Аудит расчетов с бюджетом

     Проверка  взаимоотношений с бюджетом является для аудитора объектом особого внимания, так как его заключение, подтверждающее правильность расчетов и реальность задолженности, может быть принято  налоговой инспекцией, а может  быть и не принято - поставлено под сомнение. Налоговая инспекция имеет право перепроверить правильность представленного аудиторами заключения в случаях, если ею будет установлена недобросовестность и недоброкачественность аудита, приведшая к ущемлению интересов бюджета.

     Расчеты по начислению налогов и их перечислению в бюджет являются довольно трудоемкими. Для этих целей в бухгалтерском  учете используется счет 68 "Расчеты  по налогам и сборам". Счет 68 «Расчеты по налогам и сборам» предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работниками этой организации. Этот счет кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) ко взносу в бюджеты (в корреспонденции со счетом 99 «Прибыли и убытки» - на сумму налога на прибыль, со счетом 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» - на сумму подоходного налога и т.д.). По дебету счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет, а также суммы налога на добавленную стоимость, списанные со счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям». Аналитический учет по счету 68 ведется по видам налогов. 
 
 

     Аудитору  необходимо проверить:

• правильно ли исчислены налогооблагаемые базы;
• правильно ли применены ставки налогов и платежей;
• своевременно ли и полностью уплачены платежи в бюджет;
• правильно ли и обоснованно применены льготы;
• правильно ли ведется аналитический и синтетический учета по счету 68 "Расчеты по налогам и сборам";
• соответствуют ли записи аналитического и синтетического учета записям в главной книге и балансе предприятия.

     Источниками информации для проведения аудита налогообложения являются:

• распорядительные документы, определяющие общие положения учета;
• налоговая отчетность (декларации и регистры);
• финансовая отчетность;
• регистры синтетического бухгалтерского учета;
• регистры аналитического учета;
• первичные документы.

     Особенности аудита расчетов с  бюджетом по отдельным  налогам

     Аудит расчетов с бюджетом по налогу на добавленную стоимость (НДС)

     Целью аудита НДС является установление соответствия порядка исчисления НДС требованиям налогового законодательства.

     Задачи аудита НДС:

     - оценка состояния синтетического  и аналитического учета расчетов  по НДС;

     - проверка формирования налоговой базы, применения налоговых льгот и налоговых вычетов;

     - контроль за отражением текущих  налоговых обязательств перед  бюджетом в бухгалтерской и  налоговой отчетности;

     - проверка соблюдения организацией  налогового законодательства при  формировании налоговой базы по НДС, полноты и своевременности уплаты налога в бюджет.

     Последовательность  работ при проведении аудита НДС  можно разделить на три этапа - ознакомительный, основной и заключительный. На каждом этапе должны быть выполнены  определенные процедуры проверки.¹

     1) Ознакомительный этап

     На  данном этапе выполняются:

     - оценка систем бухгалтерского  и налогового учета;

     - оценка аудиторских рисков;

     - расчет уровня существенности;

     - определение основных факторов, влияющих на налоговые показатели;

     - анализ организации документооборота и изучение функций и полномочий служб, ответственных за исчисление и уплату налогов.

     Выполнение  процедур позволяет рассмотреть  существующие объекты налогообложения, соответствие применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, оценить уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.

     Аудитор должен сделать запрос на предоставление организацией следующих основных документов: налоговые декларации по НДС (включая  все уточненные расчеты), книг покупок и продаж, счета-фактуры, акты выполненных работ (услуг), товарные накладные, регистры бухгалтерского учета.

     2) Основной этап

     На  данном этапе проводится углубленная  проверка участков налогового учета, на которых выявлены проблемные зоны с учетом значения уровня существенности, и выполняются:

     - оценка правильности определения  налогооблагаемой базы по НДС;

     - проверка налоговой отчетности, представленной организацией по  установленным формам;

     - расчет налоговых последствий  для организаций в случаях некорректного применения норм налогового законодательства.

     По  результатам проверки разрабатываются  и представляются рекомендации об использовании  организацией налоговых льгот и  предложения по созданию системы  внутреннего контроля организаций за правильностью исчисления по НДС.

     3) Заключительный этап

     На  данном этапе оформляются результаты аудита по НДС, включая анализ выполнения программы аудита, классификацию  выявленных ошибок и нарушений. Результаты проверки обобщаются, формулируются  выводы аудитора.

     В заключение перечислим основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита НДС:

     - принятие к вычету сумм НДС  по не оприходованным материальным  ценностям (ст. ст. 171, 172 НК РФ);

     - принятие к вычету сумм налога  на добавленную стоимость по работам и услугам в случае отсутствия документального подтверждения их выполнения или оказания (ст. ст. 171, 172 НК РФ);

     - принятие к вычету налога, оплаченного  подотчетными лицами до фактической  компенсации им понесенных расходов (п. 2 ст. 171 НК РФ);

     - принятие к вычету сумм налога, предъявленного подрядными организациями  при проведении ими капитального  строительства, до момента начисления  амортизации введенных в эксплуатацию  объектов основных средств (п. 5 ст. 172 и п. 2 ст. 259 НК РФ);

     - не отражение в книге продаж  и книге покупок налога на  добавленную стоимость, исчисленного  соответственно с авансов полученных  и предъявленного к вычету  по авансам зачтенным;

     - не отражение налога, предъявленного  к вычету при исполнении обязанностей налогового агента;

     - несоответствие данных налоговых  деклараций книгам продаж, покупок  и регистрам бухгалтерского учета;

     - принятие к вычету НДС по  счету-фактуре, в котором в  графе Наименование товара не  указаны наименование товаров  (описание выполненных работ или оказанных услуг). Данное требование по заполнению счета-фактуры отражено в п. 5 ст. 169 НК РФ;

     - принятие к вычету НДС при  приобретении товаров (работ,  услуг) за счет средств целевого  финансирования (пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ).

     Аудит расчетов с бюджетом по налогу на прибыль

     Целью аудита налога на прибыль является установление соответствия порядка исчисления налога на прибыль требованиям налогового законодательства.

     Задачей аудита налога на прибыль является проверка:

     - состояния синтетического и аналитического учета расчетов по налогу;

     - формирования налоговой базы;

     - определения доходов и расходов, не учитываемых при исчислении  налоговой базы;

     - отражения текущих налоговых  обязательств перед бюджетом  в бухгалтерской и налоговой  отчетности;

     - отражения сумм отложенных налогов в бухгалтерской отчетности;

     - классификации и раскрытия в  финансовой отчетности с должной  степенью детализации информации  о расходах, текущих налоговых  обязательствах, отложенных налоговых  активах и обязательствах;

     - полноты и своевременности уплаты налога на прибыль в бюджет.

     Последовательность  работ при проведении аудита налога на прибыль можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный. На каждом этапе  должны быть выполнены определенные процедуры проверки, позволяющие достигнуть цели и решить задачи аудита налога на прибыль.²

     1) Ознакомительный этап

     На  данном этапе выполняются:

     - оценка систем бухгалтерского  и налогового учета;

     - оценка аудиторских рисков;

     - расчет уровня существенности;

     - определение основных факторов, влияющих на налоговые показатели;

     - анализ организации документооборота  и изучение функций и полномочий  служб, ответственных за исчисление  и уплату налогов.

     Выполнение  процедур на данном этапе позволит выявить объекты налогообложения, установить степень соответствия применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, оценить уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.

     2) Основной этап

     На  данном этапе проводится углубленная  проверка участков налогового учета, в которых выявлены проблемные зоны с учетом значения уровня существенности. При этом:

     - оценивается правильность определения  налогооблагаемой базы по налогу  на прибыль;

     - проверяется налоговая отчетность  организации;

     - прогнозируются налоговые последствия для организации в случаях некорректного применения норм налогового законодательства.

     3) Заключительный этап

     На  данном этапе оформляются результаты аудита по налогу на прибыль, включая анализ выполнения программы аудита, классификацию выявленных ошибок и нарушений, обобщение результатов проверки.

     В результате проведения аудита налога на прибыль могут быть выявлены следующие  основные виды нарушений:

     - неправильное формирование налоговой  базы;

     - неправильное формирование налоговых  льгот;

     - нарушения порядка формирования  налоговых вычетов;

     - отсутствие или нарушение системы  внутреннего контроля за правильностью  исчисления налога на прибыль.

     Аудит расчетов с бюджетом по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ)

     Целью аудита налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) является установление соответствия порядка исчисления этого налога требованиям налогового законодательства.

     В задачи данного аудита входит оценка:

     - систем синтетического и аналитического  учета расчетов по налогу;

     - формирования налоговой базы  и отсутствия неправомерно исключенных  выплат;

     - определения сумм, не подлежащих  налогообложению по налогу на  доходы физических лиц;

     - отражения налоговых обязательств  перед бюджетом в бухгалтерской  и налоговой отчетности;

     - соблюдения налогового законодательства  при формировании налоговой базы;

     - полноты и своевременности уплаты  в бюджет налогов.

     Работы  при проведении аудита НДФЛ осуществляются в три последовательных этапа: ознакомительный, основной, заключительный.

     На  каждом этапе должны быть выполнены  определенные процедуры проверки, позволяющие  достигнуть цели и решить поставленные задачи.

     1) Ознакомительный этап

     На  данном этапе выполняются:

     - оценка систем бухгалтерского  и налогового учета;

     - оценка аудиторских рисков;

     - расчет уровня существенности;

     - определение основных факторов, влияющих на налоговые показатели;

     - анализ правовых актов, регулирующих  социально-трудовые отношения;

     - анализ организации документооборота  и изучение функций и полномочий  служб, ответственных за исчисление  и уплату налогов.

     Выполнение  процедур на данном этапе позволит рассмотреть такие существенные факторы, как существующие объекты  налогообложения, соответствие применяемого организацией порядка налогообложения нормам действующего законодательства, оценить уровень налоговых обязательств и потенциальных налоговых нарушений.

     2) Основной этап

     На  данном этапе проводится углубленная  проверка участков налогового учета, на которых выявлены проблемные зоны с учетом значения уровня существенности.

     Данный  этап включает:

     - оценку правильности определения  налогооблагаемой базы по налогу  на доходы физических лиц.

     - проверку налоговой отчетности;

     - расчет налоговых последствий для общества в случаях некорректного применения норм налогового законодательства;

     - разработку и представление рекомендаций  об использовании организацией  налоговых льгот и предложений  по улучшению системы внутреннего  контроля за правильностью исчисления налога.

     3) Заключительный этап

     На  данном этапе производится оформление результатов налогового аудита по НДФЛ, включающее анализ выполнения программы  аудита, классификацию выявленных ошибок и нарушений, обобщение результатов  проверки.

     Типичными ошибками и нарушениями являются следующие:

     - применение стандартных налоговых  вычетов при отсутствии заявления  на его предоставление (п. 3 ст. 218 НК РФ);

     - предоставление стандартных вычетов  в размере 3000 и 500 руб. за  каждый месяц только до момента  превышения дохода 40 тыс. руб.;

     - предоставление социальных и  имущественных налоговых вычетов  организацией, а не налоговым  органом на основании поданного  налогоплательщиком заявления (ст. ст. 219, 220 НК РФ);

     - не включение в налоговую базу  по НДФЛ расходов на проезд, осуществленных физическими лицами, работающими по договорам гражданско-правового характера (п. 2 ст. 701 ГК РФ, ст. 168 ТК РФ);

     - включение в налогооблагаемую  базу для исчисления НДФЛ всей  суммы материальной помощи;

     - несвоевременное предоставление  в налоговый орган информации о налогоплательщике, получившем доход в натуральной форме;

     - организация не включила в  базу для исчисления НДФЛ сумму  пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемую за счет средств  ФСС РФ и превышающую установленные  ограничения. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Типичные  ошибки при проведении   аудита расчетов с бюджетом  
           Путем проведения определенных процедур аудиторы своевременно выявляют совершенные ошибки, что позволяет избежать штрафов и пени. По данным налоговых проверок, проводимых налоговыми органами, более 70% нарушений связано с занижением налоговой базы. 
 
          Ошибка — это непреднамеренное искажение финансовой (бухгалтерской) отчетности, в том числе неотражение какого-либо числового показателя или нераскрытие какой-либо информации. Примерами ошибок являются: 
 
-ошибочные действия, допущенные при сборе и обработке данных, на основании которых составлялась финансовая (бухгалтерская) отчетность; 
 
-неправильные оценочные значения, возникающие в результате неверного учета или неверной интерпретации фактов; 
 
          То есть, примером такой ошибки может являться результат неправильного исчисления налоговых обязательств, а также их несвоевременность или некорректность отражения в налоговой отчетности;  
 
-ошибки в применении принципов учета, относящихся к точному измерению, классификации, представлению или раскрытию;  
 
 
           Поиск и устранение ошибок являются одним из основных путей снижения налогового риска.  ФПСАД (федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности) № 13 «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита» устанавливает единые требования к аудиторской организации и индивидуальному аудитору по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. 
 
           Ошибки можно дифференцировать на арифметические и методологические. Арифметической ошибкой считается ошибка или описка,  допущенная при заполнении декларации (расчета), приложений к ней, в частности при выполнении арифметических действий (сложение или вычитание соответствующих строк), а также описка, допущенная при перенесении данных из приложений, на основании которых заполняется декларация (неверно поставленная запятая при применении единицы измерения, неправильно перенесенный итог из приложения и т.п.). Аналогичные ошибки могут быть допущены и при ведении налогового учета в соответствующих регистрах, а также при перенесении данных налогового учета из регистров в декларацию по налогу на прибыль организации или приложения к ней. Под методологической ошибкой следует понимать ошибку, допущенную при составлении декларации, которая состоит в неправильном применении или неприменении ставок налогообложения либо коэффициентов при определении налогового обязательства по конкретному налогу, сбору (обязательному платежу).  
 
 
          Аудитор вправе определить числовой показатель, ниже которого не следует обобщать искажения финансовой (бухгалтерской) отчетности, так как, по его мнению, совокупность указанных искажений заведомо не окажет на нее существенного влияния. При этом аудитор должен учитывать, что существенными являются как количественные, так и качественные характеристики искажений, и даже незначительные числовые показатели могут значительно исказить финансовую (бухгалтерскую) отчетность. В составе суммы неисправленных искажений, включенных или прилагаемых к письменным заявлениям, не следует указывать искажения, заведомо не оказывающие существенного влияния на финансовую (бухгалтерскую) отчетность. 
 
           Если аудитор обнаружил существенные искажения в финансовой (бухгалтерской) отчетности), возникшие в результате ошибки, он должен своевременно сообщить об этом руководителям соответствующего уровня и при необходимости представителям собственника аудируемого лица. Исправление налоговой ошибки заключается во внесении изменений в данные налогового и бухгалтерского учета, в перечислении в бюджет недоплаченной суммы налога с учетом пени и, если налоговая декларация с ошибками уже сдана, в сдаче в налоговые органы уточненной декларации за период, в котором были допущены нарушения. Порядок подачи уточненной налоговой декларации регулируется ст.81 НК РФ.