Оценка и управление оборотным капиталом

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность выбранной темы обусловлена тем, что основные средства есть в каждой организации. Роль основных средств в процессе труда определяется тем, что в своей совокупности они образуют производственно-техническую базу и определяют производственную мощь организации. На протяжении длительного периода основные средства находятся в непрерывном движении: они поступают в организацию, изнашиваются в результате эксплуатации, подвергаются ремонту, перемещаются внутри предприятия, выбывают вследствие ветхости или нецелесообразности дальнейшего использования. В условиях рыночной экономики роль учета и контроля за рациональным использованием всех ресурсов, в том числе и основных средств очень велика. Именно поэтому у большинства бухгалтеров вызывает интерес бухгалтерский учет такого имущества организации.

Цель выпускной квалификационной работы - рассмотрение теоретических и практических вопросов организации бухгалтерского учета основных средств, а также проведение аудита основных средств в организации.

Объектом исследования является Общество с ограниченной ответственностью «Кезский льнозавод» Кезского района Удмуртской Республики.

Для достижения этой цели поставлены следующие задачи:

- исследовать теоретические  основы учета и аудита основных средств;

- раскрыть организационно-экономическую и правовую характеристику организации;

- изучить особенности бухгалтерского учета основных средств в организации;

- исследовать методику проведения аудита основных средств;

- провести аудит основных средств в организации;

- предложить направления рационализации учета основных средств в организации.

Необходимо отметить, что рассматриваемая тема исследования освещена в литературе в достаточной степени. Фундаментальные и прикладные исследования, направленные на рассмотрение экономического содержания и особенностей бухгалтерского учета основных средств были проведены отечественными учеными.

В процессе выполнения работы были использованы первичные документы, регистры синтетического и аналитического учета, бухгалтерская (финансовая) отчетность ООО «Кезский льнозавод»» за период с 2007 по 2010гг.

Методологической основой выпускной квалификационной работы являются труды отечественных и зарубежных ученых экономистов, а также нормативные и законодательные документы и личные исследования автора.

При выполнении дипломной работы используются следующие методы: статистический, монографический, экспериментальный, балансовый, расчетно-конструктивный, экономико-математический и др.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА И АУДИТА ОСНОВНЫХ СРЕДСТВ
1. Понятие, классификация и оценка основных средств

По мнению Алборова Р.А. [14, с.13] основные  средства  формируют  главную  составляющую  материально-технической базы организаций и играют важную роль в осуществлении ведущих направлений их деятельности.

В различных источниках мы находим разную трактовку основных средств. Наиболее полно отражает определение основных средств Кондраков Н.П. [32, с.160]: основные средства – это часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычный операционный цикл, если он не превышает 12 месяцев.

В налоговом кодексе же в соответствии со ст. 257 НК (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ [2] под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

В Международных стандартах финансовой отчетности 16 «Основные средства» [40] основные средства определяются как материальные активы необходимые для производства или продажи товаров и услуг, для административно-управленческих целей, для сдачи в аренду, срок полезного использования которых превышает годовой отчетный период.

По нашему мнению, наиболее логично и точно определение основных средств изложено у Кондракова Н.П., так как здесь конкретно указывается, что мы относим к основным средствам.

В соответствии с Приказом об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств от 13 октября 2003 г. № 91н [11] мы видим, что увеличен лимит стоимости имущества, включаемого в состав основных средств, с 20 000 до 40 000 рублей. Также установлено, что переоценка объектов основных средств и нематериальных активов может проводиться на конец отчетного года (ранее - на начало отчетного года); в связи с изменением классификации расходов и доходов термины «внереализационные» и «операционные» заменены на «прочие».

Сапожникова Н.Г [47, с.171] и Санин К.В. [46, с.40] считают, что к основным средствам относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, а также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и иные мелиоративные работы), земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Организация бухгалтерского учета основных средств регулируется Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ 6/01).

В соответствии с ПБУ 6/01 [9], актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

У Каморджановой Н.А. [28, с.171] мы находим, что сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

Леевик Ю.С. [34, с.155] выделяет факторы влияющие, на определение срока полезного использования основных средств.

Выделяет следующие факторы:

- ожидаемый срок производительного использования;

- ожидаемый физический  износ, зависящий от режима эксплуатации  климатических условий;

- нормативно правовые ограничения.

В Российской Федерации организации при определении срока полезной службы обычно руководствуются Постановлением Правительства РФ «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы». Однако следует помнить, что данное Постановление Правительства РФ является обязательным для целей налогового учета и исчисления налогооблагаемой прибыли. Для целей финансового учета организации в РФ не обязаны руководствоваться исключительно данным Постановлением. Срок полезного использования основных средств может пересматриваться.

Для организации учета основных средств важное значение имеют следующие предпосылки: классификация основных средств, установление принципов оценки основных средств; установление единицы учета предметов основных средств, выбор форм первичных документов и учетных регистров.

В организациях применяется единая типовая классификация основных средств, в соответствии с которой основные средства группируются по следующим признакам: отраслевому, видам, принадлежности, использованию.

Кондраков Н.П. [32, с.164] говорит о том, что группировка основных средств по отраслевому признаку (промышленность, сельское хозяйство, транспорт и др.) позволяет получить данные об их стоимости в каждой отрасли.

По видам основные средства организаций подразделяются на следующие группы: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и пр.

К основным средствам относятся также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.

В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

Классификация основных средств по видам составляет основу их аналитического учета.

По степени использования основные средства разделяются на находящиеся в эксплуатации, запасе (резерве), стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, консервации.

В зависимости от принадлежности основные средства разделяются на:

• принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду);
• находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении;
• полученные организацией в аренду, безвозмездное пользование и доверительное управление.

  Бычкова С.М. [23 ,с.91] классифицирует основные средства по видам, принадлежности, назначению и использованию.

Основные средства по назначению подразделяются:

1) на производственные — основные  средства, использование которых  направлено на систематическое  получение прибыли как основной  цели деятельности, т.е. непосредственно или косвенно участвующие в процессе производства;

2) на непроизводственные — не используемые при осуществлении обычных видов деятельности, т.е. основные средства, используемые в сфере бытового обслуживания, ЖКХ, общественном питании и т.п.

Более широкая классификация основных средств представлена в учебнике Лытнева Н.А. [36, с.70]. Он классифицирует основные средства по следующим признакам: отраслевому, назначению, видам, принадлежности, использованию.

Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1 «О классификации основных средств, включаемые в амортизационные группы» [5] утверждена следующая классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы:

группа 1 — основные средства со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

группа 2 — основные средства со сроком полезного использования свыше 2 до 3 лет включительно;

группа 3 — основные средства со сроком полезного использования свыше 3 до 5 лет включительно;

группа 4 — основные средства со сроком полезного использования свыше 5 до 7 лет включительно;

группа 5 — основные средства со сроком полезного использования свыше 7 до 10 лет включительно;

группа 6 — основные средства со сроком полезного использования свыше 10 до 15 лет включительно;

группа 7 — основные средства со сроком полезного использования свыше 15 до 20 лет включительно;

группа 8 — основные средства со сроком полезного использования свыше 20 до 25 лет включительно;

группа 9 — основные средства со сроком полезного использования свыше 25 до 30 лет включительно;

группа 10 — свыше 30 лет.

Одно из условий правильного учета основных средств заключается в едином принципе их оценки. Основной принцип формирования фактических затрат, связанных с приобретением (изготовлением, сооружением) объектов основных средств, заложен в Федеральном законе «О бухгалтерском учете» [3]. Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости. При этом первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение или изготовление. Из этой суммы исключается налог на добавленную стоимость и иные возмещаемые расходы.

В соответствии с ПБУ 6/01 [9] в состав фактических затрат включается:

• Суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу), а также суммы, уплачиваемые за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;
• Суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;
• Суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;
• Таможенные пошлины и таможенные сборы;
• Невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемая в связи с приобретением объекта основных средств;
• Вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;
• Иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

В фактические затраты на приобретение основных средств не включаются общехозяйственные и иные подобные расходы, если они непосредственно не связаны с приобретением объектов.

В соответствии с МСФО 16 «Основные средства» в фактическую стоимость основных средств включается:

• Покупная цена;
• Импортные пошлины;
• Невозмещаемые налоги;
• Прямые затраты по доведению объекта в рабочее состояние;
• Административно-управленческие расходы, если они непосредственно относятся к приобретению актива;
• Проценты за кредит, начисленные до момента ввода объекта в эксплуатацию;
• Затраты на вывод объекта из эксплуатации.

В РФ при учете фактических затрат на приобретение основных средств не учитываются затраты на вывод из эксплуатации.

Первоначальная стоимость основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется в сумме денежной оценки, согласованной с учредителями организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

При безвозмездном получении объектов первоначальной стоимостью является текущая рыночная стоимость объектов на дату принятия к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, которую устанавливают исходя из цены, на основе которой в сравнимых обстоятельствах организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

В первоначальную стоимость объектов, приобретенных за плату, (в том числе по договорам, предусматривающим исполнение обязательств неденежными средствами), внесенных в качестве вклада в уставный капитал, полученных по договору дарения включаются суммы, уплачиваемые: за доставку объектов и приведение их в состояние, пригодное для использования, по договору строительного подряда; за информационные, консультационные и посреднические услуги, связанные с приобретением основных средств. В эту стоимость включаются также таможенные пошлины и сборы, невозмещаемые налоги, государственная пошлина и другие затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Оценка объектов, приобретенных за иностранную валюту, производится в рублях по курсу Банка России, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве вложений во внеоборотные активы.

Стоимость основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Изменение первоначальной стоимости основных средств, по которой они приняты к учету в организации, допускается только в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Восстановительная стоимость основных средств в современных условиях — это стоимость их воспроизводства.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости.

Остаточная стоимость определяется как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой начисленной амортизации основных средств.

Бабаев Ю.А. [17 ,с.174] считает, что в бухгалтерском учете основные средства отражаются по первоначальной, восстановительной, текущей, остаточной, ликвидационной и налогооблагаемой стоимости.

Текущая рыночная стоимость – эта сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанного актива на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Ликвидационная стоимость – это стоимость продажи объектов при банкротстве или ликвидации организации на основе свободного аукциона и открытой продажи объектов по текущей рыночной стоимости.

Налогооблагаемая стоимость – стоимость объектов, определяемая по правилам бухгалтерского учета.

2. Теоретические основы учета основных средств

По мнению Бабаева Ю.А. [17, c. 170] бухгалтерский учет ведется в целях:

- формирования фактических  затрат связанных с принятием  активов в качестве основных средств к бухгалтерскому  учету;

- правильного оформления  документов и своевременного  отражения поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия;

- достоверного определения  результатов от продажи и прочего  выбытия основных средств;

- определение фактических  затрат, связанных с содержанием  основных средств (технический осмотр, поддержание в рабочем состоянии  др.);

- обеспечения контроля  за сохранностью основных средств, принятых бухгалтерскому учету;

-   проведение анализа использования основных средств;

- получение информации  об основных средствах, необходимой  для раскрытия в бухгалтерской отчетности.

Операции по движению (поступление, внутреннее перемещение, выбытие) основных средств оформляется первичными учетными документами.

В соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ  «О бухгалтерском учете» [3] первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц;

В соответствии с ПБУ 6/01 [9] стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации.

Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

• линейный способ;
• способ уменьшаемого остатка;
• способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
• способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

В налоговом учете в соответствии со ст. 259 НК РФ [2] организация может применять один из двух способов начисления амортизации основных средств: линейный или нелинейный.

Чтобы рассчитать ежемесячную сумму амортизационных отчислений линейным способом в налоговом учете, необходимо первоначальную стоимость объекта основных средств умножить на норму амортизационных отчислений.

Норма амортизационных отчислений в процентах за месяц (К) рассчитывается по формуле:

К=(1:n)*100%,

где     n — срок полезного использования объекта основных средств в месяцах.

   Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

По мнению Муравицкой Н.К. [39, с.163], применение разных способов начисления амортизации для отдельных групп основных средств в большей степени соответствует требованиям обеспечения конкурентоспособности в рыночных условиях. Если здания и сооружения могут использоваться в течение длительного времени без существенного изменения и по ним целесообразно применять линейный способ начисления амортизации, то активная часть основных средств, обеспечивающая технический прогресс, качество и конкурентоспособность продукции, должна обновляться каждые четыре-шесть лет, чему будет способствовать концентрация финансовых ресурсов в первые годы внедрения передовой техники (технологии), обусловленная исчислением амортизации способом уменьшаемого остатка.

Пизенгольц М.З. [41, с. 315] также считает, что способ уменьшаемого остатка и способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования основаны на том, что основные суммы амортизационных отчислений падают на первые годы эксплуатации основных средств, поэтому их применение рекомендуется по основным средствам, дающим наибольшую отдачу в первые годы эксплуатации (тракторы, комбайны и другие виды основных средств высокоинтенсивного использования).

При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

Муравицкая Н.К. [39, с.163] считает, что суть амортизации состоит в распределении первоначальной стоимости объекта основных средств на весь срок работы данного объекта, поэтому сумма накопленной амортизации никогда не должна превышать сумму его первоначальной стоимости. Если объект основных средств больше не участвует в процессе производства (или в управлении), его стоимость и накопленная сумма амортизации должны быть списаны. Конкретный вариант начисления амортизации в бухгалтерском учете по группам объектов основных средств, принадлежащих организации, предусматривается ее учетной политикой.

В соответствии с ПБУ 6/01 [9] начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.

 Начисление амортизационных  отчислений по объектам основных  средств производится независимо  от результатов деятельности  организации в отчетном периоде  и отражается в бухгалтерском  учете отчетного периода, к которому  оно относится.

3. Теоретические основы аудита основных средств

    Аудит основных средств – важная часть проверки финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта. При проверке производственных отчетов надежность и достоверность  аудита операций с  основными средствами определяется достоверностью оценки имущественного состояния.

Аудиторская проверка учета основных средств  планируется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита экономического субъекта.

Кочинев  Ю.Ю. [33, с.181] считает, что  к задачам проверки основных средств относится необходимость удостоверения в следующем:

 • наличие основных  средств, отраженных в учете (и полнота отражения в учете фактически наличествующих основных средств);

• правильность отнесения активов к основным средствам, правильность формирования инвентарных объектов основных средств, правильность их группировки по классификации, участию в производственном процессе;

 • правильность оформления  и отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;

 •   правильность оценки первоначальной стоимости основных средств;

 • правильность оформления  и отражения в учете операций, изменяющих стоимость основных средств (достройка, дооборудование, реконструкция, частичная ликвидация, переоценка);

• последовательность применения учетной политики в отношении выбора способа начисления амортизации;

 • правильность определения срока полезного использования основных средств и начисления их амортизации;

 • своевременность проведения инвентаризации основных средств;

 • ведение аналитического  учета по отдельным инвентарным  объектам основных средств;

 • правильность отражения  в бухгалтерской отчетности остаточной  стоимости основных средств, полнота и правильность раскрытия информации в отчетности;

• своевременность постановки на учет в налоговом органе по месту нахождения объектов недвижимости и транспортных средств.

Рассмотрение каждой из перечисленных выше задач проверки будем осуществлять по следующей схеме:

• содержание задачи;

• источники информации, которые могут быть использованы аудитором при проверке;

• рекомендуемые аудиторские процедуры;

• ошибки и нарушения, характерные для рассматриваемого сегмента аудита.

По мнению Подольского В.И. [42, с.365], при аудите наличия и сохранности основных средств, аудитору необходимо проверить:

• создана ли на предприятии комиссия по приемке основных средств и оформлению ее результатов;
• оформлены ли договоры купли-продажи основных средств;
• оформлены ли протоколы договорной цены;
• правильно ли указана первоначальная стоимость основных средств в актах приемки-передачи;
• правильно ли отражена первоначальная стоимость после достройки, дооборудования, реконструкции или частичной ликвидации объектов.