называть затратами на производство.

Совокупность затрат организации  на производство и реализацию продукции, выраженная в денежной форме, образует себестоимость продукции.

Затраты на производство, относящиеся  к изготовленной продукции, формируют  ее производственную себестоимость.

Кроме затрат на производство, организация  несет определенные траты, связанные  с реализацией продукции (расходы  на упаковку, транспортировку продукции  и др.).

Затраты на производство вместе с  затратами на реализацию (продажу) продукции  формируют полную себестоимость проданной продукции.

Бухгалтерский учет затрат по производству готовой продукции регулируется Положением по бухгалтерскому учету  «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденным приказом Минфина России от 06.05.99 г. № 33н. Налоговый учет расходов регулируется главой 25 «Налог на прибыль организаций» части второй НК РФ.

В соответствии с ПБУ 10/99 расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и (или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников) имущества. Расходы включают такие статьи, как затраты на производство реализованной продукции (работ, услуг), на оплату труда управленческого персонала, амортизационные отчисления, а также потери (убытки от стихийных бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.).

Расходы, связанные с изготовлением  и продажей продукции, выполнением  работ и оказанием услуг, а  также приобретением и продажей товаров, относятся к расходам по обычным видам деятельности.

Для целей формирования организацией финансового результата от обычных  видов деятельности определяется себестоимость  произведенной продукции (работ, услуг), которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности:

·         признанных в отчетном году и в предыдущие отчетные периоды;

·         переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды.

В соответствии с ПБУ 10/99 расходы  признаются в бухгалтерском учете  при наличии следующих условий:

·         расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

·         сумма расходов может быть определена;

·         имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации (т.е. когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи активов).

Если в отношении любых расходов организации не исполнено хотя бы одно из указанных условий, то в учете  эти расходы признаются дебиторской  задолженностью. Расходы подлежат признанию  в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку.

В соответствии с допущением временной  определенности фактов хозяйственной  деятельности расходы признаются в  том отчетном периоде, в котором  совершены, независимо от времени фактической  выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Затраты на производство продукции  учитываются на счетах учета затрат на производство, а затраты на реализацию продукции — на счете учета  расходов на продажу.

Правильное определение себестоимости  продукции служит базой для определения  продажной цены изготовленной продукции, позволяет оценить реальные затраты  на производство, способствует выявлению  резервов снижения производственных затрат и повышения рентабельности работы организации.

Для управления себестоимостью продукции  используется один из важнейших элементов  метода бухгалтерского учета — калькулирование  себестоимости продукции.

Калькуляцией называется исчисление себестоимости всей произведенной продукции, отдельных ее видов и единиц продукции.

Калькулирование себестоимости продукции представляет собой способ группировки затрат и определения себестоимости изготовленной продукции по статьям расходов, связанных с ее производством и реализацией. Себестоимость продукции в целом определяется по экономическим элементам затрат, а себестоимость отдельных конкретных видов продукции — покалькуляционным статьям.

Расчеты по определению себестоимости  продукции по статьям расходов производятся в специальных формах, называемых калькуляциями.

Виды продукции, по которым определяется себестоимость, называются объектами калькуляции.

Завершающим этапом процесса калькулирования  является исчисление фактической себестоимости  единицы произведенной продукции.

Определение себестоимости произведенной  продукции зависит от четкого  определения и учета состава  затрат на производство и реализацию продукции и применяемых способов калькулирования.

В бухгалтерском и налоговом  учете затраты, формирующие себестоимость  реализованной продукции, называют расходами организации.

Необходимо иметь в виду, что  для целей налогообложения прибыли  не все затраты могут быть включены в себестоимость продукции. Некоторые  затраты могут быть включены в  себестоимость только в пределах установленных норм и нормативов. Затраты, не учитываемые для целей  налогообложения, покрываются за счет собственных средств организации  и в себестоимость продукции  не включаются.

Большое значение для правильной организации  учета расходов организации имеет  их классификация. Расходы по обычным  видам деятельности группируют по месту  их возникновения, видам продукции (работ, услуг) и видам расходов.

По месту возникновения расходы группируют по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям организации.

Такая группировка затрат необходима для организации внутризаводского хозрасчета и определения производственной себестоимости продукции.

В состав расходов по обычным видам деятельности включаются:

·         расходы, связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

·         расходы, возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи;

·         расходы по продаже (перепродаже) продукции, товаров (расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

Прочие расходы, классифицированные таковыми для целей бухгалтерского учета, не учитываются в составе  затрат на производство и расходов на продажу продукции, так как  они не связаны с процессом  создания и реализации продукции.

Кроме прочих расходов, не учитываются  в составе себестоимости продукции  затраты, связанные с осуществлением капитальных и финансовых вложений.

Правильный учет затрат на производство и реализацию продукции, включаемых в себестоимость продукции, во многом зависит от классификаций по различным  признакам и для различных  целей их учета.

Для целей бухгалтерского учета  при формировании производственных затрат (расходов по обычным видам  деятельности) должна быть обозначена их группировка по следующим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие расходы.

Группировка расходов по экономическим  элементам показывает, что именно израсходовано на производство продукции, каково соотношение отдельных элементов  расходов в общей сумме расходов. При этом по элементам материальных затрат отражают только покупные материалы, изделия, топливо и энергию. Оплату труда и отчисления на социальные нужды отражают только применительно  к персоналу основной деятельности.

Для исчисления себестоимости отдельных  видов продукции расходы организации  группируют и учитывают по статьям калькуляции.

Типовая номенклатура статей затрат, составляющих себестоимость конкретного  вида продукции, включает:

1)      сырье и основные материалы;

2)      возвратные отходы (подлежат вычету);

3)      покупные изделия, полуфабрикаты и услуги производственного характера сторонних предприятий и организаций;

4)      топливо и энергия для технологических нужд;

5)      заработная плата производственных рабочих;

6)      отчисление на социальное страхование производственного персонала;

7)      амортизация основных средств;

8)      расходы на подготовку и освоение производства;

9)      общепроизводственные расходы;

10)   общехозяйственные расходы;

11)   потери от брака;

12)   прочие производственные расходы;

13)   расходы на реализацию (продажу) продукции.

Итог первых 12 статей образует производственную себестоимость продукции, а итог всех 13 статей — полную себестоимость  реализованной продукции.

Отраслевые министерства (ведомства) могут вносить изменения в  приведенную типовую номенклатуру статей затрат на производство с учетом особенностей техники, технологии и  организации производства.

Классификация затрат по различным  признакам представлена в табл. 1.  

Таблица 1. Классификация затрат промышленных предприятий

Основные расходы — затраты, непосредственно связанные с процессом изготовления продукции (затраты на сырье, материалы, оплату труда производственного персонала и т.д.).

Накладные расходы — затраты, связанные с обслуживанием производства и управлением организацией (затраты на оплату труда обслуживающего и управленческого персонала и т.д.).

Прямые затраты — затраты, которые на основе первичных учетных документов можно непосредственно отнести к определенному виду продукции и прямо включить в себестоимость этого вида продукции (затраты на сырье, материалы, оплату труда производственного персонала, суммы начисленной амортизации основных средств и т.д.).

Косвенные затраты — затраты, которые, в отличие от прямых затрат, не могут быть непосредственно отнесены на себестоимость одного конкретного вида продукции. Косвенные затраты относятся одновременно ко всем видам продукции и распределяются между ними условно. К косвенным затратам относятся затраты на освещение и отопление, канцелярские и т.п. расходы.

Условно-переменные расходы — расходы, величина которых меняется с изменением объемов производства. Изменение этих расходов не находится в прямой пропорциональной зависимости от изменения объема производства. Так, увеличение объемов производства вызовет увеличение прямых расходов (материальных ресурсов и т.п.), но может не вызвать пропорционального увеличения общепроизводственных расходов.

Условно-постоянные расходы — расходы, величина которых практически не зависит от изменения объемов производства. К ним относятся общехозяйственные расходы на содержание аппарата управления.

Текущие затраты — затраты, имеющие частую периодичность и относящиеся к текущему отчетному периоду (ежемесячный расход сырья и материалов).

Расходы будущих  периодов — единовременные затраты, производимые организацией в предшествующем и/или отчетном периоде, подлежащие включению в себестоимость продукции в последующие периоды деятельности организации (расходы на подготовку и освоение производства и т.п.).

Производительные  затраты — затраты, связанные с изготовлением продукции и полностью учтенные в ее себестоимости.

Непроизводительные  затраты представляют собой потери, вызванные простоями, выпуском брака, порчей материальных ценностей.

Производственные  расходы — затраты, непосредственно связанные с изготовлением продукции и образующие ее производственную себестоимость.

Расходы на продажу — затраты, связанные с реализацией (продажей) продукции (расходы на упаковку, транспортировку).

Расходы на продажу вместе с производственными  расходами составляют полную себестоимость  продукции.

Одноэлементные  затраты — затраты, однородные по своему составу и состоящие из одного элемента затрат (амортизация основных средств, заработная плата, материалы и т.п.).

Комплексные затраты — затраты, состоящие из нескольких разнородных элементов затрат (общепроизводственные расходы, включающие в себя различные элементы затрат: зарплату обслуживающего персонала, амортизацию зданий и сооружений и т.д.).

Основными задачами бухгалтерского учета затрат на производство и калькулирования себестоимости  продукции являются:

·         правильное, полное и своевременное документальное отражение текущих расходов, направленных на производство продукции;

·         соблюдение в соответствии с учетной политикой выбранного метода учета затрат на производство и метода калькулирования себестоимости продукции;

·         выбор оптимального варианта распределения расходов на управление исходя из международной практики учета, отраслевых особенностей производства и выбранного варианта учетной политики;

·         учет объема, ассортимента и качества произведенной продукции, выполненных работ и оказанных услуг и контроль за выполнением плана по этим показателям;

·         правильное разграничение затрат в отчетном периоде по отдельным классификационным признакам, позволяющим обеспечивать необходимой информацией соответствующих пользователей;

·         обоснованное распределение расходов между смежными отчетными периодами;

·         учет фактических затрат на производство продукции, контроль за использованием сырья, материальных, трудовых и других ресурсов, за соблюдением установленных смет расходов по обслуживанию производства и управлению;

·         калькулирование себестоимости продукции и контроль за выполнением плана по себестоимости;

·         выявление результатов деятельности структурных хозрасчетных подразделений предприятия по снижению себестоимости продукции;

·         система факторов по выявлению непроизводительных потерь при осуществлении технологического процесса по изготовлению и сбыту продукции;

·         • выявление резервов снижения себестоимости продукции. 

Учет  прямых затрат

Организация учета производственных затрат и калькулирования себестоимости  продукции зависит от типа производства. Различают следующие типы производства: серийное, массовое и единичное.

Единичное производство — производство, характеризуемое малым объемом выпускаемой продукции.

Массовое производство — производство, характеризуемое большим объемом выпускаемой продукции в течение длительного периода.

Серийное производство — производство, характеризуемое изготовлением продукции периодически повторяющимися партиями (сериями).

В организациях (кроме малых предприятий) производство может подразделяться по видам на основное производство и вспомогательное производство.

Основное производство — это производство, предназначенное для изготовления товарной продукции (продукции, предназначенной для продажи).

Вспомогательное производство — производство, предназначенное для обеспечения функционирования основного производства.

К обслуживающим производствам и хозяйствам относятся: жилищно-коммунальное хозяйство (общежития, гостиницы, прачечные); подразделения бытового обслуживания (столовые и буфеты, пошивочные мастерские); учреждения оздоровительного и культурно-просветительного назначения (дома отдыха, санатории, стадионы и т.д.) и др.

В крупных и средних организациях для группировки прямых расходов по статьям, видам производства, местам возникновения и другим признакам, а также исчисления себестоимости  продукции используются следующие  счета бухгалтерского учета:

·         20 «Основное производство»;

·         21 «Полуфабрикаты собственного производства»;

·         23 «Вспомогательные производства».

Учет затрат основного производства ведется на активном счете 20 «Основное  производство». Данный счет является калькуляционным  и дает возможность исчислить  фактическую себестоимость произведенной  продукции.

По дебету счета отражаются:

1)      прямые расходы, связанные непосредственно с изготовлением продукции, в корреспонденции с кредитом счетов учета производственных запасов, расчетов с работниками по оплате труда, отчислений на социальное страхование и др.;

2)      расходы вспомогательных производств с кредита счета 23 «Вспомогательные производства» в порядке распределения по видам готовой продукции;

3)      косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, в корреспонденции со счетами 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы»;

4)      потери от брака в корреспонденции со счетом 28 «Брак в производстве».

В течение отчетного месяца прямые (одноэлементные) расходы учитываются  непосредственно на счете 20 «Основное  производство». Косвенные (комплексные) расходы относятся на счет 20 «Основное  производство» и включаются в  себестоимость продукции по окончании  месяца путем их распределения между  объектами калькуляции (отдельными видами продукции).

По кредиту счета 20 «Основное  производство» отражаются суммы  фактической себестоимости завершенной  производством продукции. Остаток  по счету 20 «Основное производство»  на конец месяца показывает стоимость  незавершенного производства.

Аналитический учет по счету 20 «Основное  производство» ведут по видам  затрат и видам выпускаемой продукции.

Записи по учету прямых производственных затрат осуществляют по дебету счета 20 «Основное производство» на основании  первичных документов, основные из которых представлены на рисунке. 

Записи по учету косвенных затрат осуществляют по дебету счета 20 «Основное  производство» на основании специальных  расчетов распределения данных затрат.

Способы оценки каждой калькуляционной  статьи и методов распределения  затрат по видам выпускаемой продукции (работ, услуг) должны быть прописаны  в учетной политике организации.

При массовом производстве продукции  организации могут вести обособленный учет полуфабрикатов собственного производства с использованием для этих целей  активного счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства». Полуфабрикат представляет собой предмет труда, подлежащий переработке в организации-потребителе.

В организациях, не ведущих обособленный учет полуфабрикатов собственного производства, указанные ценности отражаются на счете 20 «Основное производство». По дебету счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства», как правило, в корреспонденции  со счетом 20 «Основное производство»  отражаются расходы, связанные с  изготовлением полуфабрикатов. По кредиту  счета 21 «Полуфабрикаты собственного производства» отражается стоимость  полуфабрикатов, переданных в дальнейшую переработку, в корреспонденции  со счетом 20 «Основное производство». Аналитический учет полуфабрикатов собственного производства ведут по местам хранения полуфабрикатов и отдельным  наименованиям (видам, сортам, размерам и т.д.).

Учет затрат вспомогательных производств  ведется на активном счете 23 «Вспомогательные производства». Данный счет является калькуляционным  и позволяет исчислить фактическую  себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств.

По дебету счета 23 «Вспомогательные производства» в течение месяца отражаются прямые расходы, связанные  непосредственно с выпуском продукции. В конце месяца в дебет счета 23 «Вспомогательные производства»  списываются общепроизводственные и общехозяйственные расходы  путем их распределения по видам  продукции, работ, услуг. По кредиту  счета 23 «Вспомогательные производства»  отражаются суммы фактической себестоимости  завершенной производством продукции  вспомогательных производств.

Остаток по счету 23 «Вспомогательные производства» на конец месяца показывает стоимость незавершенного производства.

Рассмотрим порядок отражения  затрат основного производства.

На первом этапе отражаются произведенные затраты основного и вспомогательных производств. Порядок отражения прямых расходов на счетах бухгалтерского учета представлен в табл. 2.

На втором этапе осуществляется распределение произведенных затрат по их назначению. Вначале распределяются фактические затраты вспомогательных производств пропорционально количеству потребленных услуг или произведенной продукции в соответствующих единицах измерения между основным производством, обслуживающими и управленческими службами организации. Рассмотрим распределение затрат вспомогательных производств на примере. 

Пример 1.

В состав промышленного  предприятия входят производственные цеха, администрация, столовая и вспомогательное  производство — транспортный цех, услугами которого пользуются все структурные подразделения данного предприятия. В отчетном периоде затраты транспортного цеха составили 320 000 руб. Для распределения затрат вспомогательного производства между структурными подразделениями используются данные нарядов на перевозку и путевые листы автомобильного транспорта. 

Таблица 2. Отражение прямых расходов на счетах бухгалтерского учета

Общий объем оказанных  транспортным цехом услуг — 1236 тонно-километров, в том числе • производственным цехам — 1187 т-км; администрации — 12 т-км; столовой — 37т-км.