Бюджетирования и управленческий учет

     Введение  

     В настоящее время в российской экономике действуют наряду с  неплатежеспособными предприятиями  и вполне благополучные, финансово  состоятельные хозяйствующие субъекты, которые смогли прогрессивно воспринять перемены, направленные на многоукладность экономики, широкий спектр форм собственности, неизбежность опережающего наращивания качества и номенклатуры товаров для широкого потребительского спроса.

     Уже на первом этапе трансформации российской экономики стало ясно, что при  прочих равных условиях шансы предприятия на успех резко возрастают, если оно использует грамотную политику управления внутренними ресурсами. Каждое предприятие обладает определенным капиталом, за счет которого оно и получает основную долю прибыли. Ошибки, связанные с вложением капитала неизбежно приводят к потере финансовой устойчивости и даже банкротству.

     Таким образом, система планирования и  управления внутренними ресурсами  и является ключевым фактором успеха предприятия в условиях рыночной экономики.

     Планирование  оказывает непосредственное влияние на уровень активизации деятельности руководства и аппарата управления. Высокое качество разработанных программ, особенно с помощью ЭВМ и экономико-математических методов, их строгая увязка по всем подразделениям организации и цехов, согласованность с располагаемыми материальными, финансовыми и трудовыми ресурсами позволяет наиболее эффективно управлять предприятием.

     Постоянное  стремление к разработке системы  финансового планирования, адекватно  отвечающей требованиям рыночной экономики, привело руководство многих хозяйствующих субъектов к внедрению системы бюджетирования деятельности предприятия.

     Значение  бюджетирования для хозяйствующего субъекта состоит в том, что оно:

     - воплощает выработанные стратегические  цели в форму конкретных финансовых показателей;

     - обеспечивает финансовыми ресурсами  заложенные в производственном  плане экономические пропорции  развития;

     - предоставляет возможности определения  жизнеспособности проекта предприятия  в условиях конкуренции; 

     - служит инструментом получения финансовой поддержки от внешних инвесторов.

     Актуальность  темы на сегодняшний момент однозначна, так как эффективное управление финансами предприятия возможно лишь при планировании всех финансовых потоков, процессов и отношений  хозяйствующего субъекта. Сегодня бюджетирование используется в российских компаниях крайне редко. Это объясняется нестабильностью инфляционных процессов, налогового законодательства, высокой степенью неопределенности на российском рынке и другими ограничивающими факторами, а также, как это не печально, нежеланием многих руководителей вкладывать денежные средства в малоэффективный по их мнению процесс.

     Методология бюджетирования предназначена для  организации системы анализа  и планирования денежных потоков, основанной на разработке и контроле исполнения иерархической системы бюджетов предприятия, которая позволит установить жесткий текущий и оперативный контроль за поступлением и расходованием средств, создать реальные условия для выработки эффективной финансовой стратегии.

     Эффективность процедуры бюджетирования значительно  повышается при внедрении комплексной  автоматизированной системы бюджетного планирования деятельности предприятия (на базе компьютерной локальной сети), что позволяет максимально оперативно (ежедневно) получать информацию об исполнении бюджета и, соответственно, вносить необходимые коррективы в бюджеты в целях повышения эффективности оперативного управления финансовыми ресурсами предприятия.

     Управленческий  учет имеет дело с обеспечением информацией  менеджеров, управляющих предприятием и его подразделениями. Система может делать это двумя известными путями:

     1. Обеспечить контроль посредством количественного сопоставления фактических результатов с расчетными в соответствии с организационным структурным делением предприятия или сегментом предпринимательства.

     2. Оказывать помощь в принятии управленческих решений и в планировании посредством обеспечения количественной информации для оценки альтернативного направления действий.

     Управленческий  учет обязательно должен фокусировать внимание на будущем и на том, что можно сделать, чтобы повлиять на ход событий. Прошлое изменить нельзя, но оно может служить уроком для будущего.

     Реальных  требований к управленческому учету, предусмотренных законом, нет ни на Западе, ни в России. Значительная часть производственного учета, выполняемого в России, — это побочный продукт системы финансового учета. Сравнительной области исследования и практической деятельности, называемой на Западе управленческим учетом, в России пока нет, хотя имеются многочисленные публикации по методам оперативного учета. На Западе можно найти различные методы организации данных, применяемые для выполнения управленческих целей. Для многих решений данные, содержащиеся в системе бухгалтерского учета, должны объединяться с данными из внешних источников, таких, как изучение рынка и его оценка, а также некоторых внутренних источников, не отражаемых в системном бухгалтерском учете.

     Несмотря  на различия между двумя направлениями  использования информации бухгалтерского учета, имеется объединяющий фактор. Данные, которые требуются для финансового учета, требуются также и для управленческого учета, для планирования, принятия решений и контроля. Управленческий учет требует значительного объема дополнительной информации, определенная часть которой является периодически повторяющейся. В СССР были разработаны общие и отраслевые положения по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции, которые регламентировали существенную часть учета и планирования затрат на производство. Обычно для обоих видов учета используется значительная часть объема данных, вводимых с первичных документов в системы финансового и управленческого бухгалтерского учета. Иметь две системы первичного учета — слишком дорогое удовольствие даже для крупнейших предприятий. Финансовый и управленческий учет связывает единый массив первичных данных. В  работе показано, как бухгалтеры-менеджеры могут участвовать в управлении и как будет развиваться система сметного планирования.

     В данной работе рассматривается методология организации системы управленческого учета и бюджетирования.

     Основная  цель работы заключается в изучении теоретических основ бюджетирования и управленческого учета.

     Для решения поставленной цели необходимо решение следующих задач:

     1. Изучение сущности бюджетирования и управленческого учета;

     2. Выявление преимуществ бюджетирование и определение его эффективности в деятельности предприятия.

     Управленческий  учет и бюджетирование: их организация, взаимосвязь с бухгалтерским  и налоговым учетом 

     Управленческий  учёт (Management Accounting) — упорядоченная система выявления, измерения, сбора, регистрации, интерпретации, обобщения, подготовки и предоставления важной для принятия решений по деятельности фирмы информации и показателей для управленческого звена компании (внутренних пользователей — менеджеров). Это процесс в рамках организации, который обеспечивает управленческий аппарат организации информацией, используемой для планирования, собственно управления и контроля за деятельностью организации.

     Управленческий  учёт прежде всего создаётся для  того чтобы оперативно принимать  решения, связанные с деятельностью  фирмы. Информация управленческого  учёта собирается и используется (в зависимости потребности и разрешений) отделом маркетинга, отделом качества, производственным отделом, финансовым отделом и т.д. (при наличии таковых) и естественно бухгалтерией.

     Управленческий  учёт может также оперировать  прогнозами, электронной информацией не подтверждённой первичными документами и другими данными.

     Управленческий  учёт выделился как отдельная  дисциплина потому что для принятия управленческих решений требуется  оперативная информация, чего обычный бухгалтерский учёт в силу своей периодичности, оперирования с уже совершёнными операциями и законодательным регулированием (выполняет в РФ функции налогового учёта) не может обеспечить, от этого может страдать конкурентность фирмы на рынке. Так как создание отдельной системы управленческого учёта требует больше затрат, чем развитие данной системы на базе бухгалтерского учёта, бухгалтеры часто считают управленческий учёт подсистемой бухгалтерского,^[1] что может быть верно на раннем этапе его развития. Дальнейшее развитие учёта необходимой управленческой информации на предприятиях ведёт к развитию более объёмной системы сбора информации, нежели это возможно в рамках бухгалтерского учёта.

• В рамках бухгалтерского учёта нет необходимости учитывать объёмы продаж конкурентов, при решении менеджмента компании повысить долю собственных продаж учёт данной информации становится необходимым (маркетинговая составляющая УУ).
• В рамках бухгалтерского учёта нет необходимости учитывать расположение ТМЦ по ячейкам на складах, при оптимизации работы логистики - есть (повышение скорости комплектации).
• В рамках бухгалтерского учёта нет необходимости учитывать количество и содержание жалоб, в системе менеджмента качества (СМК) - это просто обязательно (важнейшая основа самосовершенствования организаций в рамках СМК).
• В рамках бухгалтерского учёта нет необходимости учитывать количество созданных сметным отделом смет, при анализе и планировании загрузки сметного отдела без этого не обойтись.

     Зачастую  в управленческом учёте речь идёт даже не о необходимости такового в рамках бухгалтерского, а о невозможности  управленческого учёта в рамках бухгалтерского учёта. Помимо уже перечисленных  ограничений бухгалтерского учёта, существует проблема оперативного сбора информации. Бухгалтера "зачастую" не посадишь в каждом подразделении (отдел закупок, отдел продаж, склады, цеха и т.д.). Для оперативного взаимодействия же требуется информация от подобных источников. Передача сотрудникам сотовых телефонов решает например проблему координации (по крайней мере в теории), но точно лишает руководство в данном случае возможности конечного анализа (из-за отсутствия регистрации) правильности, качества и оперативности действий сотрудников и как следствие например справедливого премирования сотрудников. Спектр проблем при отсутствии качественного управленческого учёта можно аналитически вывести, ознакомившись с требованиями к информации в контроллинге (управленческом учёте).

     Управленческий  учёт ориентирован именно на потребности  внутренних^[2] пользователей (управленцев различного уровня), а не внешних (акционеров и кредиторов, госорганы и т. д.), информация, собираемая и предоставляемая им, не является открытой, а принадлежит к коммерческой тайне.

     Следует отличать управленческий учёт от калькулирования себестоимости подразделений и продуктов (услуг).

     В управленческом учёте предъявляются  высокие требования к предоставляемой  информации. Информация, предоставляемая принимающему решения человеку, должна быть полной для принимаемых решений и в то же время краткой. Чем больше объём информации, тем больше информации остаётся без внимания, при отсутствии вспомогательных механизмов (систем автоматического принятия "качественных" решений по теории принятия решений) (см. также требования к информации в контроллинге).

     Показатели  управленческого учёта, в отличие  от бухгалтерского, могут быть как  денежными, так и натуральными. Мало того, они могут быть качественными  и вероятностными и описывать  не только потоки и запасы, но и события\состояния внешнего мира, то есть управленческий учёт может оперировать альтернативными издержками и насыщенностью рынка товарами данной категории, например.

     Предприятие вольно выбирать такие методы управленческого  учёта, которые ему удобны: в данной области нет таких жёстких  законодательных требований как в налоговом (бухгалтерском) и финансовом учёте (многие страны стандартизировали формы финансовой отчётности).

     Традиционной  задачей управленческого учёта  является калькулирование себестоимости, и, соответственно, учёт затрат. Необходимо выбирать наиболее подходящие для предприятия методы учёта, которые не будут излишней бюрократизацией мешать процессу производства, а позволят без лишних затрат отнести издержки к тому или иному процессу, проекту, и как следствие, конкретной продукции. В управленческий учёт включаются следующие процессы:

• Определение точки безубыточности
• Бюджетирование
• Процессный расчёт затрат (попроцессный метод, process cost accounting system)

     применяется при серийном производстве однообразной продукции или при непрерывном производственном цикле, учет затрат соотносится с продукцией, произведенной за определенный период.

• Проектный расчёт затрат (позаказный метод, job order cost accounting)

     метод, используемый при изготовлении изделия по специальному заказу. Затраты на материалы, труд рабочих и общехозяйственные расходы относят на каждый индивидуальный проект или на партию продукции.

• Передельный расчёт затрат (попередельный метод)

     характерен  для массовых производств, когда  исходное сырье или материалы  последовательно превращаются в  готовую продукцию. Группы производственных процессов образуют переделы, каждый из которых завершается выпуском промежуточного продукта (полуфабриката), который может пойти на следующий передел, или быть реализованным.

• Нормативный расчёт затрат (учёт по отклонениям фактической себестоимости от нормативной)

     по  каждому изделию на основе действующих  норм и смет расходов составляется предварительная калькуляция нормативной себестоимости, в конце периода считаются отклонения; отклонения делятся на отрицательные (перерасход сырья, материалов, топлива, полуфабрикатов вследствие поломок оборудования, некачественного инструмента, замены материалов), положительные (достижение экономии материальных, трудовых и финансовых ресурсов, более рациональный раскрой материалов, использование отходов взамен полноценных материалов, применение более производительного оборудования и приспособлений) и условные (могут быть отрицательными и положительными и появляются в результате различий в методике составления плановой и нормативной калькуляций).

• Инвентарно-индексный метод учета затрат

     отличается  от нормативного тем, что учет прошлых  затрат организуется без подразделения  по нормам и отклонениям: себестоимость  выпущенной продукции определяют на основе данных инвентаризации и оценки остатков незавершенного производства на конец месяца.

• Директ-костинг

     себестоимость продукции определяют в объеме прямых затрат, а накладные расходы относят непосредственно на счета реализации

     Методы  управленческого учёта тесно  связаны с методами контроллинга и являются по сути одной из его (контроллинга) составных.

     Постоянное  стремление к разработке системы  финансового планирования, адекватно отвечающей требованиям рыночной экономики, привело руководство многих хозяйствующих субъектов к внедрению системы бюджетирования деятельности предприятия.

     Значение  бюджетирования для хозяйствующего субъекта состоит в том, что оно:

     - воплощает выработанные стратегические цели в форму конкретных финансовых показателей;

     - обеспечивает финансовыми ресурсами  заложенные в производственном  плане экономические пропорции  развития;

     - предоставляет возможности определения  жизнеспособности проекта предприятия  в условиях конкуренции;

     - служит инструментом получения  финансовой поддержки от внешних  инвесторов.

     Сегодня бюджетирование используется в российских компаниях крайне редко. Это объясняется  нестабильностью инфляционных процессов, налогового законодательства, высокой степенью неопределенности на российском рынке и другими ограничивающими факторами, а также, как это не печально, нежеланием многих руководителей вкладывать денежные средства в малоэффективный по их мнению процесс.

     Методология бюджетирования предназначена для организации системы анализа и планирования денежных потоков, основанной на разработке и контроле исполнения иерархической системы бюджетов предприятия, которая позволит установить жесткий текущий и оперативный контроль за поступлением и расходованием средств, создать реальные условия для выработки эффективной финансовой стратегии.

     Эффективность процедуры бюджетирования значительно  повышается при внедрении комплексной  автоматизированной системы бюджетного планирования деятельности предприятия (на базе компьютерной локальной сети), что позволяет максимально оперативно (ежедневно) получать информацию об исполнении бюджета и, соответственно, вносить необходимые коррективы в бюджеты в целях повышения эффективности оперативного управления финансовыми ресурсами предприятия.

     В западной специальной литературе бюджетирование рассматривается как технология планирования, учета и контроля движения денежных средств, образования и  использования финансовых ресурсов.

     Бюджетирование, или процесс разработки бюджетов, отражает суть финансового планирования и способ организации контроля .

     В западных компаниях в основе финансового  планирования лежит процесс бюджетирования. В основе данного процесса лежит бюджет. В общем виде он представляет собой план распределения ограниченных финансовых ресурсов, охарактеризованных в количественной форме, для достижения целей, также представленных конкретными цифрами. Другими словами, бюджет - это формальный, получивший количественное выражение план действий. Он отражает ожидания менеджеров по поводу будущего состояния бизнеса: уровня продаж, затрат и прибыли, денежных потоков, состояния ликвидности и платежеспособности, структуры капитала и т.д. Таким образом, бюджет:

     -является  самым высокотехнологичным средством  финансового планирования;

     - позволяет оперативно оценивать  деятельность предприятия;

     - выполняет координирующую роль, объединяя усилия всех подразделений  для выполнения общих стратегических  целей развития.

     С бюджета начинается процесс осмысления и переосмысления бизнеса и постановки задач. Отклонения от плановых цифр в процессе исполнения ежемесячных и ежедневных бюджетов служат сигналом для руководства, помогая вовремя идентифицировать проблему, персонифицировать ее и принять конкретные меры. Таким образом, в западной практике финансового планирования бюджет играет основную роль .

     Стартовый набор финансовых процедур включает: бюджетирование, привлечение заемных средств и размещение свободных средств на финансовых рынках. По отношению к бюджетированию две последние процедуры занимают подчиненное положение. Это, прежде всего, обусловлено тем, что в отсутствие четкого плана и полного контроля за денежными потоками внутри компании работа по привлечению и размещению денежных средств не имеет смысла.

     Чтобы управлять деньгами, по меньшей мере, нужно точно знать, откуда они взялись (например, какой вид деятельности обеспечивает положительный денежный поток), на что тратятся и где лежат замороженными, не участвуя в обеспечении жизнедеятельности компании. Каждый руководитель всегда должен отдавать себе отчет в том, сколько денег у него будет завтра, через месяц, через год.

     Главными  и неотъемлемыми атрибутами бюджетирования являются бюджет движения денежных средств, бюджет доходов и расходов и бюджет по балансовому листу. Они могут быть составлены с большей или меньшей степенью детализации, но отсутствие одного из них нарушает системность финансового планирования.

     Таким образом, процедура выбора системы  бюджетирования касается только операционных бюджетов. Предприятие само, исходя из специфики своей деятельности и задач развития, должно определить необходимость построения того или иного бюджета и, кроме того, решить проблему консолидации всех, включая основные, бюджетов, исходя из своей финансовой структуры.

     Одновременно (или вслед за операционными) разрабатывают бюджет движения денежных средств (англ. cash flow). Он позволяет наладить контроль за платежеспособностью и обеспечивает текущую устойчивость компании, а кроме того, наиболее локален и требует минимума внешней информации

     Завершающий шаг - составление бюджета доходов и расходов (англ. income statement) и бюджета по балансовому листу (англ. balance sheet). Первый позволяет управлять важнейшим финансовым результатом деятельности - прибылью, а второй характеризует обязательства и вложения компании по основным счетам активов и пассивов .

     Такова  в общих чертах методика внутрифирменного планирования в западных компаниях, которая в настоящее время  находит применение и на многих российских предприятиях.

     Финансовое  бюджетирование является достаточно сложным процессом, поскольку при этом требуется неоднократная обработка большого объема информации. Наибольшего эффекта можно достичь, автоматизировав процесс, а, следовательно, создавая или используя специализированное программное обеспечение (информационные системы).

     Бюджет  представляет собой метод распределения  ресурсов, охарактеризованных в количественной форме, для достижения целей, также представленных в стоимостном выражении.

     Связь бюджета со стратегическим планом компании представлена на рисунке 1.

     Рис. 1. – Связь бюджета со стратегическим планом компании

     Являясь частью общей стратегии экономического развития предприятия бюджет носит  по отношению к ней подчиненный  характер и должен быть согласован с ее целями и направлениями. Вместе с тем, бюджет сам оказывает существенное влияние на формирование общей стратегии экономического развития предприятия.

     Это связано с тем, что основная цель общей стратегии — обеспечение  высоких темпов экономического развития и повышение конкурентной позиции  предприятия связана с тенденциями развития соответствующего товарного рынка (потребительского или факторов производства). Если тенденции развития товарного и финансового рынков не совпадают, может возникнуть ситуация, когда цели общей стратегии развития предприятия не могут быть реализованы в связи с финансовыми ограничениями. В этом случае бюджет вносит определенные коррективы в общую стратегию развития предприятия.

     Оценка  стратегического плана. Оценка стратегии  проводится путем сравнения результатов работы с целями. Процесс оценки используется в

     качестве  механизма обратной связи для  корректировки стратегии. Чтобы  быть эффективной, оценка должна проводится системно и непрерывно. При оценке разработанного стратегического плана необходимо ответить на следующие вопросы:

     1. Является ли стратегия внутренне  совместимой с возможностями  организации?

     2. Предполагает ли стратегия допустимую  степень риска? 

     3. Обладает ли организация достаточными  ресурсами для реализации стратегии? 

     4. Учитывает ли стратегия внешние  опасности и возможности?

     5. Является ли эта стратегия  лучшим способом применения ресурсов  фирмы? .

     Регулярно получая ответы на поставленные вопросы  и, по  мере необходимости, осуществляя корректировки поставленных планов, предприятие обретает эффективный механизм управления хозяйственной деятельностью.

     Вариант 3. 

     Задача 1.

     Предприятие производит электроплиты, реализуя 400 плит в месяц по цене 250 у.е. (без  НДС). Переменные издержки составляют 150 у.е./шт., постоянные издержки- 35000 у.е. в месяц