Аудит финансовых результатов. 17

ФЕДЕРАЛЬНОЕ АГЕНТСТВО  МОРСКОГО И РЕЧНОГО ТРАНСПОРТА

 

ФЕДЕРАЛЬНОЕ ГОСУДАРСТВЕННОЕ  ОБРАЗОВАТЕЛЬНОЕ УЧРЕЖДЕНИЕ ВЫСШЕГО  ПРОФЕССИОНАЛЬНОГО ОБРАЗОВАНИЯ

Санкт-Петербургский  государственный университет водных коммуникаций

 

Кафедра «Бухгалтерского  учета, анализа и аудита»

 

 

 

 

 

 

 

 

КУРСОВАЯ РАБОТА

по дисциплине "Практический аудит"

на тему

«Аудит финансовых результатов»

 

 

 

 

 

 

Выполнил:

Шевлягина Е.А.

ЭФ-53

(022230)

 

Проверил:

Сажина С.Б.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Санкт-Петербург

2006 г.

 

 

Содержание

 

 

Введение

Процесс формирования финансовых результатов является основным разделом деятельности любого предприятия. Именно в этом цикле определяются такие значимые показатели, как выручка от продажи, себестоимость проданной продукции и конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток), который слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, а также прочих доходов и расходов, включая чрезвычайные.

Значение аудита финансовых результатов и подтверждения  достоверности этого показателя определяются тем, что он используется для оценки деятельности организации  с точки зрения заинтересованных пользователей для принятия решений:

- собственников, инвесторов  и их представителей для суждения  о рискованности и доходности  предполагаемых инвестиций, способности  организации выплачивать дивиденды;

-работников организации,  заинтересованных в способности  организации гарантировать не только оплату труда, но и осуществление социальных выплат;

-органов власти, заинтересованных  в возможности организации уплачивать  налоги, принимать участие в реализации  общегосударственной политики развития  производства;

- поставщиков (подрядчиков) и покупателей (заказчиков) в оценке платежеспособности и продолжении деятельности организации;

- заимодавцев для оценки  возможности организации погашать  предоставленные ей займы, а  также возможности предоставления  новых ссуд.

 

Теоретический раздел. Аудит финансовых результатов

Цели и задачи аудита финансовых результатов

Финансовый результат организации  — это итог всех операций, сгруппированных  по соответствующим категориям доходов  и расходов за отчетный период.

Цель аудита — сформировать мнение о достоверности конечного финансового результата и бухгалтерской отчетности по финансовым результатам.

Объектом проверки финансовых результатов  является бухгалтерская прибыль (убыток), представляющая собой конечный финансовый результат, выявленный за отчетный период на основании бухгалтерского учета всех хозяйственных операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса по правилам, принятым в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету.

Для получения аудиторских доказательств  о достоверности конечного финансового результата исходят из следующих предпосылок:

• существования (возникновения) - в бухгалтерском учете и отчетности отражены операции, реально имевшие место в течение отчетного периода и повлиявшие на формирование финансового результата, все записи в бухгалтерском учете выполнены на основании первичных документов, оформленных в соответствии с требованиями нормативных актов;
• полноты - при формировании финансового результата учтены все расходы и платежи, произведенные организацией за отчетный период, в бухгалтерском учете и отчетности отражены все факты, связанные с учетом доходов и расходов;
• точности - все операции были точно сформированы, суммированы и учтены, суммы доходов и расходов по обычным видам деятельности и прочих соответствуют данным синтетического и аналитического учета;
• ограничения учетного периода - отраженные в бухгалтерском учете операции, связанные с формированием финансового результата, действительно совершены в отчетном периоде;
• прав и обязанностей - организация имеет права на все отраженные в учете доходы по обычным видам деятельности и прочие, все расходы произведены в соответствии с законодательством;
• оценки - при формировании финансового результата все доходы и расходы оценены в соответствии с законодательством;
• представления и раскрытия - доходы по обычным видам деятельности и прочие доходы, расходы по обычным видам деятельности и прочие расходы правильно классифицированы, раскрыты и представлены в отчетности.

 

Задачи, которые стоят перед  аудитором, проверяющим финансовые результаты:

• проверить наличие приказа по учетной политике с указанием метода определения выручки от реализации продукции (работ, услуг);
• проверить правильность определения и законность отражения фактической прибыли от реализации продукции (работ, услуг) на счетах бухгалтерского учета;
• проверить правильность определения предприятием предполагаемой прибыли и выручки от реализации продукции (работ, услуг) для исчисления авансовых платежей в бюджет;
• проверить правильность определения прибыли от реализации основных фондов и иного имущества предприятия;
• проверить правильность отражения в учете убытков, полученных от безвозмездной передачи основных средств и прочих активов;
• проверить правильность отражения а учете и отчетности начисленных налогов и финансовых санкций;
• проверить правильность отражения в учете результатов от сдачи имущества в аренду;
• проверить законность и обоснованность создания резервов по сомнительным долгам;
• проверить правильность отражения в учете выручки от реализации продукции подсобных, вспомогательных и обслуживающих производств;
• проверить правильность отражения в учете выручки от реализации продукции при осуществлении внешнеэкономической деятельности;
• проверить правильность ведения аналитического и синтетического учета по счетам 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 «Прибыли и убытки», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»;
• проверить соответствие показателей отчетности данным синтетического и аналитического учета;
• проверить правильность использования прибыли.

Информационная база

Информационная база аудита, используемая аудитором при проверке финансовых результатов и их использования, включает:

1. Основные нормативные документы,  регулирующие основные вопросы  ведения бухгалтерского учета  и налогообложения финансовых  результатов:

• Гражданский кодекс РФ, части 1 и 2;
• Налоговый кодекс, части 1 и 2;
• Приказ Минфина РФ от 07.12.01 № БГ-3-03/542 "Об утверждении формы декларации по налогу на прибыль организаций" (в ред. Приказа от 12.07.02 № БГ-3-02/358);
• Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ (Приказ Минфина РФ № 34н от 29.07.98);
• План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению (Приказ Минфина РФ № 94н от 31.10.2000);
• Указания об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом (Приказ Минфина РФ № 97н от 28.11.01);
• Указания об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества (Приказ Минфина РФ № 68н от 24.12.97);
• Методические рекомендации по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию (Приказ Минфина №29н от 21.03.2000);
• Приказ Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99».
• Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99".
• Приказ Минфина РФ от 6 мая 1999 г. № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации" ПБУ 10/99».
• Положение по бухгалтерскому учету "Информация по сегментам" ПБУ 12/2000 (утв. приказом Минфина РФ от 27 января 2000 г. N 11н).

2. Приказ об учетной политике  организации.

Аудитор должен ознакомиться:

• по рабочему плану счетов с перечнем счетов, используемых для учета доходов и расходов;
• с применяемой формой счетоводства и перечнем регистров, составляемых бухгалтерией для учета финансовых показателей;
• с вопросами методологии учета:

— признанием и распределением коммерческих расходов;

— признанием и списанием управленческих расходов;

— образованием организацией резервов по сомнительным долгам;

— порядком признания выручки от выполнения работ, оказания услуг, продажи  продукции с длительным циклом изготовления по мере готовности работ, услуг или  по завершении выполнения работы, оказания услуги, изготовления продукции в целом.

3. Бухгалтерская отчетность:

Бухгалтерский баланс (ф. № 1), в котором  в разделе III «Капитал и резервы» отражается нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) (стр. 470).

Отчет о прибылях и убытках (ф. №  2), характеризующий порядок формирования финансового результата деятельности организации за отчетный период.

4. Регистры синтетического и  аналитического учета финансовых  результатов:

карточки счетов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы" и 99 "Прибыли и убытки" по субсчетам, а также 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", 96 "Резервы предстоящих расходов", 98 "Доходы будущих периодов"; при журнально-ордерной форме счетоводства - журналы-ордера № 10, 11, 12, 15.

5. Первичные документы по формированию операций по отражению финансовых результатов.

Программа проверки

Проверка финансовых результатов  проводится в соответствии со следующей  программой:

1. Проверка правильности формирования  финансового результата:

1.1 правильность формирования результата от продажи продукции (работ, услуг);

1.2 правильность формирования результата  от продажи и выбытия основных  средств и прочих активов;

1.3 соответствие показателей отчетности  данным синтетического и аналитического  учета.

2. Проверка правильности учета  прочих доходов и расходов:

2.1 правильность отражения операционных  и внереализационных доходов  и расходов;

2.2 правильность отражения в  бухгалтерском учете и отчетности  начисленных налогов и финансовых  санкций;

3. Проверка правильности использования  прибыли.

 

В соответствии с вопросами программы  выполняются процедуры проверки, обеспечивающие необходимые аудиторские  доказательства для выражения мнения о достоверности формирования финансового  результата.

При проверке правильности формирования финансового результата аудитор принимает во внимание , что в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации" и 10/99 "Расходы организации" доходы и расходы организации группируются в зависимости от характера, условий получения и осуществления направлений деятельности организации следующим образом:

• доходы и расходы от обычных видов деятельности;
• операционные доходы и расходы;
• внереализационные доходы и расходы;
• чрезвычайные доходы и расходы.

Под доходами и расходами по обычным  видам деятельности понимается выручка  от продажи продукции, товаров, выполнения работ, оказания услуг и расходы (себестоимость), связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, выполнением работ, оказанием услуг.

Операционными доходами и расходами  считаются поступления и расходы, связанные с нетипичными операциями, в частности с предоставлением за плату активов организации.

Внереализационные доходы и расходы  являются следствием нарушения договорных отношений, списания дебиторской и  кредиторской задолженности, выявления  прибыли и убытков прошлых лет и др.

Чрезвычайными доходами и расходами  считаются поступления и списания средств, возникающие как последствия  чрезвычайных обстоятельств хозяйственной  деятельности (стихийные бедствия, пожары, аварии и т.п.).

Начиная с отчетности за 2006 год согласно Приказу Министерства финансов РФ от 18.09.06 №116н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету" доходы и расходы организации будут делиться только на две группы: доходы и расходы от обычных видов деятельности и прочие доходы и расходы.

Разница между доходами и расходами  представляет собой финансовый результат: прибыль (если доходы превысили расходы) или убыток (если расходы превысили  доходы).

Осуществляя проверку формирования финансового  результата аудитору следует учитывать, что для целей налогообложения прибыль формируется в соответствии с нормами гл. 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций". Формирование налоговой базы по итогам каждого отчетного (налогового) периода осуществляется на основе данных налогового учета в случае, если налоговым законодательством предусмотрен порядок группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения, отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете (ст. 313 НК РФ).

Хозяйственные операции по формированию финансовых результатов хозяйственной деятельности отражаются на счетах:

• 90 "Продажи" - формируется финансовый результат от экономической деятельности, составляющей основную цель создания организации. Он представляет собой разницу между выручкой от продажи и себестоимостью проданной продукции (работ, услуг);
• 91 "Прочие доходы и расходы" - отражаются все операционные и внереализационные доходы и расходы (кроме чрезвычайных, а также расходов по уплате налога на прибыль);
• 99 "Прибыли и убытки" - по окончании каждого месяца переносится сальдо доходов и расходов со счетов 90 и 91. Непосредственно на счете 99 находят отражение доходы и расходы, связанные с чрезвычайными обстоятельствами в деятельности организации, а также расходы по уплате налога на прибыль.

 

Проверка правильности формирования финансового результата:

Финансовый результат от продажи  продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от продажи (без НДС и акцизов) и  фактической себестоимостью реализованной  продукции (работ, услуг).

Для того чтобы установить достоверность  прибыли (убытка) от продаж, проводится проверка правильности учета затрат на производство и исчисления себестоимости  продукции (работ, услуг), а также  правильности учета отгрузки и реализации продукции и расходов, связанных с реализацией продукции (коммерческих расходов).

Используя процедуру арифметических подсчетов, аудитор проверяет правильность определения следующих показателей: выручка-нетто от продаж, себестоимость  проданной продукции (работ, услуг), коммерческие расходы, управленческие расходы.

Порядок и техника аудиторской  проверки отгрузки и продажи включает следующие основные процедуры:

• сопоставление договоров на поставку готовой продукции с расчетно-платежными и товарными документами для подтверждения полноты и реальности совершенных операций;
• правильность формирования цен на отгруженную продукцию контролируется по утвержденным прайс-листам, внутренним распорядительным документам, счетам-фактурам, договорам;
• для проверки своевременности учета отгруженной и оплаченной продукции сопоставляются даты товарно-транспортных накладных, счетов-фактур и даты отражения операций в учете;
• для подтверждения величины выручки контролируется кредитовый оборот счета 90.1 "Выручка" с дебета счетов 50 "Касса", 51 "Расчетный счет", 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

При проверке расходов, связанных  с продажей продукции (товаров, работ, услуг), контролируется их состав и  записи на счете 44 "Расходы на продажу". Проверяя состав расходов на продажу, аудитор должен помнить, что к ним можно отнести: расходы на затаривание и упаковку изделий на складах готовой продукции, расходы по доставке продукции на станцию отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства, комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям, расходы на рекламу, представительские расходы и другие аналогичные по назначению расходы.

К аудиторским процедурам проверки расходов на продажу относятся:

• проверка документальной обоснованности расходов и их состава по оправдательным документам и данным аналитического учета по счету 44 "Расходы на продажу";
• сверка данных синтетического и аналитического учета по счету 44 "Расходы на продажу";
• правильность списания расходов на продажу на себестоимость продаж подтверждается путем сопоставления дебетового оборота счета 90.2 "Себестоимость продаж" с кредита счета 44 "Расходы на продажу".

Для подтверждения правильности формирования финансового результата от продажи  аудитор контролирует учетные записи по всем субсчетам к счету 90 "Продажи". Так, суммы начисленных акцизов и НДС контролируются по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом", а себестоимость отгруженной продукции тестируется по кредиту счетов 45 "Товары отгруженные", 43 "Готовая продукция", 41 "Товары".

 

Целью проверки правильности отражения  результата от продажи и выбытия  основных средств и прочих активов  является проверка правильности не только арифметических подсчетов, но и классификации  доходов и расходов организации  по этим операциям в отчетности.

Для проведения проверки используются данные учетного регистра по счету 91 "Прочие доходы и расходы", в котором  отражаются и выявляются результаты от продажи и выбытия основных средств и прочих активов организации (нематериальных активов, материалов и др.). При этом финансовый результат в отчетности по этим операциям "обособленно" не показывается, а отражается в форме №2 "Отчет о прибылях и убытках" как:

- операционные доходы и расходы  при продаже активов;

- внереализационные доходы и  расходы при выбытии по причине невозможности использования ввиду непригодности, морального износа и прочего списания.

Финансовый результат от продажи  и иного выбытия основных средств  и прочего имущества может  показываться в отчетности, исходя их условий существенности, как в развернутом виде (расходы как дебетовые записи, а доходы как кредитовые записи по счету 91 "Прочие доходы и расходы"), так и в свернутом виде - как конечный результат этой операции.

 

При проверке соответствия показателей  отчетности данным синтетического и аналитического учета аудитор выполняет такие процедуры, как просмотр и сравнение документов. Например, аудитор сверяет данные строки "Прибыль (убыток) от продажи" формы № 2 "Отчет о прибылях и убытках" с записями по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" и дебету счета 90.9 "Прибыль (убыток) от продаж" и аналитическими данными по этим счетам.

В бухгалтерской отчетности доходы, составляющие не менее 5% от общей суммы  доходов, должны быть показаны по каждому  виду в отдельности. В этом случае должна быть показана соответствующая каждому виду доходов часть расходов.

 

Проверка правильности учета прочих доходов и расходов:

При проверке правильности учета операционных и внереализационных доходов, отражаемых непосредственно на счете 91 "Прочие доходы и расходы", устанавливается:

• полнота их отражения в бухгалтерском учете и отчетности;
• правильность расчета доходов и расходов для целей налогообложения.

В ходе аудиторской проверки должны быть получены подтверждения того, что:

• все операционные и внереализационные расходы надлежащим образом санкционированы;
• на счетах бухгалтерского учета отражены на соответствующих счетах все и только реально понесенные расходы;
• доходы и расходы своевременно отражены на соответствующих счетах бухгалтерского учета;
• суммы операционных и внереализационных доходов и расходов правильно оценены в стоимостном выражении;
• суммы доходов и расходов правильно классифицированы.

В зависимости от материальной значимости тех или иных расходов, количества операций и уровня риска возможных  ошибок аудиторская проверка должна быть построена и проведена таким образом, чтобы получить достаточное и объективное подтверждение правильности классификации расходов, а для целей налогообложения - распределения их на расходы, включаемые в финансовые результаты и учитываемые при расчете налога на прибыль, и расходы, не учитываемые при определении налогооблагаемой базы.

Детальная проверка операционных и  внереализационных расходов и доходов  требует использования процедур:

• сверки с первичными документами (включая правильность расчета расходов, учитываемых при налогообложении);
• проверки правильности отнесения расходов к тому или иному отчетному периоду;
• анализа данных, аккумулированных на счетах учета доходов и расходов.

Проверку отражения операционных и внереализационных доходов и расходов проводят выборочным методом, исходя из состава этих показателей и существенности показателя в сумме бухгалтерской прибыли.

Проверка проводится на основании  заключенных договоров, первичных  документов, подтверждающих операции, и регистров синтетического и аналитического учета по счету 91 "Прочие доходы и расходы". При этом аудитор должен осуществить как формальную проверку первичных документов, так и их проверку по существу на законность и целесообразность хозяйственных операций, правильность отражения фактов хозяйственной жизни в регистрах бухгалтерского учета.

Сверка с первичными документами  применяется для выявления ошибок, связанных с реальностью операций, правильностью их отражения и "полнотой" операций.

При проведении аудиторской проверки сверка с первичными документами необходима также для выявления расходов, по которым отсутствуют необходимые документы.

Особое внимание следует уделить  проверке обоснованности создания оценочных  резервов. За счет финансовых результатов  осуществляются отчисления в резервы:

1. по сомнительным долгам;
2. под обесценение финансовых вложений;
3. под снижение стоимости материальных ценностей.

Сомнительным долгом признается дебиторская  задолженность организации, которая  не погашена в сроки, установленные  договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Для обоснования правомерности  образования резерва сомнительных долгов необходимо проверить наличие  документов:

• договора на продажу, поставку продукции, товара, оказание услуги, выполнение работ;
• акта приема-передачи, акта выполненных работ (и других документов, подтверждающих выполнение договора);
• акта инвентаризации дебиторской задолженности;
• акта сверки сумм дебиторской задолженности;
• решения арбитражного суда о признании предприятия банкротом;
• выписки из государственного реестра юридических лиц о ликвидации предприятия-дебитора;
• решения суда об отказе в иске к предприятию-дебитору о взыскании задолженности;
• справка органов МВД о невозможности розыска предприятия-дебитора.

В случае формирования организацией резерва под обесценение финансовых вложений аудитору следует проверить полноту раскрытия информации о резерве в бухгалтерской отчетности. Суммы корректировок в сторону уменьшения резерва при выявлении повышения расчетной стоимости финансовых вложений должны отражаться в составе операционных доходов.

Если организация формирует  резерв под снижение стоимости материальных ценностей, аудитору необходимо проверить  наличие и правомерность документов, подтверждающих рыночные цены на материальные ценности, сопоставить стоимость фактических и рыночных цен с целью признания правомерности образования резерва, организацию аналитического учета по счету 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". Необходимо учесть, что созданный резерв для целей налогообложения прибыли не принимается.

В ходе аудита финансовых результатов  необходимо также провести проверку правильности отражения в бухгалтерском  учете прибылей и убытков прошлых  лет. К убыткам прошлых лет, выявленным в отчетном году, относятся дополнительные расходы по заказам, расчеты по которым закончены в прошлых годах, возврат сумм по расчетам с покупателями за продукцию, оплаченную в прошлые годы, и другие подобные суммы. При этом принадлежность убытков к предшествующим годам должна быть подтверждена документально.

Указанные убытки включаются в состав внереализационных расходов.

Аудитору следует проверить:

• получены ли эти убытки от производства и продажи продукции, работ, услуг и связаны ли убытки с этим производством;
• являются ли эти убытки дополнительными начислениями налогов в бюджет, относимых в конечном итоге на уменьшение налогооблагаемой прибыли (земельного налога, налога на имущество и др.).

При проверке наиболее важным моментом является наличие документального  подтверждения принадлежности этих убытков к предшествующим годам. Такими документами могут быть договоры на поставку продукции, выполнение работ, оказание услуг, платежные документы, письма, акты, справки.

Необходимо учитывать, что в  целях налогообложения прибыли  убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном периоде, также относятся к внереализационным расходам (ст. 265 НК РФ).

В состав доходов, учитываемым на счете 91 "Прочие доходы и расходы" как  операционные доходы, включаются доходы, связанные с предоставлением  за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации (когда это не является предметом деятельности организации).

Осуществляя проверку этих операций, аудитору необходимо, в первую очередь, ознакомиться с содержанием договора аренды и провести юридическую экспертизу договора на соответствие его нормам Гражданского кодекса.

Проверяя полноту и своевременность  отражения доходов, аудитор руководствуется  тем, что в бухгалтерском учете  доходы отражаются исходя из допущения  временной определенности фактов хозяйственной жизни и условий соответствующего договора.

По имуществу, сданному в аренду, арендодатель несет расходы, которые  подлежат отражению в бухгалтерском  учете по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" как операционные расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование своих активов.

 

Для проверки правильности отражения  в бухгалтерском учете и отчетности начисленных налогов и финансовых санкций аудитор выполняет арифметические процедуры расчета суммы налогов  и финансовых санкций, контролирует соответствие уплачиваемых налогов нормам законодательства (правильность применения налоговых ставок, формирования налогооблагаемой базы, использования льгот). Налог на имущество включается в состав операционных расходов в сумме, начисленной организацией за отчетный период, и в этой же сумме он учитывается для целей налогообложения прибыли.