Формы и методы налогового контроля, пути совершенствования

Содержание

Введение

В бюджетном послании Президента РФ Федеральному Собранию РФ от 25 мая 2009 г. «О бюджетной политике в 2010-2012 г.г.» определено, что налоговая политика в России должна быть нацелена на решении двух основных задач – модернизацию экономики и обеспечение необходимого уровня доходов бюджетной системы.

Реализация целей и задач налоговой политики призвана обеспечить: достижение стратегической цели «Формирование и функционирование эффективной налоговой системы»; тактических задач «Повышение собираемости налогов», «Снижение издержек бизнеса, связанных с налоговым администрированием и неопределённостью трактовки налогового законодательства», что будет способствовать дальнейшему институциональному развитию налогового администрирования и улучшению работы с налогоплательщиками.

При этом, в Бюджетном  послании говориться о возрастании  роли и значения налогового контроля, в решении целей и задач современной налоговой политики.

Недопущение неплатежей в бюджет и уклонения от налогообложения  возложено именно на налоговый контроль, эффективность осуществления которого во многом определяет нормальное функционирование налоговой системы и обеспечение стабильности доходной базы бюджетов всех уровней Российской Федерации. Поэтому тема настоящего исследования представляется актуальной, несмотря на высокую степень изученности проблем налогового контроля.

Формами реализации государственного налогового контроля, обусловленного контролирующей ролью налогов, являются наблюдение, учёт, мониторинг, получение и анализ информации об отклонениях налоговых поступлений от заданных параметров, анализ и оценка принятых решений в области налогообложения. Анализ налоговых поступлений, осуществляемый по данным их учёта в территориальных органах ФНС, имеет важное значение в определении тенденций собираемости налогов и сборов, что определило актуальность темы дипломной работы.

Значительный вклад  в решение проблем формирования современной налоговой системы, становления налогового администрирования и контроля в Российской Федерации внесли следующие современные российские ученые: Аронов A.B., Брызгалин A.B., Врублевская О.В., Гончаренко Л.И., Горский И.В., Дадашев А.З., Кашин В.А., Кваша Ю.Ф., Красницкий В.А., Майбуров И.А., Миляков Н.В., Миронова O.A., Нестеров Г.Г., Ногина О.А., Пансков В.Г., Парыгина В.А., Романовский М.В., Сердюков А.Э., Тедеев A.A., Терзиди A.B., Ханафеев Ф.Ф., Черник Д.Г. и многие другие.

Тем не менее, вопросы  учёта и анализа налоговых  поступлений в системе налогового контроля нуждаются в более глубоком и комплексном изучении.

Цель дипломной работы состоит в исследовании практики учёта и анализа налоговых  поступлений в системе налогового контроля районной ИФНС и разработке теоретических и методических вопросов повышения эффективности аналитической  работы.

Для достижения данной цели в работе поставлены следующие задачи:

• охарактеризовать приоритетные направления налогового контроля, формирующие его содержание;
• проанализировать формы и методы налогового контроля и определить содержание методического инструментария для его реализации в системе налогового администрирования;
• исследовать концептуальную модель системы учёта и анализа налоговых поступлений;
• определить критерии эффективности системы анализа налоговых поступлений районной ИФНС;
• сделать выводы и предложения по результатам исследования.

Предметом исследования в выпускной квалификационной работе являются теоретические и методические вопросы налогового контроля, системы учёта и анализа налоговых поступлений.

Объектом исследования в дипломной работе является деятельность ИФНС по Промышленному району г.Ставрополя.

Теоретической и методологической основой дипломной работы послужили труды отечественных и зарубежных авторов, в которых рассматриваются вопросы экономической теории, истории и теории налогообложения, организации налоговой системы, налогового администрирования, налогового контроля. В работе также использовано законодательство Российской Федерации в сфере налогообложения.

В процессе исследования применялись общенаучные методы исследования: исторический и логический подходы к оценке экономических явлений, связанных с теорией, политикой и практикой налогообложения, моделирование, сравнение и другие.

Дипломная работа состоит из введения, трёх глав, заключения, списка использованной литературы, приложений; выполнена на 109 страницах, содержит 2 таблицы, 11 рисунков.

1. Теоретические основы учёта и анализа налоговых поступлений в системе налогового контроля

1.1. Содержание налогового контроля

Содержание налогового контроля во многом определяется приоритетами государства в сфере управления социально-экономическими процессами. В зависимости от того, что государством выдвигается на передний план (формирование доходной части бюджета для удовлетворения социально-экономических потребностей общества или усиление административной составляющей) можно говорить о содержании налогового контроля.

А.Л.Апель рассматривая налоговый контроль отмечает, что он проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков и иных обязанных лиц, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом РФ [2].

А.В.Брызгалин налоговый контроль определяет как установленную законодательством совокупность приемов и способов руководства компетентных органов, обеспечивающих соблюдение налогового законодательства и правильность исчисления, полноту и своевременность внесения налога в бюджет и внебюджетные фонды [15].

Грачева Е.Ю. и Соколова Э.Д., определяя налоговый контроль как общегосударственный финансовый контроль, отмечают, что он может быть определен как регламентированная нормами налогового права деятельность компетентных органов, обеспечивающих соблюдение налогового законодательства и правильность исчисления, полноту и своевременность внесения налогов и сборов в бюджет или внебюджетные фонды [4].

Есть точка зрения, что налоговый контроль — это  функция налоговых органов, а также сложный, комплексный процесс, который регулируется нормами Налогового кодекса и других нормативных актов, как в области регулирования налоговых правоотношений, так и в других областях. Налоговый контроль - сплошной, осуществляемый без особого повода, основной момент в нем - обеспечение выполнения требований действующего налогового законодательства участниками налоговых правоотношений [16].

Можно отметить, что встречаются  и специфические определения налогового контроля. Например, И.Р.Пайзулаев определяет налоговый контроль как составную часть государственного налогового контроля, которая представляет собой совокупность мероприятий по проверке финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщиков с целью обеспечения правильного, полного и своевременного исполнения ими требований налогового законодательства, а также оптимизации деятельности налогоплательщиков [27]. Данное определение подразумевает наличие помимо государственного налогового контроля налоговый контроль другой ведомственной принадлежности, что не может не вызывать вопросов.

Староверова О.В. и Эриашвили  Н.Д. налоговый контроль рассматривают, на наш взгляд, чрезвычайно узко, ограничивая его проведением налоговых проверок, получением объяснений налогоплательщиков и иных обязанных лиц, проверки данных учета и отчетности, осмотром помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли) [33].

С 2006 года в п. 1 ст. 82 НК РФ дано определение понятия "налоговый контроль": налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном НК РФ.

Как и любой вид  контроля, налоговый контроль осуществляется в особом правовом режиме и имеет собственное организационное обеспечение. Посредством организационно-правового комплекса определяются сфера и границы применения, а также инструментарий налогового контроля. Этот комплекс является обязательным условием и одним из необходимых атрибутов налогового контроля. Таким образом, можно говорить о наличии у налогового контроля собственной организационно-правовой составляющей.

Организационная составляющая налогового контроля может быть охарактеризована как взаимосвязанная система мероприятий и процедур, действий и операций, приемов и способов, посредством применения которых достигается непосредственное решение задач налогового контроля, а также осуществляется руководство этим процессом (приложение 5).

В условиях российской правовой системы правомерно и определение налогового контроля в качестве одного из элементов системы государственного управления. Действующее на территории Российской Федерации законодательство предоставляет полномочия в сфере осуществления налогового контроля только субъектам государственной власти.

Контроль, реализуемый  в налоговой сфере, цели и основные задачи которого имеют четко выраженный налоговый характер, осуществляется посредством функционирования налоговых органах в специфическом правовом поле в отношении ограниченного контингента контролируемых лиц и объектов контроля при соблюдении установленных законодательством условий и ограничений для выполнения контрольных процедур.

Налоговый контроль представляет собой деятельность обладающих соответствующей  компетенцией налоговых и иных органов с использованием специальных форм и методов, ориентированную на создание совершенной системы налогообложения, достижение такого уровня налоговой дисциплины, прп которой исключаются или сводятся к минимуму нарушения налогового законодательства, снижаются налоговые риски.

Цели налогового контроля конкретизируется в следующих задачах:

• обеспечение правильности исчисления, полноты и своевременности внесения в соответствующий бюджет налогов и сборов;
• обеспечение неотвратимости наказания нарушителей налогового законодательства;
• предупреждение нарушений налогового законодательства;
• возмещение ущерба, причиненного государству в результате применения налогового законодательства.

Кроме того, в процессе осуществления налогового контроля могут быть выявлены признаки административных правонарушений, предусмотренных Кодексом Российской Федерации об административных правонарушениях.

Цели и задачи налогового контроля могут быть достигнуты исключительно посредством каких-либо действий или какой-либо деятельности того или иного субъекта, но при этом сам налоговый контроль не становится тождественным этим действиям или деятельности и не ограничивается проведением проверок — его инструментарий значительно шире.

В качестве субъектов налогового контроля выступает Федеральная налоговая служба Российской Федерации и ее территориальные органы, объектами налогового контроля являются налогоплательщики и практика реализации налоговых отношений между государством и плательщиками налогов и сборов. Такой подход не только определяет место налогового контроля в системе налогового администрирования, но и позволяет видеть широкую методическую основу налогового контроля: налоговые органы могут проводить контроль не только в форме налоговых проверок, но и иными способами и методами, используемыми в рамках законодательства для обеспечения поступления налогов в доходную часть бюджета.

Содержание налогового контроля должно рассматриваться с  учетом того, что налоговый контроль представляет собой структурный  элемент налогового механизма. По мнению коллектива авторов под руководством А.Н.Романова, содержанием налогового контроля, как и других видов государственного контроля, является [13]:

• наблюдение за функционированием подконтрольных объектов;
• анализ собранной информации, выявление тенденций, причин, разработка прогнозов;
• принятие мер по предотвращению нарушений законодательства;
• учет конкретных нарушений, выявление их причин и условий;
• пресечение противоправной деятельности;
• выявление виновных и привлечение их к ответственности.

Специфическими функциями налогового контроля являются:

• организация учета налогоплательщиков;
• проверка правильности и полноты определения налоговой базы;
• проверка обоснованности использования налоговых льгот;
• проверка достоверности бухгалтерской и налоговой отчетности;
• проверка своевременности расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами, то есть соблюдение сроков уплаты налогов и сборов;
• контроль своевременности и правильности удержания сумм налогов налоговыми агентами, а также полноты их перечисления в бюджет в установленные сроки;
• предупреждение нарушений налогового законодательства путем информационно-разъяснительной работы и стимулирования налогоплательщиков к самодекларированию доходов и других объектов налогообложения;
• контроль своевременности устранения выявленных нарушений налогового законодательства.

2.2. Формы и методы  налогового контроля

В соответствии с п. 1 ст. 82 НК РФ «Общие положения о налоговом контроле» к формам налогового контроля относятся: налоговые проверки; получение объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов; проверка данных учета и отчетности; осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения прибыли (дохода) и др.

Таким образом, законодатель оставляет открытым перечень форм налогового контроля, но, с другой стороны, в качестве самостоятельных форм налогового контроля можно использовать лишь те, которые установлены законодательством о налогах и сборах.

Ф.Ф.Ханафеев выделяет следующие основные формы налогового контроля [37]:

• контроль за своевременным и полным поступлением платежей;
• камеральные налоговые проверки;
• выездные налоговые проверки;
• реализация материалов налоговых проверок;
• контроль за реализацией материалов проверок и уплатой начисленных финансовых санкций и административных штрафов и др.

И.А.Майбуров относит  к формам налогового контроля [18]:

• осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли);
• анализ информации из внешних источников;
• камеральная налоговая проверка;
• выездная налоговая проверка;
• сравнительный анализ данных об учтенных налогоплательщиках и данных о поступивших налоговых декларациях;
• получение объяснений налогоплательщиков и плательщиков сборов;
• анализ имеющихся в налоговых органах данных учета начисленных и уплаченных сумм налогов и сборов;
• истребование из банка и проверка документов, подтверждающих списание средств со счетов налогоплательщика и налогового агента.

А.С.Титов считает, что  формами налогового контроля являются, в первую очередь, проверки, среди которых выделяются выездные и камеральные. Вместе с тем к формам налогового контроля он относит ревизию, инвентаризацию и надзор [35].

Нестеров Г.Г., Попонова H.A. и Терзиди A.B. под формой налогового контроля понимают способ организации  контрольных действий [22], (приложение 6). На их взгляд формой налогового контроля является комплекс мероприятий, осуществляемых налоговыми органами на постоянной основе в отношении всех подлежащих налоговому контролю субъектов. Форма налогового контроля - это регламентированный нормами налогового законодательства способ организации, осуществления и формального закрепления результатов мероприятий налогового контроля. По их мнению, налоговая проверка является формой налогового контроля, имеющей самостоятельное значение. Что касается получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сборов, проверки данных учета и отчетности, осмотра и обследования помещений и территорий, то их трудно назвать самостоятельными формами налогового контроля, поскольку они осуществляются в рамках налоговой проверки и не могут использоваться обособленно от нее. Они предлагают отнести к числу форм налогового контроля учет налогоплательщиков и специализированные формы учета крупнейших налогоплательщиков.

Дадашев А.З. и Пайзулаев  И.Р. считают, что формами налогового контроля являются [23]:

• налоговые проверки;
• получение объяснений налогоплательщиков;
• проверки данных учета и отчетности;
• осмотр помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли).

Поскольку приоритетным направлением государственного финансового контроля является налоговый контроль, а формы его закреплены законодательно в Бюджетном кодексе Российской Федерации - это предварительный, текущий и последующий контроль, то их можно также считать и формами налогового контроля.

Предварительный налоговый контроль реализуется в форме постановки на учет организаций и физических лиц и ведении учета налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, то есть учет налогоплательщиков.

Ведение учета налогоплательщиков возложено на налоговые органы. Обязанность налоговых органов вести учет организаций и физических лиц установлена в пп. 3 п. 1 ст. 32 НК РФ.

Учет налогоплательщиков как форма  налогового контроля направлен на решение  задач, связанных с учетом лиц, на которых могут возлагаться налоговые обязательства, а также иных, значимых для целей налогообложения элементов.

При постановке организаций и физических лиц на учет в налоговом органе им присваивается идентификационный  номер налогоплательщика (ИНН) —  единый номер по всем видам налогов и сборов на всей территории Российской Федерации. Порядок и условия присвоения, применения и изменения ИНН определяются в соответствии с Приказом МНС России от 3 марта 2004 года № БГ-3-09/207 "Об утверждении порядка и условий присвоения, применения, а также изменения идентификационного номера налогоплательщика и форм документов, используемых при постановке на учет, снятии с учета юридических и физических лиц".

Текущий налоговый  контроль реализуется в форме проведения камеральной налоговой проверки.

В Налоговом кодексе  Российской Федерации отсутствует определение понятия "камеральная налоговая проверка".

В соответствии с п. 1 ст. 88 НК РФ под камеральной налоговой проверкой можно понимать проверку представленных налогоплательщиком в налоговый орган налоговых деклараций (расчетов), бухгалтерской отчетности и иных документов (как представленных налогоплательщиком, так и имеющихся у налогового органа), служащих основанием для исчисления и уплаты налога, проводимую строго по месту нахождения налогового органа.

Понятие "камеральная  налоговая проверка" существовало и до введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации, однако тогда она сводилась к проверке правильности оформления налоговых расчетов и выявлению в них арифметических ошибок. На сегодняшний день проведение камеральной налоговой проверки позволяет налоговым органам не только выявить арифметические ошибки в поступившей от проверяемого налогоплательщика отчетности, но и осуществить сверку данных в документах, поступивших из различных источников.

Камеральную налоговую  проверку можно отнести к активной форме налогового контроля.

В соответствии со статьёй 87 НК РФ целью камеральной налоговой проверки является не только контроль за соблюдением налогоплательщиками, плательщиками сборов и налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, а также выявление и предотвращение налоговых правонарушений и подготовка необходимой информации для обеспечения рационального отбора налогоплательщиков для проведения выездных налоговых проверок.

В соответствии с п. 1 ст. 88 НК РФ объектами камеральной налоговой проверки являются:

• налоговые декларации;
• представленные налогоплательщиком документы, служащие основанием для исчисления и уплаты налога;
• иные документы о деятельности налогоплательщика, имеющиеся у налогового органа.

В соответствии с п. 2 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без  какого-либо специального решения руководителя налогового органа (то есть проверяемый налогоплательщик не уведомляется о начале такой проверки).

Срок проведения камеральной  налоговой проверки установлен в  п. 2 ст. 88 НК РФ и не может превышать  трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета). Дата представления налоговой отчетности является началом срока, отведенного для проведения камеральной налоговой проверки.

Периодичность проведения камеральной налоговой проверки определяется сроками, установленными законодательством о налогах и сборах, для сдачи налоговых деклараций и расчетов по авансовым платежам по налогам. Таким образом, камеральной налоговой проверке подвергаются отчетные (налоговые) периоды текущего года деятельности налогоплательщика.

Статьёй 88 НК РФ определены основные нормы, регламентирующие особенности проведения камеральной налоговой проверки.

Процедура проведения камеральной  налоговой проверки определена Регламентом проведения камеральных налоговых проверок, оформления и реализации их результатов, утвержденным ФНС России. Указанный Регламент был принят в целях повышения эффективности налогового контроля и установления единого порядка проведения налоговыми органами камеральных налоговых проверок, но официально опубликован не был - предназначен исключительно для служебного пользования должностными лицами налоговых органов (имеет гриф "дсп").

Анализ регламента проведения камеральных налоговых проверок позволил нам выделить основные ее этапы (рисунок 8).

Порядок оформления результатов  камеральной налоговой проверки зависит от того, выявлены ли в ходе ее проведения нарушения законодательства о налогах и сборах - в таком случае в соответствии с абз. 2 п. 1 ст. 100 НК РФ в течение 10 дней после окончания проверки составляется акт.

Камеральная налоговая  проверка является приоритетной и практически всеобъемлющей формой налогового контроля, не уступающей по степени эффективности выездным налоговым проверкам.

Отличия камеральной  налоговой проверки от других форм налогового контроля состоят в следующем:

1. она является наименее трудоемкой формой налогового контроля: затраты труда на ее проведение на несколько порядков ниже, чем на проведение выездных налоговых проверок;
2. она в наибольшей степени поддается автоматизации, что позволяет проводить внутридокументный контроль показателей налоговых деклараций и междокументный контроль налоговой отчетности, в том числе используя информацию из внешних источников, которая прямо или косвенно может характеризовать налоговую базу;
3. данным видом проверки, как правило, охватываются все налогоплательщики, представившие налоговую отчетность в налоговые органы (то есть почти 100%), в то время как выездные налоговые проверки налоговые органы имеют возможность проводить проверку только выборочно.