Налог на добавленную стоимость: проблемы и направления совершенствования в Российской Федерации

Оглавление

ПРИЛОЖЕНИЯ

Введение

Налогообложение добавленной стоимости – одна из наиболее важных форм косвенного налогообложения. Введение косвенных налогов в налоговые системы государств с рыночной экономикой обычно связывают с возрастанием потребности государства в доходах бюджета.

Современные национальные налоговые системы, как известно, сочетают прямые и косвенные налоги. Одни государства отдают предпочтение прямым налогам, а другие – косвенным. Характер предпочтения зависит в значительной степени от экономического развития государства: чем ниже уровень развития, тем большую долю доходов государство получает от взимания косвенных налогов. И наоборот, чем выше этот уровень, тем значительнее роль прямых налогов в налоговой системе страны.

Важнейшим свойством косвенного налога является включение его в цену облагаемых товаров (работ, услуг) путем надбавок к цене или включения в издержки производства. В нормальных экономических условиях уплата косвенных налогов производится конечными потребителями, хотя вносят эти налоги в бюджет непосредственно продавцы и производители облагаемых товаров (работ, услуг).

Проблемы совершенствования косвенного налогообложения, и в частности, налога на добавленную стоимость, в настоящее время являются чрезвычайно актуальными для Российской Федерации. Начиная с 1992 года, когда в стране впервые был введен НДС, ведутся постоянные споры о целесообразности его взимания, величине ставок и порядке исчисления обязательств по налогу, объеме и структуре льгот, порядке взимания НДС при экспорте и импорте товаров и услуг, в т.ч. со странами СНГ и Таможенного союза.

Вместе с тем, налог на добавленную стоимость получил широкое распространение в современном мире. Несмотря на то, что НДС является относительно новым налогом, он используется в качестве основной формы косвенного налогообложения в большинстве государств в разных частях света и находящихся на различных этапах экономического развития. В частности, налог на добавленную стоимость является ключевым налогом в пятнадцати странах Европейского союза. Из стран с наиболее развитыми экономическими системами только США и Австралия не взимают НДС на федеральном уровне (что отчасти обусловлено трудностями, связанными с введением любой новой формы налогообложения в государствах с федеративным устройством), однако обе страны подробно рассматривали возможность перехода к взиманию этого налога.

НДС обычно относят к категории универсальных косвенных налогов, которыми облагаются весь товарооборот на внутреннем рынке и товарооборот, складывающийся при осуществлении внешнеэкономической деятельности. Его перечисляют в доходы бюджета все производители товаров (работ, услуг) и продавцы, участвующие в сбыте товаров (работ, услуг).

Взимание НДС как косвенного налога направлено, прежде всего, на решение фискальных задач государства. Во многих зарубежных странах он использовался для покрытия бюджетных дефицитов, так как увеличение налоговых ставок по прямым налогам, как правило, приводит к замедлению процесса накопления капитала и к снижению деловой активности. Но НДС отводится и определенная роль в регулировании экономических и социальных процессов в стране.

Кроме того, в последнее время на самых разных уровнях власти и в научном сообществе высказывалось мнение о необходимости замены НДС налогом с продаж.

Все вышесказанное определило актуальность, практическую значимость и цель дипломного исследования.

Большой  вклад  в  исследовании  теоретических  и  методологических вопросов  построения  налоговой  системы  РФ  и  взимания  НДС,  в  частности, внесли  работы  отечественных  авторов: Беликовой Т. «Все об НДС», Брызгалина А.В. «Практическая налоговая энциклопедия», Милякова Н.В. «Налоги и налогообложение», Фадеева Д.Е. «Экономика. Налоги. Бизнес» и прочие.

Цель работы состоит в изучении особенностей исчисления НДС на уровне организации, а также анализе направлений развития налогообложения добавленной стоимости в России.

Для достижения поставленной цели в работе потребовалось решить следующие задачи:

- изучение  теоретических основ налога на  добавленную стоимость в Российской  Федерации, обоснование сущности  налога, его развитие, а также  место в налоговых доходах  федерального бюджета РФ;

- рассмотрение механизма исчисления налога на добавленную стоимость на примере ООО «СтройДорСервис»;

- поиск  путей оптимизации налога на  добавленную стоимость на уровне организации, с учетом возникающих рисков;

- изучение  направлений реформирования НДС  в Российской Федерации.

В процессе написания работы изучена нормативно-правовая база, регулирующая отношения в области налогообложения, проанализированы материалы периодических изданий по исследуемой проблеме. Информационной основой исследования являются статистические данные Федеральной налоговой службы РФ, Федеральной службы государственной статистики РФ, данные ряда порталов в Интернете, таких как www.consultant.ru, www.nalog.ru и др.

В исследовании была использована налоговая отчетность предприятия ООО «СтройДорСервис» за 2 квартал 2011 года, а именно налога на добавленную стоимость.

I. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

1.1 История возникновения налога на добавленную стоимость. Зарубежный опыт применения налога на добавленную стоимость.

В современных налоговых системах НДС относится к одним из самых сложных и проблемных налогов.

Внедрение НДС в налоговые системы развитых стран мира берет начало со второй половины прошлого столетия, после того как он был теоретически разработан во Франции в 1954 г. НДС успешно применяется в большинстве стран с рыночной экономикой уже более 40 лет. Так, в странах Западной Европы данный налог был введен в конце 60-х гг. (Германия, Дания, Нидерланды, Франция, Швеция) и начале 70-х гг. (Бельгия, Великобритания, Италия, Люксембург, Норвегия) прошлого века. НДС, как основной налог на потребление, взимается в 35 странах Азии, Африки и Латинской Америки.

Широкое распространение НДС стало возможным благодаря подписанию в 1957 г. в Риме договора о создании Европейского экономического сообщества, согласно которому страны, его подписавшие, должны были гармонизировать свои налоговые системы в интересах создания общего рынка. В 1967 г. Вторая директива Совета Европейского экономического сообщества провозгласила НДС главным косвенным налогом Европы, предписывая всем членам Сообщества ввести данный налог в свои налоговые системы до конца 1972 г. В том же 1967 г. НДС был введен в Дании, в 1968 - в ФРГ. Шестая директива Совета Европейского экономического сообщества 1977 г. окончательно утвердила базу современной европейской системы обложения НДС, чем способствовала унификации взимания данного налога в Европе. Последние уточнения в механизм обложения НДС были сделаны в 1991 г. Десятой директивой Совета Европейского экономического сообщества, и ее положения были включены во все налоговые законодательства стран - членов ЕЭС.

Из крупных экономик в настоящее время НДС не применяется на федеральном уровне в США и Индии. В этих двух странах штаты имеют большие полномочия в сборе общих налогов на потребление, а взимание НДС на уровне ниже федерального (центрального), а также распределение налоговых доходов между субъектами федерации обычно связаны со значительными трудностями. Этим же объясняется довольно позднее введение НДС в Австралии и Канаде (в течение последних 10 - 15 лет), которые также являются федеративными государствами.

Помимо США и Индии страны, в которых не взимается НДС, разделяются на две группы: первая - небольшие государства (со средним населением в 27 млн человек, причем у половины стран - менее 2 млн); вторая группа стран находится в основном в Северной Африке и на Ближнем Востоке и имеет значительные природные ресурсы. Однако несколько стран из этой категории в настоящее время также обсуждают введение НДС.

Интересен опыт Германии, где распределение НДС между федерацией и землями осуществляется таким образом, чтобы избежать чрезмерной нагрузки на налогоплательщиков и обеспечить равный уровень жизни. Наконец, соотношение долей федерации и земель может быть скорректировано при изменении соотношений их доходов и расходов.

Перераспределение НДС между землями происходит в рамках системы горизонтального выравнивания: экономически развитые земли передают часть поступлений от данного налога слабым территориям. При расчете распределения сумм НДС используются два основных показателя: финансовые возможности земли как административного образования (сумма налоговых поступлений в бюджет той или иной земли плюс 50% поступлений наиболее крупных налогов общин, входящих в состав данной земли) и сумма крупных налогов, поступающих в земельные бюджеты и бюджеты общин, поделенная на численность жителей ФРГ и умноженная на численность жителей данной земли.

Из поступлений НДС с 1999 г. федерации стало причитаться 5,63% для компенсации дополнительной нагрузки на федерацию, связанной с выплатой дополнительных субсидий на пенсионное обеспечение рабочих и служащих. В случае изменения ставки НДС соответственно изменится и причитающаяся федерации доля. Из оставшихся поступлений НДС общинам причитается 2,2%. Полученная сумма распределяется между федерацией и землями в соотношении 50,5:49,5. Каждая земля из своей доли 5,5% направляет на межземельное выравнивание нагрузки, связанной с новым регулированием выплаты пособий многодетным семьям. Благодаря этим отчислениям земель пособия выплачиваются на 76% из средств земель и только на 24% - из средств федерации. Для увеличения детских пособий с 1 января 2000 г. федерация стала направлять 0,25% из своей доли в поступлениях НДС землям. В случае изменения ставки НДС соответственно изменяются в процентном отношении и указанные отчисления.

Считается, что германская модель управления финансами в ее существующем виде наиболее приближена к идеальной. Однако Германия представляет собой зрелую федерацию, существующую уже более века, со сложившимися традициями и состоит из однородных по статусу субъектов.

Особенностью австралийского финансового федерализма является специфический налог на товары и услуги (goods and services tax), с некоторой натяжкой представляющий собой своеобразный аналог НДС. Механизм распределения этого налога взят за основу новой системы бюджетного федерализма, постепенный переход к которой осуществляется с августа 1998 г. (старая система основывалась преимущественно на дотациях). Начиная с 1 июля 2000 г. НТУ заменил собой налог на оптовые продажи и другие, менее значительные налоги штатов вроде гербового сбора. В настоящее время налог взимается в размере 10% стоимости всех товаров и услуг, за исключением базовых продуктов питания. Именно отчисления от НТУ формируют ныне общенациональный фонд, средства которого в последующем распределяются между штатами.

В настоящее время общий механизм взимания НДС во многих странах идентичен. Как известно, плательщиками данного налога являются юридические и физические лица, занимающиеся коммерческой деятельностью. Объектами обложения выступают оборот товаров, объем произведенных работ и оказанных услуг. Необходимо отметить, что налог взимается многократно на каждом этапе производства и реализации продукции при ее движении от первого производителя до конечного потребителя. Налоговая база определяется исходя из стоимости, добавленной на каждой стадии производства и обращения, включая заработную плату с начислениями, амортизацию, проценты за кредит, прибыль и расходы общего характера (за электроэнергию, рекламу, транспорт и др.). При этом стоимость средств производства и материальных затрат исключается из облагаемого оборота. Предусмотрены льготы при расчете и уплате НДС, которые определяются историческим и социально-экономическим развитием каждой страны. Однако общей для всех налоговой льготой является необлагаемый минимум оборота реализуемой продукции. Прежде всего, это освобождение направлено на поощрение мелкого бизнеса, который, как правило, не располагая квалифицированным бухгалтерским аппаратом, испытывает определенные трудности при исчислении налоговой базы. Кроме того, государство, освобождая от обложения малые предприятия, сокращает тем самым свои расходы, связанные со сбором и обработкой информации, а также с осуществлением оперативного управления и контроля за деятельностью налогоплательщиков.

По данным Международного валютного фонда, более 70% стран, которые ввели НДС после 1995 г., выбрали единую унифицированную ставку, что объясняется, в частности, следующим: многие зарубежные специалисты считают, что дифференциация ставок НДС ведет к ряду негативных последствий (к их числу относится нецелесообразность налогообложения ряда товаров с неэластичным спросом). Отмечаются также высокие издержки администрирования НДС при использовании дифференцированных ставок, значительные потери доходов бюджета, создание дополнительных условий для уклонения от уплаты налогов за счет неправомерного использования разницы ставок. Кроме того, применение льготных ставок НДС на одни товары увеличивает угрозу давления в пользу установления льгот на более широкий круг товаров и, соответственно, опасность дальнейшей дифференциации ставок.

Проблема унификации ставок рассматривалась на первой мировой конференции по вопросам НДС, которая состоялась в Риме в марте 2005 г. Участниками конференции был поднят вопрос о возможности обложения различных элементов потребления по различным ставкам. Кроме того, обсуждался вопрос теоретического характера, а именно соблюдение принципа эластичности спроса и принципа социальной справедливости в условиях дифференциации ставок НДС.

Принцип эластичности спроса на товары. Товары, характеризующиеся неэластичным спросом, облагаются НДС по повышенной ставке. Однако является ли такой принцип дифференциации ставок целесообразным, учитывая, что некоторые из них (например, бензин, табачные изделия, алкогольные напитки и др.) и так дополнительно облагаются акцизами?

Принцип социальной справедливости. Дифференциация ставок НДС основывается на доле расходов на те или иные товары в структуре расходов наиболее и наименее обеспеченных слоев населения. Так, социально значимые товары, которые преобладают в структуре расходов малообеспеченного населения, должны облагаться по пониженным льготным ставкам, в то время как предметы роскоши, на которые приходится значительная доля расходов обеспеченных слоев, наоборот, - по повышенным ставкам.

Такой подход, однако, несет в себе внутреннее противоречие, поскольку, даже если малообеспеченные слои населения тратят на какой-то определенный вид товара большую долю своих расходов, абсолютная величина таких расходов все равно окажется меньшей по сравнению с расходами наиболее обеспеченных слоев.

В связи с этим интересными являются результаты расчетов Международного валютного фонда: из каждых 100 долл., "сэкономленных" при приобретении некоторого товара, облагаемого по льготной ставке, 15 долл. "экономят" 30% наиболее бедного населения и 45 долл. - 30% наиболее богатого. Таким образом, принцип социальной справедливости, положенный в основу рассматриваемой дифференциации ставок, изначально не соблюдается.

В качестве более эффективного средства достижения поставленной цели является минимизация льготных ставок НДС с одновременным использованием дополнительно мобилизованных за счет этого средств на выплату целевых пособий малообеспеченным слоям населения. Особенно это актуально для развивающихся стран со слабым налоговым администрированием.

Большинство стран, которые когда-то сделали выбор в пользу дифференцированной шкалы ставок НДС, не спешат отказываться от нее, предпочитая совершенствовать администрирование налога, а не изменять ставки.

Тем не менее, в январе 2011 г., ставка НДС была повышена: в Латвии с 21 до 22%, в Польше с 22 до 23%, в Португалии с 21 до 23%, в Англии с 17,5 до 25%. Наивысшие ставки среди стран ЕС установлены в Дании, Венгрии и Швеции - 25%. Наименьшие ставки НДС в ЕС действуют на Кипре и в Люксембурге - 15%.

В таблице представлены ставки НДС в отдельных странах Евросоюза в настоящее время.

Таблица 1. Ставки НДС в странах Евросоюза

Широкое  распространение  НДС  в  зарубежных  странах  с  рыночной  экономикой  создало  почву  для  появления  его  в  России. 

1.2   Экономическое   содержание   НДС, роль налога на добавленную стоимость   в  налоговой  системе  Российской Федерации.

Налог на добавленную стоимость относится к федеральным налогам и действует на всей территории Российской Федерации. НДС является вторым по значимости после налога на прибыль налогом, уплачиваемым предприятиями и организациями. Вопросы его исчисления и уплаты, а также снижения бремени налоговых нагрузок привлекают к себе пристальное внимание многих отечественных экономистов, занимающихся налоговым планированием. Вопросы налогообложения, особенно спорные, широко обсуждаются на страницах периодической печати.

 В Законе РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" дано следующее определение экономического содержания НДС: "Налог представляет собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения".

НДС относится к группе косвенных налогов. Необходимо отметить, что для них характерна в основном фискальная функция. Их появление обычно связано с возрастанием потребности государства в доходах в связи с ростом расходов. Исторически первой формой косвенных налогов выступали акцизы, которые взимались с отдельных видов товаров. В противоположность им НДС представляет собой универсальный акциз, так как обложению им подлежат все товары.

Обширная география распространения НДС свидетельствует о его жизнеспособности и соответствии требованиям рыночной экономики.

Необходимо отметить, что прочному внедрению его в практику налогообложения в немалой степени способствовали следующие факторы:

 Во-первых, недостатки, имеющиеся у прямых налогов. К их числу можно отнести чрезмерную тяжесть налогообложения, широкие масштабы уклонения плательщиков от их уплаты.

 Во-вторых, постоянный дефицит бюджета, и как следствие, постоянная потребность в увеличении доходов бюджета путем расширения налогооблагаемой базы и повышения эффективности налогообложения.

 В-третьих, потребность в усовершенствовании существующих налоговых систем и приведении их в соответствие с современным уровнем экономического развития.

В России налог был введен 1 января 1992 года. НДС пришел на смену налогу с оборота, просуществовавшего в стране около 70 лет, и так называемого «президентского» налога с продаж, введенного в декабре 1990 года. Оба предшественника НДС были эффективны только в условиях жесткого государственного контроля за ценообразованием. Налог с оборота взимался в основном в виде разницы между твердыми, фиксированными государственными оптовыми и розничными ценами, и его ставка колебалась от 20 до 300% для различных видов продукции. Налог с продаж устанавливался в процентах к объему реализации и фактически увеличивал цену товаров на 5%.

 В связи с возросшей инфляцией налог с оборота утратил свою жизнеспособность и вместе с налогом с продаж был заменен налогом на добавленную стоимость. Новый налог выгодно отличался от ранее действовавших. Он был более эффективен для государства, так как обложению им подлежал товарооборот на всех стадиях производства и обращения. Можно было ожидать, что с расширением налоговой базы и ставок поступления будут расти. Также необходимо отметить, что НДС является менее обременительным для отдельного производителя, поскольку обложению подлежит не весь товарооборот, а лишь прирост стоимости, и тяжесть налога может быть распределена по всей цепи товарооборота. Это являлось немаловажным фактором в достижении равенства всех участников рынка. Следует также обратить внимание на такой факт, что налог на добавленную стоимость являлся более простой и универсальной формой косвенного обложения, так как для всех плательщиков устанавливался единый механизм его взимания на всей территории страны.

Можно сформулировать, по крайней мере, три отличительные особенности НДС:

 Во-первых, в облагаемый оборот не включаются  суммы ранее внесенного плательщиком  налога (основное отличие НДС  от ранее действовавшего "каскадного" налога с оборота, ставка которого  применялась к валовой стоимости товара, аккумулированной на всех стадиях его продвижения).

 Во-вторых, облагаемый оборот и налог  учитываются и указываются в  счетах организаций отдельно  в составе цены товара.

В-третьих, обложению подлежит весь оборот, но уплачивается в бюджет только часть налога, соответствующая стоимости, добавленной к цене закупок плательщиком.

В развитых зарубежных странах существуют различные методики определения добавленной стоимости. Одна из них рассматривает ее как сумму заработной платы и получаемой прибыли. Согласно другой - добавленную стоимость можно определить как разницу между выручкой от реализации товаров и произведенными затратами. Можно заметить, что второй вариант определения добавленной стоимости значительно шире первого, так как помимо прибыли и заработной платы в расчет включаются также оперативно-хозяйственные расходы. Основываясь на этих двух методиках, можно выделить четыре механизма расчета НДС

1. R * ( V + M ),

где R - ставка НДС;

  V - величина заработной платы;

  M - величина получаемой прибыли;

2. R * V + R * M;
3. R * ( O - I ),

где O - выручка от реализации товаров, работ, услуг;

  I - произведенные затраты при производстве продукции;

4. R * O - R * I.

Как видно из формул первые две относятся к первой методике расчета добавленной стоимости на основе заработной платы и прибыли, а третья и четвертая формулы соответственно - ко второй методике исходя из выручки и произведенных затрат. Между собой первая и вторая формулы (как третья и четвертая) различаются по способу и последовательности расчета. Необходимо отметить, что порядок исчисления НДС в Российской Федерации основывается на второй методике определения добавленной стоимости, и расчет налога производится на основании четвертой формулы.

С появлением НДС и акцизов в налоговой системе РФ косвенные налоги стали открыто играть решающую роль при мобилизации доходов в бюджет. В консолидированном бюджете РФ поступления от НДС уступают только налогу на прибыль и составляют значительную долю доходов. В то же время в федеральном бюджете РФ налог на добавленную стоимость стоит на первом месте, превосходя по размеру все налоговые доходы.

Тенденции развития налога на добавленную стоимость позволяют сделать вывод, что за ним сохранится ведущая роль среди прочих налогов и платежей в Российской Федерации.

Анализируя данные о поступлении НДС в федеральный бюджет за последние два года (2010-2011), можно заметить, что его размер в доходах бюджета значительно возрос. Это в принципе является положительным моментом, так как косвенное налогообложение имеет, прежде всего, фискальную направленность, в меньшей степени влияя на характер и структуру экономического роста.

 Однако на нынешнем этапе развития экономики РФ, НДС остается более предпочтительным, чем прямые налоги: во-первых, от него труднее уклониться плательщику, так как выручку всегда сложнее скрыть или занизить, нежели прибыль, вследствие этого даже стали реже случаи финансовых нарушений; во-вторых, процесс взимания НДС не вызывает больших затруднений, что сокращает расходы на данную процедуру; и, в-третьих, НДС не зависит от результатов хозяйственно-экономической деятельности субъектов, и поступления от него достаточно стабильны.

Несмотря на огромное фискальное значение данного налога, нельзя отрицать его регулирующее влияние на экономику. Через механизм обложения НДС и, в частности, через систему построения ставок он влияет на ценообразование и инфляцию, так как фактически увеличивает цену товара на сумму налога. Безусловно, открытым остается вопрос о положительной стороне этого влияния, так как увеличение цены способствует развитию инфляционных процессов. С другой стороны НДС не сильно препятствует развитию производства, поскольку действительным его плательщиком становится не производитель, а потребитель. С психологической точки зрения этот налог, в отличие от подоходного, в меньшей степени влияет на стимулы к труду, затрагивая расходы населения, а не доходы. Таким образом, конечный потребитель, уплачивая цену за товар, не замечает ее завышения на сумму налога, тогда как вычет из доходов подоходного налога более ощутим.

Посредством применения льгот на отдельные виды продукции или конкретные операции, а также льгот, предоставляемых тем или иным плательщикам, государство имеет возможность стимулировать развитие и осуществлять поддержку социально значимых видов деятельности (образование, здравоохранение, наука, культура и др.), стимулирование экспорта отечественных товаров за границу. Наконец, посредством многократного обложения НДС всех стадий производства продукции, работ и услуг достигается равенство всех участников рынка, а государство получает возможность осуществлять более полный контроль и оперативное управление финансово-хозяйственной деятельностью субъектов. Располагая полной и точной информацией, получаемой из бухгалтерской отчетности, государственные финансовые и налоговые органы могут осуществлять более точное планирование доходов бюджета.

1.3 Порядок исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость в РФ

Исчисление налога на добавленную стоимость сложная процедура, поскольку налог, подлежащий взносу в бюджет, определяется в виде разницы между суммами НДС, полученными от покупателей товаров, и уплаченными за материальные ресурсы, использованные в производстве. Таким образом, на протяжении всего цикла прохождения продукции до конечного потребителя предприятия на каждой стадии вносят в бюджет только разницу между полученным НДС и уплаченным.