Аудит расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами

Введение 

     Данная  контрольная работа посвящена теме «Аудит расчетов с бюджетом и внебюджетными  фондами». Актуальность темы заключается в том, что учитывая большое количество видов налогов и других платежей в бюджет, нестабильность и несовершенство налогового законодательства, вопросы правильности начисления налогов и уплаты платежей в бюджет являются наиболее трудоемкими и сложными.

     Цель  аудита расчетов предприятия с бюджетом и внебюджетными фондами –  подтверждение правильности расчетов, полноты и своевременности перечисления в бюджет и внебюджетные фонды  налогов, сборов и платежей. Объектами  аудита являются расчеты с бюджетом по следующим налогам: налог на прибыль, НДС, налог на имущество, налог на доходы физических лиц, налог на операции с ценными бумагами, транспортный налог, налог на недра, налог на добычу полезных ископаемых, налог на землю и др. Кроме налогов в ходе аудита налогообложения получает подтверждение достоверность расчетов по обязательным платежам в государственные внебюджетные фонды (ПФРФ, ФОМС и ФСС РФ).¹

     Практика  показывает, что далеко не все предприятия  правильно начисляют и уплачивают налоги. Во многих случаях налоговые  инспекции применяют к нарушителям  штрафные санкции.

     Поэтому является, необходимым в ходе аудиторской  проверки обращать особое внимание на правильность исчисления и уплаты налогов.

     Часто меняющееся налоговое законодательство и противоречия некоторых положений  нормативных актов обусловливают  возможность случайных ошибок в  расчетах по налогам. При проведении детальной проверки задолженности  по налогам могут выявиться следующие  ошибки:

     - неправильное использование принципов  бухгалтерского учета, законодательных  актов и инструкций при расчете  налогов;

     - применение неверной ставки налога;

     - неправильное определение налогооблагаемой  базы;

     - неточный учет пеней и штрафов. 

1. Аудит расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами

        Пред проведением аудита расчетов с бюджетом и внебюджетными фондами необходимо осуществить планирование самой проверки, в соответствии, с которым аудитор должен так организовать свою деятельность, чтобы обеспечить ее высокое качество и быть уверенным, что в каждой конкретной ситуации применяются наиболее эффективные и действенные процедуры аудита.

         Целью аудита расчетов предприятия с бюджетом и внебюджетными фондами является подтверждение правильности расчетов, полноты и своевременности перечисления в бюджет и внебюджетные фонды налогов, сборов и платежей. Рассмотрим несколько объектов аудита расчетов с бюджетом по следующим налогам: налог на прибыль, НДС, а также расчетов с внебюджетными фондами : ПФРФ, ФОМС, ФССРФ.

     Аудиторская проверка расчетов по налогу на прибыль, как  правило, включает:

     - анализ ежеквартальных авансовых  платежей на основе расчета  налога за квартал;

     - проверку расчета налога на  прибыль за отчетный период;

     - анализ задолженности по налогу  на прибыль на основе результатов  деятельности за отчетный период.

     Предприятия уплачивают в бюджет в течение  квартала авансовые взносы налога на прибыль, определяемые исходя из предполагаемой суммы прибыли за отчетный период и ставки налога. Уплата в бюджет авансовых взносов налога на прибыль  должна производиться не позднее 28-го числа каждого месяца равными  долями в размере 1/3 квартальной  суммы указанного налога.

     В то же время предприятия могут (а  некоторые и должны ) уплачивать ежемесячные авансовые платежи в бюджет.

     Есть  два способа уплаты ежемесячных  авансовых платежей. Первый – исходя из суммы налога за 1 квартал, второй – из фактической прибыли за месяц. При первом варианте фирма должна не позднее 28-го числа каждого месяца перечислять авансы в размере 1/3 суммы налога, уплаченной за предшествующий квартал. По истечении трех месяцев  бухгалтеру нужно сравнить фактически внесенную в бюджет сумму с  налогом, рассчитанным исходя из полученной за квартал прибыли. Если этот налог  будет больше перечисленных авансов, то недостающую сумму необходимо доплатить до 28-го числа месяца, следующего за прошедшим кварталом. Если меньше - подайте в налоговую инспекцию  заявление с просьбой вернуть  деньги или зачесть переплату  в счет предстоящих платежей.

     Второй  способ позволяет рассчитывать сумму  авансовых платежей исходя из фактической  прибыли, полученной за прошедший месяц. Срок уплаты при этом будет –  до 28 числа текущего месяца.

     Предприятие может само выбрать способ уплаты авансов. Только использовать его необходимо в течении всего года. Для того, чтобы применять порядок, связанный с расчетом платежей исходя из фактической прибыли, необходимо уведомить налоговую инспекцию не позднее 31 декабря текущего года.

     В ходе проверки аудитор должен осуществить  следующие процедуры:

     - сопоставление остатка по счету  учета налога на прибыль с  данными Главной книги;

     - подготовку расчета по остаткам  задолженности по налогу на  прибыль и выверку остатков;

     - анализ расчета налога на прибыль,  сделанного клиентом, и всех значительных  расхождений между фактической  и расчетной суммами налога  на прибыль;

     - обсуждение с клиентом факторов, повлиявших на расчет налога. Причина различий между расчетной  и фактической суммой налога  должна быть объяснена и отражена  в документах;

     - пересчет и проверку правильности  подсчетов;

     - сверку авансов по налогу на  прибыль по предварительной и  окончательной сумме налога.

     Анализ  квартальных авансовых платежей, подготовленных на расчетах за отчетный период, должен основываться на выверке  квартальных платежей по выпискам банка, документации по предварительным расчетам налога и анализе своевременности  авансовых платежей во избежание  последующих штрафов и пеней.

     Проверка  фактической задолженности по налогу на прибыль на основе результатов  операций будет включать:

     - сверку прибыли до уплаты налогов  по счету прибылей и убытков;

     - сверку задолженности по налогу  на прибыль с данными окончательной  налоговой декларации;

     - пересчет и проверку правильности  задолженности по налогу на  прибыль за год с указанием  правильности применения ставки  налога и использования льгот,  соответствия сроков уплаты налогов.

     При осуществлении контроля за полнотой исчисления налога на прибыль аудиторам необходимо проверить правильность применения цен по сделкам. В соответствии с Налоговым кодексом РФ (ч.1, ст. 40), для целей налогообложения принимается цена товаров (работ, услуг) указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

     В случае, когда цены товаров (работ, услуг), применяемые сторонами сделки, отклоняются  в сторону повышения или в  сторону понижения более, чем на 20% от рыночной цены идентичных товаров (работ, услуг), необходимо рекомендовать руководству предприятия до начислить налог на прибыль и пени, рассчитанные таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары (работы, услуги). Такое доначисление производить не нужно, если предприятие мотивировано обоснует, что цены реализации соответствуют уровню рыночных цен.

     Результаты  проверки правильности определения  прибыли (убытка) от продаж в значительной степени зависят от качества проведения контрольных процедур на предыдущих этапах контроля себестоимости произведенной  и реализованной продукции. Аудиторы осуществляют арифметический контроль формирования показателя прибыли (убытка) от продаж по данным учетных регистров  по счету 90 "Продажи". Используя  метод прослеживания, они обобщают результаты ранее выполненных расчетов влияния выявленных отклонений на следующие  показатели "Отчета о прибылях и  убытках" (ф.№2); "Выручка от продажи  товаров, продукции, работ, услуг", "Валовая  прибыль", "Себестоимость проданных  товаров, продукции, работ, услуг", "Валовая  прибыль", "Коммерческие расходы", "Управленческие расходы" и "Прибыль (убыток) от продаж".

     Цель  аудита расчетов организации  с бюджетом по НДС состоит в выражении мнения аудитора о достоверности статей финансовой (бухгалтерской) отчетности, характеризующих состояние расчетов по НДС, о соответствии порядка ведения бухгалтерского учета расчетных операций законодательству Российской Федерации. При этом аудитор должен установить, соблюдаются ли аудируемым лицом нормативные акты, определяющие порядок формирования элементов налогообложения. По заданию хозяйствующего субъекта в качестве сопутствующей аудиту услуги аудиторами может осуществляться анализ вариантов налогообложения.

     Согласно  ст. 17 НК РФ к основным элементам  налогообложения относятся: объект налогообложения; налоговая база; налоговая  ставка; налоговый период; порядок  исчисления налога; порядок и сроки  уплаты налога. Объектом налогообложения  признаются следующие операции: реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав (п. 1 ст. 146 НК РФ).

     Выделение задач аудита расчетов хозяйствующих  субъектов по НДС по элементам  налогообложения не позволяет охватить все подлежащие аудиту ситуации, связанные  с исчислением и уплатой НДС, а также освобождением от налогообложения. Более универсальным представляется подход к определению содержания аудита расчетов с бюджетом по НДС  на основе классификаторов технико-экономической  и социальной информации, прежде всего  организаций и видов экономической  деятельности, продукции.

     Перечень  организаций, деятельность которых  согласно действующему законодательству связана с формированием объекта  обложения НДС либо предполагает освобождение от НДС, включает:

     - ассоциации, союзы, объединения,  общественные, религиозные организации  и иные некоммерческие организации;

     - банки и иные кредитные организации;

     - ветеринарные организации;

     - государственные органы и организации;

     - дорожное хозяйство;

     - жилищно-коммунальное и обслуживающие хозяйства;

     - игорный бизнес;

     - издательства, средства массовой  информации;

     - иностранные лица, международные  организации, организации с иностранными  инвестициями;

     - культурно-просветительные организации;

     - медицинские организации;

     - научно-исследовательские, опытно-конструкторские  и технологические организации;

     - образовательные учреждения;

     - организации связи;

     - организации природопользования;

     - производственные организации;

     - сельскохозяйственные и охот  хозяйственные организации;

     - организации социального обеспечения;

     - страховые организации;

     - строительные организации;

     - субъекты малого предпринимательства;

     - торговые, заготовительные, снабженческие,  сбытовые, оптовые организации;

     - транспортные организации;

     - энергоснабжение;

     - прочие организации.

     В процессе аудита расчетов с бюджетом по НДС экономических субъектов, признаваемых плательщиками этого  налога, аудитору следует:

     - проанализировать учетную политику  аудируемой организации в целях обложения НДС;

     - проверить правильность формирования  элементов НДС по видам расчетов  между хозяйствующими субъектами, договорам гражданско-правового  характера, видам деятельности  и хозяйственных операций;

     - установить правильность отражения  расчетов по НДС на счетах  и в регистрах бухгалтерского  учета; сформулировать выводы  о правильности исчисления и  уплаты НДС в целом за налоговый  период, достоверности налоговой  отчетности и статей бухгалтерской  отчетности по НДС.

     При анализе учетной политики организации  в целях обложения НДС аудитором  устанавливается наличие в ней  положений в части ведения  раздельного учета по видам деятельности и операций; выбора налогового периода  согласно ст. 163 НК РФ; признания момента  определения налоговой базы. Раздельному учету подлежат объекты, облагаемые НДС, в том числе по различным ставкам, освобождаемые от данного налога, облагаемые заменяемыми НДС видами налогов; товары, перемещаемые через таможенную территорию Российской Федерации; операции, осуществляемые на территории Российской Федерации и вне ее, а также за счет целевого бюджетного финансирования.

     Состав  включаемых в программу аудита процедур по существу, направленных на получение  аудиторских доказательств достоверности  бухгалтерского учета и бухгалтерской  отчетности, как известно, определяется особенностями проверяемых операций, предпосылками подготовки (критериями достоверности) бухгалтерской отчетности, планируемыми уровнями существенности и аудиторского риска, методами аудиторской  деятельности, доступной аудитору информацией. Для аудита расчетов с бюджетом по НДС используются главным образом  приемы проверки соблюдения нормативных  актов при формировании элементов  налогообложения, приемы прослеживания  и подтверждения, а также синтаксического (формального) контроля заполнения документов, связанных с исчислением и  уплатой НДС.

     Рассмотрим  подробнее процедуры аудита НДС  при использовании различных  форм расчетов и некоторых договорных отношений между хозяйствующими субъектами, а также порядок проверки исчисления и уплаты НДС, отражения  расчетов по НДС в учете и отчетности.

     В таблице систематизированы основные процедуры аудита формирования элементов  НДС по таким способам расчетов, как оплата в счет предстоящих  поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, расчеты с использованием ценных бумаг, при натуральных формах оплата труда, новации долга, отступном. 

     Процедуры аудита формирования элементов НДС по способам расчетов

     При выполнении процедуры П 101-1 - нормативной проверке налоговой базы НДС с учетом платежей экспортерами оплаты в счет предстоящих поставок, работ, услуг следует иметь в виду, что моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов в обоснование применения налоговой ставки 0%. Если соответствующий пакет документов не собран на 181 календарный день, то моментом определения налоговой базы признается день отгрузки (передачи) товаров, работ, услуг.

     Для обоснования освобождения от НДС  платежей, полученных в счет предстоящих  поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, облагаемых по налоговой ставке 0%, длительность производственного  цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев (процедура  П 101-2), требуются контракт (копия контракта), выписка банка (ее копия), свидетельствующая о поступлении на счет организации-экспортера платежей от иностранного лица в счет предстоящих поставок на экспорт товаров; документ, подтверждающий длительность производственного цикла изготовления реализуемых на экспорт товаров.

     Если  длительность производственного цикла  изготовления товаров (выполнения работ, оказания услуг) не превышает шести  месяцев, то налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС (процедура П 101-3).

     При выполнении нормативной проверки вычетов  НДС при предварительных платежах (процедура П 101-4) следует принимать во внимание, что вычетам подлежат суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм платежей в счет будущих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм платежей. При этом вычеты сумм НДС производятся в полном объеме после корректировки учетных данных в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

     Программой  аудита НДС при частичных оплатах  следует предусмотреть проверку правильности оформления и регистрации  счетов-фактур по перечисленным и  полученным денежным средствам, а также  при отгрузке товаров, выполнении работ, оказании услуг в счет предварительных  платежей (процедура П 101-5). Аналогичная процедура требуется в случае частичной оплаты. Процедура П 101-6 позволяет установить соответствие нормативным актам регистрации счетов-фактур в книгах покупок и продаж.

     Сравнение показателей учета доходов, затрат и расчетов с бюджетом по НДС в  регистрах налогового и бухгалтерского учета по счетам 20 и другим счетам затрат, а также по счетам 19, 60, 62, 68, 76 дает возможность установить соответствие доходов, сумм налоговых вычетов и НДС к уплате в бюджет.

     Сумма взносов в внебюджетные фонды должна исчисляться отдельно в ПФРФ (20% от налоговой базы), ФСС (2,9%), ФОМС (1,1%), территориальный ФОМС (2,0%). Если налоговая база на каждого отдельного работника, исчисленная нарастающим итогом с начала года, превышает 280тыс.руб., то отчисления во внебюджетные фонды должны исчисляться по регрессивной шкале ставок, установленной ст. 241 НК РФ.

     Аудитору  необходимо обратить внимание на своевременность  уплаты, правильность заполнения и  своевременность представления  деклараций.

     Страховые взносы во внебюджетные фонды подлежат уплате в виде ежемесячных авансовых платежей. Уплата  страховых взносов должна быть произведена не позднее 15-го числа месяца, следующего за тем, по итогам которого были исчислены причитающиеся к уплате страховых взносов.

     Организация должна представлять в налоговый  орган:

     - расчет по авансовым платежам  во внебюджетные фонды (в срок до 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом – кварталом, полугодием, 9 месяцами);

     - декларацию по страховым взносам в ПФ РФ, ФОМС и ФССРФ (в срок до 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом – годом);

     Необходимо  так же обратить внимание на наличие (отсутствие) инвентаризации (сверки) расчетов страховым взносам.

     Инвентаризация  расчетов с бюджетом и соответствующими фондами должна производиться в  установленных Законом РФ "О  бухгалтерском учете" случаях, в  том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности. 

     2.Информационная база 

     Источниками информации для проверки расчетов с  бюджетом и внебюджетными фондами  являются:

     - расчетные ведомости по начислению  заработной платы,

     - журналы учета полученных и  выставленных счетов-фактур,

     - книга покупок, книга продаж,

     - учетные регистры по счетам 19, 68, 69, 70, 76, 90, 91, 99 и др.

     - Главная книга,

     - Бухгалтерский баланс,

     - Отчет о прибылях и убытках,

     - декларации по налогам и платежам,

     - Положение об Учетной политике  предприятия.

      3. Последовательность проведения аудита 

     По  каждому уплачиваемому предприятием в бюджет и внебюджетные фонды  налогу необходимо проверить:

     - правильность определения налогооблагаемой  базы;

     - правомерность применения налоговых  ставок

     - правомерность применения льгот  при расчете и уплате налогов

     - правильность начисления, полноту  и своевременность перечисления  налоговых платежей, правильность  составления налоговой отчетности.

     Аудит правильности исчисления налогов проводится следующим образом.

     На  начальном этапе целесообразно  выяснить, по каким налогам и платежам предприятие ведет расчеты с  бюджетом и внебюджетными фондами. Следует также ознакомиться с  результатами предыдущих аудиторских  и налоговых проверок. Это позволит выяснить характер ошибок, если такие  были допущены в предыдущем периоде  и наметить объекты для углубленного контроля.

     В процессе подтверждения правильности исчисления отдельных налогов, необходимо выполнить расчет налогооблагаемой базы и сравнить полученные показатели с данными предприятия. Правильность применения на предприятии ставок по различным налогам и сборам устанавливается  путем сравнения фактических  ставок с их значениями, регламентированными  нормативными документами для соответствующих  условий. Результаты произведенных  расчетов сравниваются с фактическими льготами и выявляются отклонения.

     Выясняя правильность исчисления, полноту и  своевременность перечисления налоговых  платежей, аудиторы должны изучить  записи в учетных регистрах по счетам 68 "Расчеты по налогам и  сборам" и 69 "Расчеты по социальному  страхованию и обеспечению". Аналитический  учет организуется по каждому налогу, сбору и платежу на соответствующих  субсчетах указанных счетов. Особое внимание должно быть уделено установлению правильности отнесения налогов на соответствующие источники их уплаты: за счет выручки, себестоимости, валовой прибыли или прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после налогообложения, заработной платы предприятия. При этом могут использоваться такие приемы контроля, как прослеживание, проверка платежных документов, налоговых расчетов, сверка данных различных регистров учета и др.