Банк как самостоятельный налогоплательщик
Тема:
Банк как самостоятельный
Содержание
Нормативное регулирование налогового учета
кредитных учреждений……………………….………………………………….3
Доходы банков……………………………………………
…………………5
Расходы банков…………………………………………………………….
.9
Порядок налогового учета в банках…………………………………..
16
- Список использованных источников………………..……………18
Нормативное
регулирование налогового учета
кредитных учреждений
Согласно п. 2 ст. 11 НК РФ термин “банки” означает коммерческие банки и другие кредитные организации, имеющие лицензию Центрального банка Российской Федерации. Следовательно, положения данной статьи применяются не только по отношению к банкам, но и к кредитным организациям, не являющимся банками.
Обращаем ваше внимание на то, что в соответствии с поправкой, внесенной в ст. 273 НК РФ Законом № 57-ФЗ, банки не имеют права на применение кассового метода определения доходов и расходов.
Под банковской деятельностью понимается систематическое проведение банковских операций кредитной организацией.
В соответствии с частью первой ст. 5 Закона РСФСР от 12 декабря 1990 г. № 395-1 “О банках и банковской деятельности в РСФСР” (далее – Закон о банках) к банковским операциям относятся:
1) привлечение
денежных средств физических
и юридических лиц (вклады до
востребования и на определенны
2) размещение привлеченных средств от своего имени и за свой счет;
3) открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц;
4) проведение расчетов по банковским счетам физических и юридических лиц, в том числе банков-корреспондентов;
5) инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассовое обслуживание физических и юридических лиц;
6) купля-продажа
наличной и безналичной
7) привлечение
и размещение драгоценных
8) выдача банковских гарантий;
9) переводы денежных средств по поручению физических лиц без открытия банковских счетов (за исключением почтовых переводов).
Кроме банковских операций, банки имеют право совершать банковские сделки, перечисленные в частях второй и третьей ст. 5 Закона о банках.
Доходы банков
Банки, как и все другие организации, могут получать доходы общего характера, предусмотренные ст. 249 и 250 НК РФ. Однако кредитные организации кроме того получают и доходы от банковской деятельности. Эти виды доходов должны быть четко отграничены друг от друга. Например, если банк покупает основные средства, чтобы обеспечить свою банковскую деятельность, а затем продает их, у него возникают доходы. Однако они, конечно же, не являются доходами от банковской деятельности и должны учитываться по общим правилам ст. 249 и 250 НК РФ.
Пункт ст. 290 НК РФ содержит перечень доходов от банковской деятельности, который не является исчерпывающим. При этом никаких критериев для разграничении доходов от банковской деятельности и прочих доходов НК РФ не устанавливает. Данные доходы должны быть отнесены к той или иной категории в соответствии с принципами; заложенными в ст. 249, 250, а также других статьях НК РФ.
К доходам банков в целях налогообложения относятся, в частности, следующие доходы от осуществления банковской деятельности;
1) в виде
процентов от размещения
2) в виде платы за открытие и ведение банковских счетов клиентов, в том числе банков-корреспондентов (включая иностранные банки-корреспонденты), и осуществления расчетов по их поручению, включая комиссионное и иное вознаграждение за переводные, инкассовые, аккредитивные и другие операции, оформление и обслуживание платежных карт и иных специальных средств, предназначенных для совершения банковских операций, за предоставление выписок и иных документов по счетам и за розыск сумм;
3) от инкассации денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассового обслуживания клиентов;
4) от проведения операций с иностранной валютой, осуществляемых в наличной и безналичной формах, включая комиссионные сборы (вознаграждения) при операциях по покупке или продаже иностранной валюты, в том числе за счет и по поручению клиента, от операций с валютными ценностями.
Для определения доходов банков от операций продажи (покупки) иностранной валюты в отчетном (налоговом) периоде принимается положительная разница между доходами, определенными в соответствии с п. 2 ст. 250 НК РФ, и расходами, определенными в соответствии с подп. 6 п. 1 ст. 265 НК РФ;
5) по операциям
купли-продажи драгоценных
6) от операций
по предоставлению банковских
гарантий, авалей и поручительств
за третьих лиц, предусматриваю
7) в виде положительной разницы между полученной при прекращении или реализации (последующей уступке) права требования (в том числе ранее приобретенного) суммой средств и учетной стоимостью данного права требования;
8) от депозитарного обслуживания клиентов;
9) от предоставления
в аренду специально
10) в виде платы за доставку, перевозку денежных средств, ценных бумаг, иных ценностей и банковских документов (кроме инкассации);
11) в виде
платы за перевозку и хранение
драгоценных металлов и
12) в виде платы, получаемой банком от экспортеров и импортеров, за выполнение функций агентов валютного контроля;
13) по операциям купли-продажи коллекционных монет в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения;
14) в виде
сумм, полученных банком по
15) в виде полученной банком компенсации понесенных расходов по оплате услуг сторонних организаций по контролю за соответствием стандартам слитков драгоценных металлов, получаемых банком у физических и юридических лиц;
16) от осуществления
форфейтинговых и
17) от оказания услуг, связанных с установкой и эксплуатацией электронных систем документооборота между банками и клиентами, в том числе систем “клиент-банк”;
18) в виде комиссионных сборов (вознаграждений) при проведении операций с валютными ценностями;
19) в виде
положительной разницы от
20) в виде сумм восстановленного резерва на возможные потери по ссудам, расходы на формирование которого были приняты в составе расходов;
21) в виде сумм восстановленных резервов под обесценение ценных бумаг, расходы на формирование которых были приняты в составе расходов;
22) другие доходы, связанные с банковской деятельностью.
Обращаем ваше внимание на некоторые нововведения НК РФ. Так, в перечне доходов от банковской деятельности упомянута плата, получаемая банком от экспортеров и импортеров за выполнение функций агента валютного контроля. Ранее этот вид дохода не считался доходом от банковской деятельности.
Согласно п. 3 ст. 11 Закона РФ от 9 октября 1992 г. № 3615-1 “О валютном регулировании и валютном контроле” уполномоченные банки являются агентами валютного контроля, подотчетными Банку России. При этом п. 11 ст. 1 названного закона дает следующее определение “уполномоченных банков”; это банки и иные кредитные учреждения, получившие лицензии Центрального банка Российской Федерации на проведение валютных операций.
В соответствии с п. 6 Указа Президента РФ от 21 ноября 1995 г. № 1163 “О первоочередных мерах по усилению системы валютного контроля в Российской Федерации” уполномоченные банки, выполняя функции агентов валютного контроля, имеют право взимать за это с клиентов, оформивших в этих банках паспорта сделок, плату в размере не более 0,15 % от суммы сделки.
Согласно Закону о банках исполнение функций агента валютного контроля не является банковской операцией. Тем не менее, как видим, п. 2 ст. 290 НК РФ относит плату, взимаемую банками в этом случае, к доходам от банковской деятельности.
К числу иных
доходов банков, которые в целях
налогообложения
В п. 3 ст. 290 НК РФ закреплено, что в доходы банка не включаются суммы положительной переоценки средств в иностранной валюте, поступивших в оплату уставных капиталов банков. При этом они не входят ни в состав доходов от банковской деятельности, ни в состав прочих доходов банков, то есть полностью выводятся из-под налогообложения.
Расходы банков
Пункт 2 ст. 291 НК РФ содержит перечень расходов банков, которые относятся к банковской деятельности. Этот перечень, как и перечень доходов от банковской деятельности, не является исчерпывающим, что следует из подп. 21 п. 2 данной статьи, согласно которому в состав расходов банков включаются также другие расходы.
К расходам банков относятся расходы, понесенные при осуществлении банковской деятельности, в частности, следующие виды расходов:
1) проценты по:
- договорам банковского вклада (депозита) и прочим привлеченным денежным средствам физических и юридических лиц (включая банки-корреспонденты, в том числе иностранные), в том числе за использование денежных средств, находящихся на банковских счетах;
- собственным долговым обязательствам (облигациям, депозитным или сберегательным сертификатам, векселям, займам или другим обязательствам);
- межбанковским кредитам, включая овердрафт;
- приобретенным кредитам рефинансирования, включая приобретенные на аукционной основе в порядке, установленном Банком России;
- займам и вкладам (депозитам) в драгоценных металлах;
- иным обязательствам банков перед клиентами, в том числе по средствам, депонированным клиентами для расчетов по аккредитивам;
2) суммы отчислений в резерв на возможные потери по ссудам, подлежащим резервированию в порядке, установленном ст. 292 НК РФ;
3) комиссионные сборы
за услуги по
4) расходы (убытки) от
проведения операций с
Для определения расходов банков от операций продажи (покупки) иностранной валюты в отчетном (налоговом) периоде принимается отрицательная разница между доходами, определенными в соответствии с п. 2 ст. 250 НК РФ и расходами, определенными в соответствии с подп. 6 п. 1 ст. 265 НК РФ;
5) убытки по операциям
купли-продажи драгоценных
6) расходы банка по хранению, транспортировке, контролю за соответствием стандартам качества драгоценных металлов в слитках и монете, расходы по аффинажу драгоценных металлов, а также иные расходы, связанные с проведением операций со слитками драгоценных металлов и монетой, содержащей драгоценные металлы;
7) расходы по переводу пенсий и пособий, а также расходы по переводу денежных средств без открытия счетов физическим лицам;
8) расходы по изготовлению
и внедрению платежно-
9) суммы, уплачиваемые за инкассацию банкнот, монет, чеков и других расчетно-платежных документов, а также расходы по упаковке (включая комплектование наличных денег), перевозке, пересылке и (или) доставке принадлежащих кредитной организации или ее клиентам ценностей;
10) расходы по ремонту и (или) реставрации инкассаторских сумок, мешков и иного инвентаря, связанных с инкассацией денег, перевозкой и хранением ценностей, а также приобретению новых и замене пришедших в негодность сумок и мешков;
11) расходы, связанные с уплатой сбора за государственную регистрацию ипотеки и внесением изменений и дополнений в регистрационную запись об ипотеке, а также с нотариальным удостоверением договора об ипотеке;
12) расходы по аренде автомобильного транспорта для инкассации выручки и перевозке банковских документов и ценностей;
13) расходы по аренде брокерских мест;
14) расходы по оплате
услуг расчетно-кассовых и
15) расходы, связанные
с осуществлением
16) расходы
по гарантиям, поручительствам,
17) комиссионные сборы (вознаграждения) за проведение операций с валютными ценностями, в том числе за счет и по поручению клиентов;
18) положительная разница от превышения отрицательной переоценки драгоценных металлов над положительной переоценкой;
19) суммы отчислений
в резерв на возможные потери
по ссудам, расходы на формирование
которого учитываются в
20) суммы отчислений
в резервы под обесценение
ценных бумаг, расходы на
21) другие
расходы, связанные с
В перечне расходов банков на осуществление банковской деятельности, приведенном в п. 2 ст. 291 НК РФ, содержатся не только расходы банка на осуществление банковских операций, но также расходы банка на осуществление иных операций, не являющихся банковскими.
Например, подп. 20 п. 2 ст. 291 НК РФ устанавливает, что к расходам банка относятся суммы отчислений в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, создаваемый кредитной организацией в соответствии с действующим законодательством, расходы на формирование которого учитываются в составе расходов в порядке и на условиях, установленных ст. 300 НК РФ.
В последний рабочий день каждого месяца кредитные организации производят переоценку своих вложений в ценные бумаги. Если рыночная цена ценной бумаги в этот день окажется ниже ее балансовой стоимости, то банк обязан будет создать резерв под обесценение вложений в ценные бумаги. Его размер будет равен разнице между средней рыночной ценой и балансовой стоимостью ценных бумаг. Резервы создаются отдельно для каждой ценной бумаги независимо от того, увеличилась или осталась прежней стоимость остальных ценных бумаг. При этом в целях налогообложения расходы по созданию резерва уменьшают налогооблагаемую прибыль.
То же касается и расходов, перечисленных в подп. 5-16 ст. 291 НК РФ, которые хотя и не относятся к расходам на проведение банковских операций, тем не менее, уменьшают налоговую базу банков по налогу на прибыль.
В число расходов входят, в частности, проценты по межбанковским кредитам. Однако к процентам по межбанковским кредитам со сроком до 7 дней (включительно) положения п. 1 ст. 269 НК РФ не применяются. Они учитываются исходя из фактического срока действия договоров. Это вызвано спецификой банковской деятельности. Все суммы процентов по полученным заемным средствам банки могут включать в состав своих расходов.
В п. 3 ст. 291 НК РФ указано, что суммы отрицательной переоценки средств в иностранной валюте, поступивших в уплату уставного капитала кредитных организаций, не включаются в расходы банка. Таким образом, отрицательная или положительная переоценка указанных средств не влияет на формирование расходов и доходов банка.
К расходам банков
относятся также суммы
Пункт 1 упомянутой статьи устанавливает, что банки имеют право создавать помимо резерва по сомнительным долгам, о котором мы писали выше, также резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности. Основания для создания этих резервов следует четко разграничивать.
Так, в п. 3 ст. 266 НК РФ сказано, что банки вправе создавать резерв по сомнительным долгам, образовавшимся из-за невыплаты процентов. Однако формировать резервы по ссудной и приравненной к ней задолженности банки не могут. Вместо этого НК РФ дает банкам право создавать резерв на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности.
Содержание понятия “задолженность, приравненная к ссудной”, НК РФ прямо не разъясняет, но из первого абзаца п. 1 ст. 292 НК РФ можно понять, что к ней относится задолженность:
1) по межбанковским кредитам;
2) по межбанковским депозитам.
Однако это не исчерпывающий перечень. Чтобы определить указанную задолженность точнее, необходимо учитывать положения других нормативных актов. Ведь согласно п. 1 ст. 11 части первой НК РФ “институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в НК РФ, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ”.
Итак, обратимся к пункту 2.1 Инструкции ЦБ РФ от 30 июня 1997 г. № 62а “О порядке формирования и использования резерва на возможные потери по ссудам” (далее – Инструкция № 62а). Согласно этому пункту резерв на возможные потери создается по следующим задолженностям:
- по всем предоставленным кредитам, включая межбанковские кредиты (депозиты);
- по векселям, приобретенным банком;
- по суммам, не взысканным по банковским гарантиям;
- по операциям
финансирования под уступку
В отношении порядка создания резерва на возможные потери по ссудам по ссудной и приравненной к ней задолженности ст. 292 НК РФ содержит отсылочную норму к положениям Федерального закона “О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)”. Согласно ст. 71 этого Закона: “Банк России определяет порядок формирования и размер образуемых до налогообложения резервов (фондов) кредитных организаций на возможные потери по ссудам, для покрытия валютных, процентных и иных финансовых рисков, страхования вкладов граждан в соответствии с федеральными законами”.
Именно на основании данной статьи ЦБ РФ принял Инструкцию №62а о создании резерва на возможные потери по ссудам,
В соответствии с абзацем 2 п. 1 ст. 292 положения этой статьи имеют приоритет перед положениями банковского законодательства о порядке создания резерва на возможные потери по ссудам. Налоговый и бухгалтерский учет доходов и расходов налогоплательщиков-банков полностью разделены.
Определяя налоговую базу, банки не включают в расходы отчисления в резервы по задолженности, относимой к стандартной, в порядке, устанавливаемом Банком России, а также в резервы по векселям. Здесь не имеются в виду учтенные банками векселя третьих лиц, по которым вынесен протест в неплатеже.
Под стандартной задолженностью в Инструкции № 62а понимаются:
а) текущие ссуды независимо от их обеспечения, если проценты по ним выплачиваются в срок (кроме льготных текущих ссуд и ссуд инсайдерам);
б) следующие обеспеченные ссуды:
- текущие, выплата процентов по которым просрочена не более пяти дней;
- выплата
основного долга которых
- переоформленные
один раз без изменения
Такие ссуды
считаются практически
В соответствии с п. 2 ст. 292 НК РФ расходы банков на создание резерва на возможные потери по ссудам являются внереализационными и учитываются при налогообложении в течение отчетного (налогового) периода.
Пункт 3 ст. 292 НК РФ позволяет банкам использовать в следующем отчетном (налоговом) периоде суммы резервов, которые были отнесены на расходы, но не были использованы полностью в отчетном (налоговом) периоде. Их можно направить на покрытие убытков по безнадежной ссудной задолженности,
В ходе банковской деятельности у кредитной организации изменяются состав и структура кредитного портфеля, поэтому возникает необходимость скорректировать расчет кредитного риска и размер резерва на возможные потери по ссудам.
Пункт 3 ст. 292 НК РФ устанавливает, как определять налогооблагаемую базу при корректировке резерва:
- если сумма
вновь создаваемого в отчетном
(налоговом) периоде резерва
- если сумма
вновь создаваемого резерва
Порядок налогового учета в банках
Порядок ведения налогового учета доходов и расходов налогоплательщикам и банками регламентируется ст. 331 НК РФ.
Доходы и расходы по операциям, относящимся к будущим отчетным периодам, по которым были произведены авансовые платежи в текущем периоде, учитываются в том периоде, к которому они относятся. Необходимо учитывать, что данное правило имеет приоритет над нормами ст. 271 и 272 НК РФ, так как это специальная норма, предусмотренная именно для налогоплательщиков-банков.
Необходимо учитывать, что специальные правила налогового учета для банков содержатся и в других статьях НК РФ. В частности, это:
- п. 6 ст. 271 НК РФ. В соответствии с ним доходы по кредитным и иным аналогичным договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода, учитываются при налогообложении ежеквартально. Налогоплательщик сам определяет доход, приходящийся на квартал, исходя из общей суммы договора;
- п. 8 ст. 272 НК РФ. Согласно этому пункту, расходы по кредитным и иным аналогичным договорам, заключенным на срок более одного отчетного периода учитываются при налогообложении на конец соответствующего отчетного периода. Расходы, приходящиеся на отчетный период, налогоплательщик также определяет самостоятельно как долю от общей суммы договора.
Что касается процентов по долговым обязательствам, то аналитический учет данной группы доходов и расходов установлен в ст. 328 НК РФ. Об этом мы писали выше.
Статья 331 НК РФ содержит специальные правила налогового учета для следующих видов расходов банков:
- комиссионные сборы
за услуги по
- суммы, уплаченные за открытие счетов в других банках;
- другие аналогичные расходы.
Если договором предусмотрены расчеты по каждой конкретной операции, то расходы, перечисленные выше, учитываются в день совершения этой операции, а в противном случае – в последний день отчетного (налогового) периода. Таким образом, банки могут выбирать, как вести налоговый учет данных расходов.
Заметим, что аналогично учитываются доходы от операций по расчетно-кассовому обслуживанию клиентов.
Абзацы 5–8 ст. 331 НК РФ устанавливают правила налогового учета операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями, а также с финансовыми инструментами срочных сделок, базисным активом которых являются иностранная валюта и драгоценные металлы.
Положения абзаца 5 следует применять с учетом правил, установленных Инструкцией ЦБ РФ от 6 декабря 1996 г. № 52 “О порядке ведения бухгалтерского учета операций с драгоценными металлами в кредитных организациях”. В данной Инструкции определено, как вести бухгалтерский учет операций с данными активами и переоценивать их учетную стоимость.
При учете операций, изложенных в абзаце 6, нужно использовать правила, установленные Приказом ЦБ РФ от 21 марта 1997 г. № 02-97 “О введении в действие Положения “О порядке ведения бухгалтерского учета сделок покупки-продажи иностранной валюты, драгоценных металлов и ценных бумаг в кредитных организациях”.
В налоговом учете операций с драгоценными металлами и финансовыми активами, базисным активом которых являются драгоценные металлы, используется понятие учетной цены драгоценных металлов. Она определяется по котировкам покупки Банка России аффинированных драгоценных металлов. Порядок расчета этих котировок изложен в Указании ЦБ РФ от 30 сентября 1999 г. № 652-У “О порядке расчета котировок покупки и продажи Банком России аффинированных драгоценных металлов по операциям с кредитными организациями”.
Аналитический учет операций с драгоценными камнями ведется по каждому договору купли-продажи. В регистрах налогового учета должны отражаться даты и цены покупки и продажи, а также количественные и качественные характеристики драгоценных камней.
Список использованных источников.
- Акулинин Д.Ю. Оптимизация налоговых платежей
. – М.: Соврем. экон. и право, 2002 - Алексеева Л.Ф. Налоговый учет: Учебное пособие. – Владивосток: Изд-во ВГУЭС, 2004.
- Курсов В.Н., Яковлев Г.А. Бухгалтерский учет в коммерческом банке: Новые типовые бухгалтерские проводки операций банка: Учебное пособие. – 8-е издание, исправленное и дополненное. – М.: ИНФРА-М, 2004. – 268 с.
- Налоги / Под ред.Д.Г.Черника. Издание 5. М., «Финансы и статистика», 2002.
- Налоговый учет в 2002 году: Учетная политика для целей налогообложения/Под ред.С.А.Николаевой. Изд. 3-е, перераб.и доп. – М.: «АН – Пресс», 2002.
- Ширинская З.Г., Нестерова Т.Н., Соколинская Н.Э. Бухгалтерский учет и операционная техника в банках. – М.: Издательство «Перспектива»: ИНФРА-М, 1997. – 488 с.
.
- Банк как юридическое лицо
- Банк качества нефти
- Банк международных расчетов
- Банковая система в России
- Банковоское обслуживание населения
- Банковсий менеджмент
- Банковская гарантия
- Банківські операції
- Банківські операції
- Банківські операції
- Банківські операції
- Банк как кредитор последней инстанции
- Банк как профессиональный участник рынка ценных бумаг
- Банк как самостоятельный налогоплательщик
