Аудит правильности и законности открытия ведения и закрытия текущих счетов клиентов

Контрольная работа по дисциплине «Банковский  надзор и аудит»

Вопросы:

9. Аудит правильности  и законности открытия ведения  и закрытия текущих счетов клиентов. 
Основными материалами для аудита правильности открытия счетов клиентам являются: юридические дела по открытию счетов, книга регистрации открытых лицевых счетов, проверочные ведомости, лицевые счета аналитического учета в разрезе балансовых счетов по учету привлеченных средств. К проверяемым документам относятся учетная политика банка, типовые формы договоров на ведение различных счетов и фактически заключенные договора с разными контрагентами. Кроме перечисленных документов в процессе аудита может понадобиться и дополнительная информация, например, деловая переписка, запросы, протоколы заседаний Совета банка и пр.  
Наиболее приемлемой для последовательного проведения аудита по оценке правильности открываемых в банке счетов клиентам и другим банкам является их классификация в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета в банках Республики Казахстан. В перечень счетов клиентов, открываемых банком для отражения привлеченных средств, включаются: текущие (расчетные) счета, иные счета, вкладные (депозитные) счета и счета по учету средств в расчетах, подлежащих перечислению клиентам.  
К текущим счетам относятся счета, открываемые клиентам — резидентам (текущие, счета контокорренты) и клиентам — нерезидентам.  
К иным счетам относятся: карт счета клиентов, средства по операциям с электронными деньгами, счета по доверительному управлению имуществом, благотворительные счета, а также средства, полученные в качестве обеспечения исполнения обязательств: аккредитивы, средства для расчетов чеками, займы и иные привлеченные средства от клиентов.  
К вкладным (депозитным) счетам относятся счета по учету вкладов до востребования, срочных вкладов и условных.  
К счетам, отражающим средства в расчетах, подлежащие перечислению клиентам относятся расчеты по операциям с иностранной валютой, с ценными бумагами, с чеками и банковскими пластиковыми карточками и др.  
Все перечисленные счета могут открываться как в национальной валюте Республики Казахстан, так и в иностранной валюте.  
Наличие различных видов счетов по привлеченным средствам отражает различные цели нахождения средств на этих счетах или источник их поступления, а также принадлежность владельца счета к одному из типов контрагентов банка. В процессе аудита подтверждается соответствие открытого счета его целевому назначению, отражающему договор банковского счета или договор банковского вклада.  
Текущие, или расчетные счета отражают операции по текущей деятельности, т.е. поступление всех денежных средств и осуществление расчетных операций, вытекающих из уставной деятельности предприятия. Эти счета работают по договору банковского счета в режиме до востребования, который отражает суть текущего характера поступлений и использования средств. Владельцем счета могут быть физические и юридические лица. На базе текущего счета клиенту, в соответствии с договором может быть открыт счет — контокоррент, который совмещает операции по расчетному и кредитному обслуживанию клиентов и может иметь активное сальдо.  
Временный счет открывается строящемуся предприятию на срок до ввода предприятия в эксплуатацию, а также учредителям создаваемых коммерческих и некоммерческих организаций для формирования ими уставных фондов или увеличения уставных фондов уже созданных организаций до размеров, установленных законодательством.  
Корреспондентский счет открывается одним банком другому банку и предназначен для зачисления, хранения, а также перечисления или выдаче его денежных средств в соответствии с распоряжениями владельца. Работает в режиме до востребования и открывается как в обязательном порядке, так и по усмотрению банков в соответствии с межбанковскими корреспондентскими соглашениями.  
Карт — счета предназначены для отражения операций, совершаемых посредством банковских пластиковых карточек. Работают в режиме до востребования и открываются как юридическим, так и физическим лицам.  
Счета клиентов по доверительному управлению денежными средствами также работают в режиме до востребования и отражают поступление и возможное накопление средств для совершения специфических операций по распоряжению клиента. Открывается юридическим и физическим лицам.  
Благотворительный счет открывается юридическим и физическим лицам для сбора, хранения и использования денежных средств, поступающих в виде безвозмездной помощи или пожертвований с целью проведения благотворительных акций.  
Счета по учету средств в расчетах, подлежащих перечислению клиентам, связаны как с техникой осуществления расчетов по счетам клиентов и имеют вполне конкретную цель — совершение операций в определенной форме безналичных расчетов (аккредитивы, чеки, акцептованные платежные поручения), так и с конвертацией части поступившей валютной выручки на транзитные счета. Эти счета в зависимости от совершаемых операций имеют как срочный характер, так и режим до востребования и, как правило, работают временно.  
Для счетов органов государственного управления и по учету различных внебюджетных и централизованных фондов характерна специфика поступления средств и совершаемых операций. Работают счета обычно в режиме до востребования.  
Вкладные или депозитные счета клиентов имеют своей целью хранение и получение дохода на срок или до востребования. Вкладчики могут распоряжаться вкладами, получать по ним доход, совершать безналичные расчеты и пользоваться иными видами банковских услуг в соответствии с законодательством и договором банковского вклада. Национальным Банком установлен единый порядок открытия текущих счетов, счетов — контокоррентов, специальных счетов в иностранной валюте, благотворительных, временных, корреспондентских вкладных, карт-счетов, который обязателен для исполнения всеми банками, иными юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями, физическими лицами. Открытие других счетов банки осуществляют самостоятельно с учетом требований законодательства Республики Казахстан.  
В соответствии с существующими нормами в перечне документов, их оформлении и утверждении по различным видам счетов и типам владельцев имеются определенные различия, вносятся дополнения и делаются исключения, что необходимо учитывать в процессе аудита. Так, нерезидент должен представить в банк при открытии счета копию документа, подтверждающего статус иностранного предприятия либо предпринимателя, удостоверенную в установленном порядке с переводом на белорусский или русский язык, в заявлении должны быть указаны тип счета.  
Открытие специальных счетов в иностранной валюте на базе уже имеющихся текущих счетов требуется лишь предприятия или предпринимателя с предоставлением дубликата извещения о присвоении РНН. На базе текущего счета может функционировать контокоррентный счет. Решение о текущем счете в режиме контокоррентного может принимать только руководитель банка или уполномоченный орган (кредитный комитет, Правление, Совет директоров, Наблюдательный совет, дирекция), при этом открытия нового счета и представления документов не требуется. Перевод клиента на обслуживание по счету контокорренту допускается на основании заключенного двухстороннего договора и только при отсутствии задолженности по ранее полученным кредитам в оборотные активы и процентам за пользование ими.  
Наряду с текущими счетами в банке могут открываться и субсчета обособленным структурным подразделениям как выделенными предприятием на самостоятельный баланс, так и не имеющим самостоятельного баланса в случаях, предусмотренных законодательством Республики. При этом порядок открытия регламентируется нормативным актом Национального Банка, а порядок зачисления и использования денежных средств определяет непосредственно банк, в котором открывается данный субсчет, с учетом требований нормативного правового акта, во исполнение которого субсчет должен быть открыт.  
Открытие благотворительного счета, который имеет целевой характер, отличается значительной спецификой, поскольку в заявлении на открытие счета указываются необходимая сумма, цель и срок, порядок использования. Кроме заявления должен предоставляться и документ, подтверждающий необходимость сбора средств на лечение, строительство и иные благотворительные цели и должным образом заверенный.  
Временный счет отличается от прочих своим ограниченным во времени действием и является счетом строящегося предприятия, создаваемого или акционерного общества, иностранного предприятия или увеличивающего свой уставный фонд. Для его открытия не требуется документ о регистрации и копия учредительного документа, что объясняется характером данного счета. В дальнейшем, после создания предприятия или общества, предполагается трансформация временного счета в текущий счет с дополнительным представлением всех необходимых документов.  
Открытие депозитных счетов предполагает заключение договора банковского вклада и по перечню представляемых документов упрощается при наличии текущего счета в данном банке, и включает лишь заявление на открытие депозитного счета в банке, дубликат извещения о присвоении УНН и справка органов Фонда. Если текущий счет открыт в другом банке, документы представляются по полному перечню.  
Требуемый при открытии различных счетов, в том числе и депозитных, дубликат извещения о присвоении учетного номера налогоплательщика должен предоставляться по каждому счету новый, поскольку по одному дубликату открытие нескольких счетов, даже одновременно, не допускается, что проверяется в процессе аудита. Запрещено и открытие счета по отснятым копиям и ксерокопиям дубликата извещения о присвоении учетного номера налогоплательщика.  
Открытие и ведение некоторых валютных депозитных счетов предполагает специальное разрешение Национального Банка и в процессе аудита получение подобного разрешения при наличии таких счетов необходимо проверить. Так, открытие и ведение счетов и депозитов физических лиц в иностранной валюте на предъявителя может производиться лишь теми банками, которые кроме лицензии Национального Банка на проведение валютных операций имеют и специальное разрешение Национального Банка на ведение данного вида счетов и вкладов.  
Многие счета открываются в банке по мере необходимости совершения операций вообще без представления документов их владельцами. К таким счетам относится транзитный валютный счет, счета, связанные с осуществлением отдельных форм безналичных расчетов, промежуточные счета по учету средств, подлежащих выплате клиентам. В процессе аудита проверяется соответствие установленного локальными документами банка порядка их открытия и фактического.  
Документы на открытие счета должны проверяться в банке юридической службой или лицом, наделенным данным правом, на соответствие установленным нормативным актам и указаниям Национального банка и передаваться соответствующему лицу в банке для разрешения на открытие счета. После получения разрешения документы представляются главному бухгалтеру или уполномоченному лицу для открытия, регистрации счета. Счета должны быть записаны в книгу регистрации открытых лицевых счетов по установленной форме.  
Необходимые документы для открытия счетов должны храниться в отдельном деле для каждого клиента. Не допускается изъятие документов из таких дел и исправления в них. В это же дело должна помещаться и вся переписка, связанная с юридическим оформлением счетов, а также копии разрешений банка на открытие субсчета. Каждому такому делу должен присваиваться номер, соответствующий номеру счета клиента. Открытые в течение года и отраженные в отчетности счета аудитору следует проверить по содержанию имеющихся по ним юридических дел. Проверке подвергаются и содержание записи в книге регистрации открытых лицевых счетов, соответствие номера лицевого счета заявлению клиента и представленным документам, условия хранения книги и документов по оформлению, которые должны исключать несанкционированный доступ.  
В процессе аудита контролируются правильность заполнения по форме карточки с образцами подписей и оттиска печати, а также условия ее хранения. Карточка с образцами подписей и оттиска печати должностных лиц предпринимателя, предприятия, имеющих право распоряжаться счетом, должна быть удостоверена нотариально либо вышестоящим органом и оттиском его печати. Карточка с образцами подписей, как и заявление на открытие счета должна быть оформлена с учетом особенностей, изложенных в нормативных актах Национального Банка Республики Казахстан. Возможно представление дополнительных экземпляров, например, для контролера. Действующие карточки с образцами подписей должны храниться у ответственного исполнителя и контролера.  
Детальному изучению должны быть подвергнуты и случаи закрытия, передачи или переоформления счетов. Текущие и другие счета предприятий и предпринимателей могут закрываться лишь при условии, что на них не наложен арест и отсутствуют предписания и претензии к счету и задолженность.Основания для закрытия счета могут быть разными, и среди них, например, такие, как отсутствие записей на счете в течение трех месяцев, непредставление в течение месяца копии новых учредительных документов, установленных законодательством для владельца счета, новой карточки с образцами подписей и оттиска печати при изменении лиц, имеющих право распоряжаться счетом. При переходе владельца счета на обслуживание в другой банк. С учетом характера закрытия счета банк должен в отдельных случаях за 10 дней до закрытия предупредить владельца счета.  
В процессе аудита должны проверяться на соответствие действующему законодательству основания для закрытия, передачи или переоформления открытых ранее счетов, наличие должной отметки в книге регистрации открытых лицевых счетов, правильность и своевременность перечисления остатка средств. Так, при закрытии лицевого счета по причине длительного отсутствия записей по нему остаток должен перечисляться на счет “Расчеты с прочими кредиторами” (класс 6 Плана счетов) или на сборный лицевой счет по учету неподвижных остатков по вкладам граждан на том же балансовом счете. Выдача средств с этих счетов может производиться в течение срока исковой данности. Номера закрытых счетов не должны присваиваться новым клиентам в течение двух лет после даты их закрытия. Проверяется и своевременность перечисления остатка средств (не позднее следующего дня), своевременность сообщения в инспекцию Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь, выдавшую дубликат извещения о присвоении учетного номера налогоплательщика, об изменениях в расчетно-кассовом обслуживании клиента (в течение одного банковского дня).  
Наиболее типичными нарушениями и ошибками, которые выявляются в ходе аудита правильности открытии счетов клиентам, являются:  
- содержание и форма документов в юридическом деле по открытию счетов не отвечают всем нормативным требованиям;  
- нарушения порядка ведения и хранения юридических дел и книги регистрации открытых лицевых счетов;  
- неверное присвоение номера счета согласно заявлению и типу контрагента;  
- несвоевременное или неправильное перечисление средств при закрытии или переводе счетов;  
- отсутствие своевременного согласования или сообщения соответствующей инспекции Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь при закрытии или переводе счета.

22. Организация проведения аудита и его основные этапы.

          Методологические подходы к технике проведения аудита.         

Одна из важнейших функций аудита заключается в том, чтобы своевременно

выявить негативные явления в хозяйственно-финансовой деятельности проверяемой

организации и способствовать их корректировке до того, как эти проблемы

перерастут в кризис (до даты составления аудиторского заключения).

Принципы (от лат. principium - начало, основа) аудита - это основные принципы, по которым осуществляется его функция. Определены они нормативом № 3 «Основные принципы, регулирующие аудит». Спорным является само название норматива, поскольку аудит регулируют не принципы, а законы и нормативно-правовые акты, но несмотря на это несоответствие, в нормативе заложены основные принципы, формирующие аудит как определенную систему знаний.

В соответствии с российским Правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности» аудиторские организации обязаны соблюдать профессиональные этические принципы аудита и использовать их в качестве основы при принятии любых решений профессионального характера.

Основные профессиональные принципы, связанные с аудиторской деятельностью, включают в себя:¹

1. независимость;
2. честность;
3. объективность;
4. профессиональную компетентность;
5. добросовестность;
6. конфиденциальность;
7. профессиональное поведение.

Рассмотрим, как реализуются в нормах Закона такие важнейшие принципы аудиторской деятельности, как независимость и конфиденциальность.

§ 3.2. Независимость и конфиденциальность аудиторской проверки

Независимость выражается в отсутствии у аудитора при формировании своего мнения финансовой, имущественной, родственной или какой-либо иной заинтересованности в делах проверяемого субъекта, а также в отсутствии зависимости от третьих лиц. Независимость аудитора должна обеспечиваться как по формальным признакам, так и с точки зрения фактических обстоятельств.

Реализация принципа независимости  предполагает достижение аудиторской  организацией полной самостоятельности  при планировании, проведении и оформлении результатов аудиторской проверки.

Гарантии реализации данного принципа заложены в следующих нормах Закона:²

• аудит не может осуществляться в отношении лиц, состоящих с аудитором в близком родстве или свойстве, либо в отношении организаций, должностные лица которых находятся в аналогичном положении;
• аудит не может осуществляться при наличии имущественной зависимости
• между аудитором и аудируемым;
• аудит не может осуществляться в отношении лиц, которым в течение трех предшествующих проверке лет оказывались услуги по восстановлению (ведению) бухгалтерского учета и/или составлению финансовой отчетности;
• порядок выплаты и размер вознаграждения аудитора определяются договором и не могут зависеть от характера сделанных аудитором по результатам проверки выводов и от вида мнения аудитора;
• в ходе проверки аудитор вправе самостоятельно определять формы и методы проведения аудита, проверять в полном объеме имеющуюся документацию, получать всю необходимую информацию от руководства, проверяемого субъекта.

Этому праву корреспондирует обязанность  должностных лиц аудируемой организации  не предпринимать каких бы то ни было действий в целях ограничения круга вопросов, подлежащих выяснению при проверке, а также обязанность своевременно и в полном объеме обеспечивать аудиторов необходимыми им для осуществления профессиональной деятельности документами и информацией.

В отношении гарантий реализации принципа конфиденциальности в новом Законе не все однозначно.

С одной стороны впервые законодательное  закрепление получило понятие «аудиторская тайна». В соответствии со ст. 8 Закона аудиторы обязаны хранить тайну  об операциях аудируемых лиц и лиц, которым оказывались сопутствующие аудиту услуги.³ Аудиторские организации обязаны обеспечить сохранность сведений и документов, получаемых и/или составляемых ими при осуществлении аудиторской деятельности, и не вправе передавать указанные сведения и документы третьим лицам либо разглашать их без письменного согласия организаций, которым оказывались аудиторские или сопутствующие аудиту услуги, за исключением случаев, предусмотренных федеральными законами.

С другой стороны формулировка «случаи, предусмотренные федеральными законами» достаточно размыта. Поэтому обоснованные опасения практикующих аудиторов и их клиентов вызывает отсутствие четкого регламента получения информации от аудиторов органами государственной власти в рамках осуществления последними своих полномочий.

В связи с этим активно обсуждается  вопрос о порядке применения норм нового Закона, регламентирующих порядок  проведения внешнего контроля качества оказываемых аудиторами услуг. В  соответствии со ст. 14 систему проверки качества работы внешними проверяющими устанавливает уполномоченный федеральный орган, который может проводить такие проверки своими силами или делегировать право их проведения аккредитованным профессиональным аудиторским объединениям, правда, только в отношении участников этих объединений. Здесь и начинаются основные вопросы.

Во-первых, критерии качества в настоящее время не определены. Действующие до вступления в силу Закона Правила (стандарты) аудиторской деятельности соблюдали далеко не все фирмы, а если и соблюдали, то трактовали зачастую по-разному. Даже крупные аудиторские фирмы, разрабатывающие на основе российских и/или международных свои внутренние стандарты, не всегда совпадали друг с другом в методах и приемах проведения проверки, что исключает на сегодняшний день наличие абсолютно одинаковых подходов к аудиту.

К тому же российские стандарты имели  не вполне определенный правовой статус. С выходом Закона судьба стандартов вообще становится непонятной.

В соответствии со ст. 22 Закона Правила (стандарты) аудиторской деятельности становятся обязательными только через год. Будут ли эти стандарты тождественны ныне существующим, или они будут ориентированы на международные стандарты аудита, неизвестно. Во всяком случае, формальные критерии определения качества работ в течение года будут отсутствовать.

Во-вторых, контроль качества аудита предполагает достаточно глубокий анализ документов, в том числе документов клиента и внутренних документов, составленных специалистами фирмы по результатам проведенных проверок.

Это означает, что информация может  поступать к проверяющим в  полном объеме. Каким образом они  будут ею впоследствии распоряжаться, и удастся ли исключить случаи злоупотреблений?

В-третьих, возможность делегирования государственным органом полномочий по осуществлению контроля качества аудита профессиональным аудиторским организациям представляется сомнительной в принципе. Конечно, лица, вступившие в такую организацию, могут, а иногда и обязаны соблюдать критерии качества, принятые в организации. Однако контроль за соблюдением этих критериев остается, по сути, внутренним контролем, действующим в рамках ассоциации. Ни о какой подмене государственного контроля речь не идет. Это и понятно, ведь наделенные полномочиями органов государственного контроля проверяющие из фирм-конкурентов могут просто воспользоваться полученной информацией, идеями, технологиями в своей дальнейшей деятельности.

При этом вовсе не обязательно эту  информацию разглашать. Предоставляя право делегирования государственному органу своих контрольных полномочий, Закон фактически противоречит сам себе, так как п. 4 ст. 8 Закона об аудиторской деятельности предусматривается возможность предоставления документов, содержащих сведения об операциях лиц, которым оказывались профессиональные услуги, исключительно по решению суда уполномоченным данным решением лицам или органам государственной власти.

§ 3.3. Профессиональный скептицизм аудита

Следующие принципы аудита, связанные  с аудиторской деятельностью, включают:⁴

Честность - принцип аудита, заключающийся в обязательной приверженности аудитора профессиональному долгу, а также следовании общим нормам морали.

Объективность - принцип аудита, заключающийся в обязательности применения аудитором непредвзятого, беспристрастного и самостоятельного, не обусловленного каким-либо влиянием, подхода к рассмотрению любых профессиональных вопросов и формированию суждений, выводов и заключений.

Профессиональная компетентность - принцип аудита, заключающийся в том, что аудитор должен владеть необходимым объемом знаний и навыков, позволяющим ему обеспечивать квалифицированное, качественное, отвечающее современным требованиям оказание профессиональных услуг. Аудиторской организации для обеспечения квалифицированного проведения аудита надлежит привлекать подготовленных, профессионально компетентных специалистов и осуществлять контроль за качеством их работы.

Аудиторская организация не должна оказывать услуги, выходящие за рамки  профессиональной компетентности и  пределы ее полномочий в соответствии с имеющимися лицензиями на осуществление аудиторской деятельности.

Добросовестность - принцип аудита, заключающийся в обязательности оказания аудитором профессиональных услуг с должной тщательностью, внимательностью, оперативностью и надлежащим использованием своих способностей. Принцип добросовестности подразумевает усердное и ответственное отношение аудитора к своей работе, но не должен трактоваться как гарантия безошибочности в аудиторской деятельности.

Конфиденциальность - принцип аудита, заключающийся в том, что аудиторы и аудиторские организации обязаны обеспечивать сохранность документов, получаемых или составляемых ими в ходе аудита, и не вправе передавать эти документы или их копии (как полностью, так и частично) каким бы то ни было третьим лицам либо устно разглашать содержащиеся в них сведения без согласия собственника (руководителя) экономического субъекта, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами Российской Федерации. Принцип конфиденциальности должен соблюдаться неукоснительно, невзирая на то, что разглашение или распространение информации об экономическом субъекте не наносит ему по представлениям аудитора материального или иного ущерба. Соблюдение принципа конфиденциальности обязательно вне зависимости от продолжения или прекращения отношений с клиентом и без ограничения по времени.

Аудиторская организация не вправе использовать для своей выгоды или  в интересах третьих лиц конфиденциальную информацию о делах клиентов, ставшую  ей известной при выполнении профессиональных задач.

Профессиональное поведение - принцип аудита, заключающийся в соблюдении приоритета общественных интересов и в том, что аудитор должен поддерживать высокую репутацию профессии и воздерживаться от совершении поступков, несовместимых с оказанием аудиторских услуг и способных подорвать уважение и доверие к аудиторской профессии, нанести ущерб ее общественному имиджу.

Если аудиторская организация (аудитор  как физическое лицо) является членом профессионального объединения, ей следует соблюдать, наряду с вышеуказанными этическими принципами, также и правила этики, предусмотренные документами, принятыми на добровольной основе профессиональным объединением, в котором состоит данная аудиторская организация (аудитор).

Аудиторская организация обязана  осуществлять профессиональную деятельность, связанную с проведением аудита, предусматривающего подготовку по его результатам официального аудиторского заключения, в соответствии с правилами (стандартами) аудиторской деятельности, одобренными Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации.

Следовательно, принципы аудита основываются на его независимости как вида финансово-хозяйственного контроля, высоких профессиональных, культурных и морально-волевых качествах аудитора, научной организации и прогрессивной методологии выполнения аудиторского процесса.

Профессиональное поведение - принцип аудита, заключающийся в соблюдении приоритета общественных интересов и в том, что аудитор должен поддерживать высокую репутацию профессии и воздерживаться от совершения поступков, несовместимых с оказанием аудиторских услуг и способных подорвать уважение и доверие к аудиторской профессии, нанести ущерб ее общественному имиджу.

Если аудиторская организация  является членом профессионального  объединения, ей следует соблюдать, наряду с вышеуказанными этическими принципами, также и правила этики, предусмотренные документами, принятыми на добровольной основе профессиональным объединением, в котором состоит данная аудиторская организация (аудитор).

Аудиторская организация обязана  осуществлять профессиональную деятельность, связанную с проведением аудита, предусматривающего подготовку по его результатам официального аудиторского заключения, в соответствии с правилами (стандартами) аудиторской деятельности, одобренными Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации.

Аудиторская организация обязана  на всех этапах проведения проверки исходить из позиции профессионального скептицизма, принимая во внимание вероятность того, что получаемые аудиторские доказательства и (или) информация об экономическом субъекте могут быть неверными.

Поэтому в аудиторской практике возникает необходимость использования различных форм осуществления — во времени и в пространстве — контроля с целью своевременной выработки для клиента направлений управления финансами и способов использования ресурсов, а также своевременного предупреждения допущения ошибок и их исправления. Форма осуществления контроля характеризует методологические аспекты и означает технику его проведения. В зависимости от признака, лежащего в

основе того или иного методологического подхода, выделяют различные формы проведения контроля. К таким признакам относятся время проведения контроля, источники контрольных данных, способы и приемы осуществления контроля. В зависимости от времени проведения аудита можно различать предварительный, текущий и заключительный (последующий) контроль.

     Предварительный аудиторский контроль осуществляется до начала работ, совершения хозяйственных операций, подвергавшихся проверке, и направлен на предупреждение незаконности и нецелесообразности выполнения работ, проведения хозяйственных операций в организации. В организациях предварительный контроль используется в ключевых областях — по отношению к трудовым, материальным и финансовым ресурсам. Форма предварительного контроля играет важную роль в повышении уровня знаний хозяйственных кадров, их профессионализма, ответственности за соблюдение законности, целесообразности и эффективности использования хозяйственных ресурсов. Предварительный контроль чаще всего проводится внутренними аудиторами и специалистами организации. За последние годы предварительный контроль проводится также внешними независимыми аудиторами и аудиторскими фирмами

путем проведения консультационной работы в данной организации, экспертизы различных схем, проектов бизнес-планов и т.п. Особенно широко предварительный контроль должен применяться для проверки качества материальных ресурсов до их производственного использования, а также

планируемых инвестиций, финансовых вложений и финансовых операций. Эта форма контроля необходима также для разработки проектов и экспертизы уже готовых договоров различного характера для заключения с юридическими и физическими лицами, для разработки схем и проектов организации бухгалтерского учета, оптимизации учетной политики, производства продукции (работ, услуг), маркетинга, налогооблагаемых баз, бюджета и других планов организации. В аудиторской практике предварительный контроль может быть использован также для оценки существенности (материальности) в аудите. Путем предварительного

обследования и контроля отдельных систем хозяйственного механизма организации аудиторы оценивают их эффективность и устанавливают уровень аудиторского

риска.

     Текущий аудиторский контроль проводится непосредственно в ходе

осуществления работ или в процессе совершения хозяйственных операций и

направлен на оперативное устранение недостатков, распространение (внедрение) научно обоснованного положительного опыта. Преимущества данной формы техники проведения контроля заключаются в возможности своевременного выявления и устранения допущенных ошибок в бухгалтерских проводках, при нарушении положений законодательных и

нормативных актов, связанных с  начислением налогов, обязательных платежей в бюджет и внебюджетные фонды и т.д. Текущая аудиторская проверка позволяет устранить «наследственные» (типичные для данной организации) ошибки и способствует недопущению таких или аналогичных ошибок в дальнейшем, а также позволяет свести до минимума «наследственный» (присущий) и контрольный риски при последующем аудировании финансовой  отчетности организаций. Текущие проверки проводят как внутренние аудиторы, так и внешние независимые аудиторы и аудиторские фирмы посредством наблюдения, обследования объектов

контроля, консультирования специалистов и руководителей организаций путем абонентского обслуживания по возникающим правовым, управленческим, налоговым, аналитическим и другим проблемам. Кроме того, текущий аудиторский контроль может проводиться аудиторами, аудиторской фирмой на данном экономическом субъекте по договоренности с ним поэтапно, например, помесячно, поквартальнои т.д., т.е. не ожидая конца года, когда хозяйственные операции уже завершены и на некоторые из них повлиять фактически уже невозможно. Текущий аудиторский контроль может быть использован как при инициативном, так и при обязательном аудите с целью подтверждения достоверности данных финансовой

отчетности организации в конце  проверяемого года.

     Заключительный (последующий) аудиторский контроль осуществляется после выполнения работ и совершения хозяйственных операций. Хотя заключительный (последующий) контроль осуществляется слишком поздно, чтобы ориентировать на проблемы в момент их возникновения, тем не менее, в аудиторской практике он выполняет важные функции. Одна из них состоит в том, что заключительный контроль дает руководству организации информацию о недостатках и ошибках, рекомендации по их устранению и недопущению в будущем. Сравнивая фактически полученные и требовавшиеся результаты работы, руководство имеет возможность

оценить, насколько реалистично  и обоснованно были проведены работы,

хозяйственные операции, составлены планы и т.д. Эта процедура позволяет также получить информацию в возникших проблемах и сформулировать новые направления действий, чтобы избежать этих проблем в будущем.

Заключительный (последующий) контроль обеспечивает также объективную оценку деятельности организации и проводится аудиторами, аудиторской фирмой с целью подтверждения достоверности данных периодической, и годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности организации. Данная форма контроля для отдельных организаций обязателен (согласно законодательству), то есть эти организации подвергаются обязательной

аудиторской проверке один раз в году. Она может быть проведена также по поручению органов дознания, следствия при наличии санкции прокурора, суда и арбитражного суда в соответствии с процессуальным законодательством Российской Федерации. Заключительный (последующий) аудиторский контроль может быть проведен в необязательном порядке (инициативный аудит) по усмотрению самих организаций с целью устранения ошибок и нарушений в бухгалтерском учете, налогообложении и

по другим проблемам (проведение анализа  финансового состояния и

платежеспособности, прогнозирование развития основных видов деятельности организации и т.д.). Отличительным свойством заключительного (последующего) аудиторского контроля является полнота охвата им проверяемых объектов, возможность их более глубокого изучения. Это позволяет вскрыть не только недостатки в работе организации, но и неиспользованные резервы повышения эффективности всех видов ее деятельности, наметить и принять меры к ликвидации допущенных в

организации нарушений и ошибок. Наиболее высокая эффективность аудиторского контроля (в рамках поставленной договором цели проверки) достигается путем разумного и четкого сочетания всех форм — по времени проведения контроля и использования организационных систем обратной связи с объектами субъекта аудиторской проверки. В зависимости от источников контрольных данных выделяют документальный и фактический контроль. (1:20)

     Документальным называется контроль (проверка), осуществляемый по

документальным данным с целью  установления сущности проверяемой хозяйственной

операции и хозяйственной деятельности в целом. Источниками контрольных данных являются при этом первичные и сводные бухгалтерские документы, регистры синтетического и аналитического учета, планы и отчеты организации, и другие источники (договоры, учредительные документы и другие документы внутренней регламентации организации). Специфика источников документального контроля состоит в том, что они могут быть как достоверными, так и недостоверными, полными и неполными, что, безусловно, сказывается на выборе аудитором методических и технических приемов его осуществления, которые связаны, главным образом, с проверкой документов.

     Фактический контроль заключается в установлении действительного,

реального состояния объекта проверки и правильности ее оценки путем пересчета, взвешивания, обмера, лабораторного анализа и иных приемов. Фактический контроль в аудиторской практике применяется с целью установления фактического наличия имущества, его состояния и правильности оценки. Так, путем проведения фактического контроля устанавливают наличие денежных средств и ценных бумаг в кассе организации, товарно-материальных средств на складах и прилавках организации, состояние эксплуатационной стоимости основных средств, а также достоверность и объективность оценки имущества, дебиторских и кредиторских задолженностей организации.

     Фактический контроль сам по себе не дает полного представления о

состоянии объекта проверки. Количественную и качественную характеристику объекта можно получить, использовав данные его документального контроля. Например, при проверке сохранности денег в кассе в результате фактического контроля будет установлена их общая сумма. А сколько должно быть денег на момент проверки? Нет ли недостачи или излишка денег в кассе? На эти вопросы проверки можно ответить лишь после осуществления документального контроля и установления им остатка денег в кассе на момент проверки. Сопоставив фактическое наличие денег в кассе с остатком, устанавливают их сохранность. По способам осуществления контроля различают следствие (расследование), хозяйственный спор, проверку (обследование), экономический анализ и ревизию.

     Следствие (расследование) представляет собой такой способ контроля, при котором выявляются виновность физических лиц и размер причиненного ими ущерба. Специфика этого способа контроля в аудиторской проверке заключается в том, что он может осуществляться аудиторами и аудиторскими фирмами по поручению судебно-следственных органов в соответствии с процессуальным законодательством Российской Федерации.

     Хозяйственный спор — это способ выявления, соблюдения законности и

обеспечения, законных прав в хозяйственных  взаимоотношениях организаций и учреждений. Хозяйственный спор может возникнуть между отдельными организациями по расчетным взаимоотношениям за реализованные (купленные) товарно-материальные ценности, выполненные работа, оказанные услуги, а также между организациями и органами Государственной налоговой инспекции по дона численным последними налогам и взыскиваемым финансовым санкциям. Иногда подобные хозяйственные споры стороны решают «мирным» путем, то есть без

обращения в суд, при помощи объективного и квалифицированного заключения аудитора по спорным вопросам. В то же время хозяйственные споры в большинстве случаев решаются в судебном порядке. Поэтому для разрешения этих споров аудиторская проверка, с целью получения независимого заключения по ним, может быть проведена по поручению судебно-следственных органов при назначении ими судебно-бухгалтерской экспертизы. Аудитор или аудиторская фирма такой контроль может провести также по заказу одной из спорящих сторон с целью защиты (представления) законных имущественных прав своего клиента на суде или в арбитражном суде.