Методика аудиторской проверки отчетности экономического субъекта

Введение

Аудит (в разных переводах это слово  означает «он слышит», «слушающий») имеет достаточно большую историю. Первые независимые аудиторы появились  еще в XIX в. в акционерных компаниях  Европы.

Возникновение аудита связано с разделением  интересов тех, кто непосредственно занимается управлением предприятием (администрация, менеджеры), и тех, кто вкладывает деньги в его деятельность (собственники, акционеры, инвесторы). Последние не могли и не хотели полагаться лишь на ту финансовую информацию, которую предоставляли управляющие и подчиненные им бухгалтеры предприятий. Достаточно частые банкротства предприятий, обман со стороны администрации существенно повышали риск финансовых вложений. Акционеры хотели быть уверенными в том, что их не обманывают, что отчетность, представленная администрацией, полностью отражает действительное финансовое положение предприятия. Для проверки правильности финансовой информации и подтверждения финансовой отчетности приглашались специальные люди — аудиторы, которым, по мнению акционеров, можно было доверять. Главными требованиями, предъявляемыми к аудитору, были его безупречная честность и независимость. Знание бухгалтерского учета сначала не было главным, однако по мере усложнения бухгалтерского учета необходимым требованием становится и хорошая профессиональная подготовка аудитора.

Исторической  родиной аудита считается Великобритания, где с 1844 г. выходит серия законов  о компаниях, согласно которым правления  акционерных компаний обязаны не реже одного раза в год приглашать специального человека для проверки бухгалтерских счетов и отчета перед акционерами.

В России звание аудитора было введено Петром I. Должность аудитора совмещала  в себе некоторые обязанности  делопроизводителя, секретаря и  прокурора. Аудиторов в России называли присяжными бухгалтерами.

Мировой экономический кризис 1929—1933 гг. усилил потребность в услугах бухгалтеров-аудиторов. В то время резко ужесточились требования к качеству аудиторской  проверки, она стала обязательной, увеличилась рыночная потребность  в такого рода услугах. После окончания кризиса практически все страны начинают вводить необходимые требования к объему информации, содержащейся в годовых отчетах, обязательности публикации этих отчетов и заключений аудиторов. Аудит становится мощным оружием против мошенничества.

В Великобритании аудиторами именуются любые специалисты  в области контроля за финансовой отчетности, в том числе и работающие в государственных органах. Во Франции  независимым финансовым контролем  занимаются две профессиональные организации — бухгалтеров-экспертов., в компетенцию которых входят непосредственно ведение бухгалтерского учета, составление отчетности и оказание консультационных услуг в этой области, и комиссаров (уполномоченных) по счетам, обеспечивающих контроль за достоверностью финансовой отчетности. В США проверку достоверности финансовой отчетности осуществляет дипломированный общественный бухгалтер.

Во всех развитых странах лицам, желающим приобрести профессию бухгалтера-аудитора, предстоят  долгие годы учебы и практической деятельности, а также многочисленные экзамены. Специалисты Палаты аудиторов, Институты профессиональных бухгалтеров и другие регулярно проверяют их работу, и исключение из этих организаций означает запрещение дальнейшей деятельности.

I Методика аудиторской проверки отчетности экономического субъекта

1.1 Процедуры получения  аудиторских доказательств

Процедуры получения аудиторских доказательств. Аудитор получает аудиторские доказательства путем выполнения следующих процедур проверки по существу: инспектирование, наблюдение, запрос, подтверждение, пересчет (проверка арифметических расчетов аудируемого лица) и аналитические процедуры. Длительность выполнения указанных процедур зависит, в частности, от срока, отведенного на получение аудиторских доказательств.

Инспектирование — это проверка записей, документов или материальных активов. В ходе инспектирования записей и документов аудитор получает аудиторские доказательства различной степени надежности в  зависимости от их характера и  источника, а также от эффективности средств внутреннего контроля за процессом их обработки.

* См. Федеральное  правило (стандарт) № 5 «Аудиторские  доказательства».

Документальные  аудиторские доказательства, характеризующиеся  различными степенями надежности, включают в себя:

• документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами и находящиеся у них (внешняя информация);
• документальные аудиторские доказательства, созданные третьими лицами, но находящиеся у аудируемого лица (внешняя и внутренняя информация);
• документальные аудиторские доказательства, созданные аудируемым лицом и находящиеся у него (внутренняя информация).

Проверка  документов, касающихся имущества аудируемого  лица, предоставляет достоверные  аудиторские доказательства относительно его существования, но необязательно относительно права собственности на него или его стоимостной оценки.

Наблюдение  — это отслеживание аудитором  процесса или процедуры, выполняемой  другими лицами (например, наблюдение аудитора за пересчетом материальных запасов, осуществляемым сотрудниками аудируемого лица, или отслеживание выполнения процедур внутреннего контроля, по которым не остается документальных свидетельств для аудита).

Запрос  — это поиск информации у осведомленных  лиц в пределах или за пределами  аудируемого лица. Запрос по форме  может быть как официальным письменным запросом, адресованным третьим лицам, так и неформальным устным вопросом, адресованным работникам аудируемого лица. Ответы на запросы (вопросы) могут предоставить аудитору сведения, которыми он ранее не располагал или которые подтверждают аудиторские доказательства.

Подтверждение — это ответ на запрос об информации, содержащейся в бухгалтерских записях (например, аудитор обычно запрашивает  подтверждение о дебиторской  задолженности непосредственно  у дебиторов).

Пересчет  — это проверка точности арифметических расчетов в первичных документах и бухгалтерских записях либо выполнение аудитором самостоятельных расчетов.

Аналитические процедуры представляют собой анализ и оценку полученной аудитором информации, исследование важнейших финансовых и экономических показателей проверяемого аудируемого лица с целью выявления необычных и (или) неправильно отраженных в бухгалтерском учете хозяйственных операций, выявление причин таких ошибок и искажений.В общем виде метод — это способ исследования явлений, систем, процессов, созданных человеком. Основой исследования сложных систем является

1.2 Методы, используемые  при проведении  аудита

Рисунок 1- Методы, используемые при проведении  аудита

диалектический  метод, в пределах которого существуют дедуктивный и индуктивный методы. В первом случае объект сначала изучают, исходя из общих положений, интересов системы высшего уровня, и лишь после этого приступают к изучению его свойств и других характеристик, определяющих место объекта в целостной системе, его сложность, цели функционирования, состояние, другие особенности. Следовательно, дедукция — это методический прием, позволяющий делать выводы, постепенно переходя от общих законов, положений и понятий к частным, даже единичным.

Согласно  индуктивному методу объект изучают, постепенно переходя от частного к общему. Общие положения при этом основываются на многочисленных наблюдениях, локальных выводах, обобщениях.

В аудите важное значение имеют оба метода. Они используются при изучении финансово-хозяйственной деятельности предприятия, оценке направленности и эффективности системы управления, в рамках которой действует предприятие, а также характеристике отдельных разделов бухгалтерского учета и его системы в целом. Дедуктивный метод используется для определения места управления бухгалтерским учетом, его целей и задач в общем процессе управления, принципов, на которых оно должно строиться и взаимодействовать с другими функциями. На этой основе изучаются современная организация бухгалтерского учета, обеспеченность руководства информацией, эффективность взаимодействия в сфере планирования, контроля, анализа, внутреннего аудита.

Индуктивный метод экономического анализа деятельности предприятия позволяет с самого начала сосредоточить внимание на отдельных группах процессов, особенно на уязвимых местах.

Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. — М.: ИНФРА-М, 2002. -42 с (http://www.consensus-audit.ru/audit-info/article/audit-uchebnik/7/)

Повторяемость недостатков в управлении, в том  числе управлении бухгалтерским учетом, позволяет сделать определенные обобщения, выводы, предложения.

Для оценки отдельных хозяйственных операций, решения различных локальных  задач используют

преимущественно индуктивный метод, что объясняется  характером, размером объектов и некоторыми другими причинами.

Метод аудита — это совокупность приемов, с помощью которых оценивается  состояние изучаемых объектов. Многообразные  приемы можно объединить в три  группы: определение реального состояния  объектов, анализ, оценка.

Приемы  первой группы — это осмотр, пересчет, измерение, позволяющие определять количественное состояние объекта; лабораторный анализ, цель которого — определение качественного состояния объекта; запрос; документальная проверка. Проверка аудитором фактического наличия (инвентаризация) отдельных наименований или всех материалов и готовой продукции позволяет не только убедиться в наличии, но и определить состояние учета в местах хранения, порядок составления приходно-расходных документов.Для сравнения отдельных показателей отчетности используются аналитические процедуры (приемы второй группы).

На стадии планирования анализ помогает аудитору планировать характер, время и  объем других аудиторских процедур, на стадии проведения существенных проверок — обрабатывать значительную детализированную информацию (например, если план счетов компании включает 20 счетов затрат, то аудитору проще вывести тенденции изменения этих затрат по месяцам, чем выборочно проверять некоторые суммы, чтобы обнаружить нетипичные затраты или проводки), на финальной стадии дать общий обзор финансовой информации.

1.3 Методы. Результаты  методов.

Результаты  аналитических процедур могут быть:

• убеждающими (если аудитор может разумно оценить правильность остатка по счету после проведения анализа, то ему не надо проводить другие процедуры);
• подтверждающими (если анализ должен только подтвердить информацию, полученную от клиента, или выводы, сделанные аудитором, то перед аналитической процедурой ему необходимо выполнить дополнительные проверки);
• неприменимыми (если результаты анализа не могут служить доказательством выводов аудитора, то ему необходимо разработать другие процедуры проверки).

Приемы  третьей группы — это оценка прошлого, настоящего и будущего состояния  объектов аудита, логическое завершение процесса сопоставления. Оцениваются состояние ресурсов, целесообразность и законность хозяйственных операций, достоверность экономической информации, касающиеся событий и, соответственно, не отраженные в бухгалтерском учете. Методом учетной оценки обычно определяются размеры резервов по гарантийным обязательствам, резервов по сомнительным долгам, стоимость ценных бумаг и т.д.

Помимо  указанных приемов аудитор может  привлекать внешние по отношению  к проверке методические положения, заимствованные из других наук:

• математические теории (формальные выборки, регрессионный и кластерный анализ);
• экономические теории (ценность денег во времени, теория оценки капитала);
• теории бухгалтерского учета и финансов (теория процентов, финансовый анализ и прогнозирование банкротств);
• теории информации и коммуникации (способность аудитора вступать в контакт с третьими лицами, составление заключения);
• информационные технологии (экспертные системы, компьютерные системы, технология баз данных);
• управление (планирование и контроль, организационные теории и теории мотивации);
• вопросы права
• К технике аудита относится также оказание консультационных услуг (контроль, банковское обслуживание, оплата труда работников и т.д.).

Аудиторы  самостоятельно определяют приемы и  методы своей работы. Все методы аудита условно можно разбить на две группы: методы организации аудита в целом и конкретные методы проверки операций, сальдо счетов и т.п.

Методы  организации аудита в целом:

1) сплошная  проверка;

2) выборочная  проверка;

3) документальная  проверка;

4) фактическая проверка;

5) аналитическая  проверка;

6) комбинированная  проверка.

Первые  четыре метода широко известны, применялись  и применяются в России в ревизорской  работе. Естественно, что сплошная или  выборочная проверка может быть и  документальной, и фактической.

Аналитическая проверка — это использование  различных методов и приемов  анализа хозяйственной деятельности, математики, статистики для выявления  проблем и противоречий в учете  и отчетности клиента, с тем чтобы  уделить этим вопросам внимание в  ходе аудита. В некоторых случаях (длительное сотрудничество аудиторов с данным клиентом, доверие к руководству проверяемой компании и т.д.) аудит может быть ограничен только аналитической проверкой.

Комбинированная проверка — это сочетание различных  методов организации аудита.

Конкретные  методы проверки операций, счетов, документов.

Федеральным правилом (стандартом) аудиторской  деятельности № 5 «Аудиторские доказательства»  предусматривается перечень основных конкретных методов и процедур получения  аудиторских доказательств, методов проверки операций, счетов, документов. 
 
 
 
 
 
 

Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. — М.: ИНФРА-М, 2002. -45 с (http://www.consensus-audit.ru/audit-info/article/audit-uchebnik/7/)

    II Задачи

    Задача № 1. ОАО «Арсенал» и аудиторская фирма «Интер-Аудио» заключили договор на проведение аудиторской проверки финансово-хозяйственной деятельности общества и подтверждение достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности за 20ХХ г. Основным видом деятельности ОАО «Арсенал» является производство и поставка гидравлических компонентов силовых и управляющих приводов, элементов трансмиссий, дизельных двигателей.Основные показатели деятельности и финансовые результаты предприятия представлены в табл. 2 и 3.

    Таблица 2

Баланс  ОАО «Арсенал» на 01 января 20ХY г. 

Таблица 3

Финансовые  результаты деятельности ОАО «Арсенал»» на 01 января 20ХY г. 

    По  результатам проведенной аудиторской  проверки финансово-хозяйственной деятельности ОАО «Арсенал» за 20ХХ г. были выявлены следующие нарушения:

• путем сопоставления данных, методом встречной проверки хозяйственных договоров, счетов-фактур, книги продаж, журнала регистрации выданных счетов-фактур, накладных и записей в журналах-ордерах и главной книги была установлена нереальная дебиторская задолженность в сумме 27 800 198 руб.;
• путем инвентаризации материально-производственных запасов установлено, что на предприятии не созданы условия для обеспечения сохранности запасов, не в полной мере соблюдаются требования законодательства, недостача материальных ценностей составила 12 023 100 руб.;
• при проверке кассовых операций обнаружена недостача в размере 1 200 руб.;
• в результате несоблюдения графика погашения долговых обязательств сумма долгосрочных обязательств была занижена на 13 900 876 руб.

    По  данным задачи требуется:

1. Выбрать базовые показатели для расчета уровня существенности для ОАО «Арсенал» и установить границу предельно допустимой ошибки в отчетности, учитывая специфику финансово-хозяйственной деятельности ОАО «Арсенал».

2. Проанализировать и оценить выявленные в ходе аудиторской проверки фактические ошибки, сравнить их с предельно допустимым размером ошибок в бухгалтерской отчетности ОАО «Арсенал».

3. Сделать выводы о существенности выявленных в ходе аудиторской проверки нарушений.

    Решение. С целью определения общего уровня существенности:

• Выбираются базовые показатели для расчета уровня существенности для ОАО «Арсенал», устанавливается граница предельно допустимой ошибки в отчетности, учитывая специфику финансово-хозяйственной деятельности предприятия (табл. 9).

Таблица 4 

Базовые показатели для расчета  общего уровня существенности с учетом отраслевой специфики деятельности предприятия

• Отбрасываются самое большое и самое маленькое значение. В нашем случае: собственный капитал (139020,61руб.) и запасы (2445,55руб.).
• Уточняется значение уровня существенности: (92012,52+89870,56+38633,09)/3=73505

• Округляется полученное значение уровня существенности до 70 000 руб.
• Проверяется соответствие округленного уровня существенности требованию: [70000-73505]/73505= 0.047= 4.76%

Следовательно, удовлетворяет требованиям: отклонение окончательно зафиксированного уровня существенности от предварительно рассчитанного значения –  не более 20%.

    Единый  показатель уровня существенности распределяется между статьями баланса организации пропорционально его структуре, используя данные табл. 5 и 6.

    Таблица 5

Распределение значения уровня существенности пропорционально структуре баланса (по активам)

Таблица 6

Распределение значения уровня существенности пропорционально  структуре баланса (по пассивам)