Оглавление

Введение

    Понятие «издержки» из числа рассмотренных  является наиболее обобщающим показателем. Издержки — денежное измерение суммы ресурсов, используемых с какой-либо целью. Тогда расходы можно определить как издержки, понесенные организацией в момент приобретения каких-либо материальных ценностей или услуг. Возникновение издержек, относимых к расходам, сопровождается уменьшением экономических ресурсов организации или увеличением кредиторской задолженности.

    Переход на международные стандарты бухгалтерского учета, осуществляемый Российской Федерацией, новые экономические условия неизбежно расширят функции и полномочия бухгалтерской службы. Бухгалтерская профессия выйдет на качественно иной уровень, а бухгалтер-аналитик в своей деятельности поднимется на новую ступень, перейдя от учетной регистрации хозяйственных фактов к управлению производством.

    Снижение  расходов на продажу – одна из первоочередных и актуальных задач любого общества, каждой отрасли, предприятия. От уровня расходов на продажу зависит сумма прибыли и уровень рентабельности, финансовое состояние предприятия и его платежеспособность, уровень закупочных и розничных цен.

    Особую  актуальность проблема снижения расходов на продажу приобретает на современном  этапе. Поиск резервов снижения помогает многим предприятиям повысить свою конкурентоспособность, избежать банкротства и выжить в  условиях рыночной экономики. В условиях рыночных отношений система управления расходами является одним из важнейших экономических регуляторов, основой финансового механизма предприятия. От того, насколько правильно построен учет расходов на продажу, зависит эффективное функционирование всего предприятия. Именно методология учета расходов на сегодняшний день оказалась, пожалуй, главным предметом дискуссий о путях и методах реформирования, равно как и острой критики.

    Целью курсовой работы является изучение организации  учета расходов на продажу в организации оптовой торговли ООО «Торгоград».

    Для достижения цели необходимо решить следующие  задачи:

1. изучить теоретические аспекты бухгалтерского учета расходов на продажу их понятие, классификацию;
2. рассмотреть синтетический учет расходов по продаже товаров и их влияние на достоверность учетной информации в ООО «Торгоград»;
3. рассмотреть аналитический учет расходов по продаже товаров;
4. рассмотреть учет издержек обращения на остаток товаров;

    Объектом  исследования является ООО «Торгоград», основной деятельностью, которой является оптовая торговля продуктами питания в городе Новосибирске.

    Глава 1. Сущность расходов по продаже товаров  в организациях торговли

    1.1. Экономическая сущность  понятия «расходы»

    Одновременно  с изданием приказа № 32н от 6 мая 1999 г., утвердившего ПБУ 9/99, Минфин России издал приказ № 33н, которым с 1 января 2000 г. вводилось в действие положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Данное положение не только заменило понятие «себестоимость» термином «расходы», но и обозначило переворот во взглядах на затраты организации в отечественной теории бухгалтерского учета.

    Согласно  п. 2 ПБУ 10/99, под расходами понимается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и(или) возникновение обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Рассмотрим порядок признания расходов, который определен в разделе IV ПБУ 10/99 «Признание расходов». Надо отметить, что, несмотря на первоначально кажущееся сходство с порядком признания доходов, порядок признания расходов более детализирован. Дело в том, что расходы, по сути, обладают гораздо большей степенью неопределенности, чем доходы (имеется в виду их величина, а не наличие). Пунктом 16 ПБУ 10/99 предусмотрены только три условия признания расходов:

    1) расход производится в соответствии  с конкретным договором, требованием  законодательных и нормативных  актов, обычаями делового оборота;

    2) сумма расхода может быть определена. Точное определение суммы понесенных расходов является одной из сложнейших проблем в теории бухгалтерского учета, которую пытаются разрешить вот уже более 500 лет. С этой точки зрения рассматриваемое требование условно;

    3) имеется уверенность, что в  результате конкретной операции  уменьшатся экономические выгоды, т. е. организация уже передала  или намеревается передать актив.

    Два последних требования являются краеугольными  камнями в определении суммы  расходов любой организации. Первое из них обязывает определить точную сумму расходов, а второе идентифицирует операцию (ее место и время), в результате которой происходит отток экономической выгоды. В последнем случае мы можем проследить глубокую взаимосвязь с определением расходов. В других пунктах 10/99 содержатся дополнительные моменты признания расходов (рассмотрим их ниже), однако они в большей степени отвечают на вопрос, когда признавать расходы, чем что признавать расходами, проследим теперь, как «работают» понятия «расходы» и «порядок признания» на тех операциях, которые не признаются расходами.

    1. Оплата активов (товарно-материальных  запасов, основных средств, нематериальных  активов, финансовых вложений  и пр.), уже полученных организацией. В данной ситуации отток экономических выгод погашает обязательство организации. Очевидно, что капитал в этом случае остается в стороне и не испытывает никаких изменений.

    2. Предоплата активов (работ, услуг). Происходит отток экономических выгод, однако, пока поставщиком или подрядчиком не выполнены условия конкретной сделки взамен выбывших денежных средств (иного актива), у организации появляется обязательство поставщика (подрядчика). Пока условия соглашения не будут выполнены, организация имеет полное право на возврат уплаченных вперед сумм.

    Мы  хотели бы остановиться на такой особенности  расходов, как их безвозвратный характер. Расходом признается величина ресурсов, которые выбыли из организации безвозвратно. Например, можно достаточно часто сталкиваться с ситуацией, когда подписка на периодические печатные издания относится на счет расходов будущих периодов либо сразу списывается на расходы. Допустим, организация оформила подписку на год на журнал, который выходит 1 раз в месяц. Данные затраты необходимо относить на расходы ежемесячно в размере 1/12 общей суммы подписки. При этом учитываться они должны в качестве авансов выданных, а не расходов будущих периодов. Если вдруг организация не получит, например, 4 номера журнала по вине издательства, то последнее вынуждено будет вернуть соразмерную стоимость подписки. Иными словами, пока не получен журнал, за организацией остается право требовать возврата денежных средств по причине недобросовестного исполнения издательством условий подписки. И только после того, как журнал получен, организация имеет право списать 1/12 суммы подписки на расходы периода. Вернуть в этом случае понесенные расходы, если издательством добросовестно выполнены все условия подписки, не представляется возможным. Тот же самый принцип можно и нужно применять ко всем аналогичным платежам: абонентской плате за обслуживание пейджеров, мобильных телефонов, поддержку и сопровождение программных продуктов и т. д.

    3. Перечисление средств по договорам  комиссии, поручительства или агентским  договорам в пользу комитента или принципала. В данной ситуации будет погашаться задолженность комиссионера (агента, поверенного) перед доверителем по перечислению (передаче) средств согласно условиям договора. Следовательно, отток экономических выгод будет сопровождаться погашением обязательства и не будет затрагивать капитал организации. По этой причине, согласно определению, такое выбытие активов не может быть признано расходом. То же самое относится к осуществлению расходов, которые в соответствии с договором несет доверитель. В данном случае отток экономических выгод будет сопровождаться возникновением равного обязательства комитента (принципала) по возмещению расходов. При этом собственный капитал организации не изменяется. Надо отметить, что аналогично ситуации с доходами возмещение расходов может быть предусмотрено не только договором комиссии (поручительства, агентским договором), но и другими видами договоров (купля-продажа, аренда). В этих ситуациях суммы, потраченные одной из сторон, но возмещаемые другой из них, не признаются расходами первой.

    4. Выбытие активов в счет погашения  кредита или займа, полученного организацией. В данном случае, как и в предыдущем варианте, происходит отток экономических выгод с равным уменьшением объема обязательства перед кредитной организацией или заимодавцем. Собственный капитал остается в стороне от этих операций, никаких изменений его величины не происходит. Следовательно, данное выбытие активов не признается расходом организации.

    Не  менее важной проблемой при идентификации  расходов в бухгалтерском учете является определение момента их признания. Пунктом 19 ПБУ 10/99 предусмотрены следующие положения:

    расходы признаются с учетом их связи с  доходами. Данное положение закрепляет принцип соответствия доходов и расходов, а именно, расходы должны быть признаны в тот момент, когда признаны доходы, которые непосредственно связаны с данными расходами. Данный принцип ярко выражен в производственных и торговых организациях. Готовая продукция или товары списываются на расходы отчетного периода в момент их реализации;

    если  понесенные расходы обусловливают  получение доходов в течение  нескольких отчетных периодов (месяцев, кварталов, лет) и если связь между  этими доходами и расходами четко  не определена, признание расходов должно производиться путем их обоснованного распределения между отчетными периодами. Здесь уместно привести пример с расходами на разработку нового вида продукции. Очевидно, что данный вид расходов обеспечивает получение доходов в течение нескольких отчетных периодов, однако заранее сказать, сколько будет выпущено новой продукции и какую долю затрат необходимо списывать на расходы в каждый отчетный период, невозможно. Поэтому организация должна самостоятельно сделать обоснованное распределение расходов, методика (порядок распределения) которого должна быть закреплена в учетной политике;

    если  расходы связаны с возникновением обязательств, не обусловленных признанием соответствующих активов (например начисление налогов), то они признаются в момент возникновения данных обязательств.

    В п. 19 ПБУ 10/99 указывается, что расходы в бухгалтерском учете признаются независимо от того, как они принимаются для целей расчета налогооблагаемой базы. Данное положение приобрело особую важность в связи с вступлением в силу главы 25 НК РФ, которой предусмотрено ведение налогового учета у хозяйствующих субъектов.

    В абз. 2 п. 1 ст. 252 НК РФ указывается, что  «расходами признаются обоснованные и  документально подтвержденные затраты». Логично предположить, что дальше должно следовать определение обоснованных и документально подтвержденных затрат. Однако в той же статье в абз. 3 и 4 говорится: «под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты...», «под документально подтвержденными расходами понимаются затраты...». Иными словами, НК РФ отождествляет понятия «расходы» и «затраты». Это не имело бы особого значения, если бы хоть одно из них было определено. Однако ни в главе 25 НК РФ, ни в части первой НК РФ определения расходов и затрат нет. По нашему мнению, в этом случае следует руководствоваться ст. 11 «Институты, понятия и термины, используемые в настоящем Кодексе» НК РФ, согласно которой «институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом». Понятия «расходы» и «затраты» являются бухгалтерскими терминами, следовательно, их определения необходимо искать в положениях по бухгалтерскому учету.

    Согласно  п. 2 ПБУ 10/99 расходами признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала (за исключением уменьшения вкладов в организацию по решению ее собственников). Как можно заметить, для правильной трактовки расходов необходимо выяснить, что означают термины «активы» и «капитал». Вся сложность данного вопроса заключается в том, что оба этих термина до сих пор не определены в нормативных актах, регулирующих бухгалтерский учет. Не выручит в данной ситуации и понятие «затраты», так как его определение также отсутствует. Таким образом, можно с уверенностью сказать, что НК РФ оперирует термином, значение которого законодательно не урегулировано.

    Анализ  положений главы 25 НК РФ позволяет  прийти к выводу, что законодатель просто забыл дать определение расходам. Например, согласно ПБУ 10/99 к расходам не относится следующее выбытие активов:

• приобретение (создание) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т. п.);
• вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций, приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг, если у организации отсутствуют намерения дальнейшей их перепродажи;
• перечисление средств по договорам комиссии, поручения и агентским договорам в пользу комитента, принципала или иного доверителя;
• предварительная оплата, авансы, задатки за материалы, иное имущество, а также работы и услуги;
• погашение кредитов и займов, полученных организацией.

    Все эти операции не приводят к уменьшению собственного капитала организации, поэтому не могут быть признаны расходами. Следовательно, данные операции не могут уменьшать облагаемую базу по налогу на прибыль. Тем не менее, все эти операции, а также выплаты из прибыли, распределяемые между собственниками организации, перечислены в ст. 270 «Расходы, не учитываемые в целях налогообложения» НК РФ как расходы, не учитываемые в целях налогообложения. Можно только предположить, что создатели НК РФ под расходами понимали любое выбытие экономических выгод из организации в денежной или натуральной форме, учитываемое в случае возможности его оценки, и в той мере, в которой такое выбытие можно оценить.

    На  основании изложенного можно  сделать следующие выводы.

    1. НК РФ отождествляет понятия  «расходы» и «затраты».

    2. Определение расходов в НК  РФ отсутствует. В связи с  этим на основании ст. 11 НК РФ  организациям необходимо руководствоваться определением, указанным в ПБУ 10/99.

    3. Определение затрат отсутствует  не только в НК РФ, но и  в нормативных актах по бухгалтерскому учету.

    4. Для исчисления налога на прибыль  все расходы подразделяются на учитываемые и не учитываемые для целей налогообложения.

    1.2. Расходы на продажу  в организациях  торговли

    В торговых организациях производственный процесс как таковой отсутствует. Их деятельность направлена на перепродажу приобретенного товара. В связи с этим состав расходов на продажу (издержек обращения) в торговых организациях гораздо шире, чем на производственных предприятиях.

    При этом во многих случаях при ведении  торговой организацией одного вида деятельности (например, только оптовой или только розничной торговли) ведение обособленного учета общехозяйственных (управленческих) расходов для торговой организации не является оправданным. В этом случае состав расходов на продажу расширяется еще и на суммы расходов, которые рассматривались как управленческие.

    Расходы, включаемые в состав издержек обращения у производственных организаций, разумеется, включаются в состав издержек обращения и у организаций торговли.

    В целях унификации налогового и бухгалтерского учета в составе расходов на продажу  торговым организациям целесообразно  учитывать также расходы по доставке и страхованию и доработке приобретаемых товаров до состояния, в котором они пригодны к продаже.

    В связи с отсутствием у торговых организаций такой категории  расходов, как прямые расходы на производство, при исчислении налога на прибыль торговыми организациями применяется иная классификация расходов на прямые и косвенные и иной порядок исчисления суммы прямых расходов.

    В соответствии со статьей 320 НК РФ в состав прямых расходов торговой организации  из состава издержек обращения включаются только расходы по доставке покупных товаров до склада торговой организации.

    В состав расходов по доставке товаров  следует включать все расходы, непосредственно  связанные с перемещением товара от места нахождения склада продавца до склада покупателя, если такие расходы оплачиваются сверх стоимости товара. Транспортные расходы, учтенные по условиям договора поставки в стоимости приобретенного товара, расчетным путем из нее не выделяются. В частности, в состав транспортных расходов, относимых к прямым расходам, должны включаться:

• оплата за доставку товара по счетам, предъявленным как транспортными организациями, так и самим поставщиком сверх стоимости товара, предусмотренной договором поставки;
• оплата услуг по погрузке товаров в транспортные средства и разгрузке из них;
• плата за временное хранение грузов в местах их погрузки (перегрузки) в транспортные средства;
• плата за экспедиторские услуги;
• плата предприятиям железнодорожного транспорта за подачу вагонов, утепление, укрепление груза в вагоне, за обслуживание подъездных железнодорожных путей к складу организации и т. п.

    Не  относятся к транспортным расходам по доставке товара, включаемым в состав прямых расходов:

• расходы по доставке товара собственным транспортом организации;
• расходы по страхованию товара во время транспортировки;
• таможенные сборы, включая сборы за таможенное сопровождение товара и его хранение на таможенном складе.

    Прямые  расходы (расходы на транспортировку  товара) подлежат распределению на сумму прямых расходов, относящихся к остаткам товара, и прямых расходов, приходящихся на реализованный товар.

    Сумма прямых расходов, приходящихся на остаток  товара, определяется по формуле:

    Рк  = (Рн + Рм) : (Тр + Тк) х Тк,

    где Рк - сумма прямых (транспортных) расходов, приходящихся на остаток товара, на конец отчетного месяца;

    Рн - сумма прямых (транспортных) расходов, приходящихся на остаток товара на начало отчетного месяца;

    Рм - сумма прямых (транспортных) расходов, произведенных за отчетный месяц;

    Тр - стоимость товаров, реализованных  за отчетный месяц;

    Тк - стоимость остатка товаров на конец отчетного месяца.

    При этом стоимость товаров принимается  в расчет в той оценке, в которой  они учитываются в составе  расходов для целей налогообложения, то есть по договорным ценам приобретения.

    После исчисления суммы прямых расходов, приходящихся на остаток товара на конец отчетного месяца, можно исчислить сумму прямых расходов, подлежащую отнесению в отчетном месяце в состав расходов для целей налогообложения, то есть приходящуюся на реализованный товар (Рр):

    Рр = Рн + Рм- Рк.

    Предусмотренный статьей 320 НК РФ порядок расчета  суммы прямых расходов, приходящихся на остаток товара, оставляет неясным  вопрос о том, что понимается под  реализованным товаром (Тр): непосредственно  проданный товар или выбывший по всем причинам (в том числе в связи с порчей, хищением, использованием на рекламные цели и т. п.)

    Анализ  положений главы 25 НК РФ (в частности  ст. 249, 268, п. 7 ст. 271 НК РФ) позволяет сделать  вывод, что под термином «реализованный товар» для целей исчисления налога на прибыль подразумеваются исключительно проданные товары, а не выбывшие по каким-либо иным причинам. Хотя включение в состав реализованных товаров (Тр) только товаров, проданных покупателям, безусловно, искажает экономический смысл формулы расчета прямых расходов, приходящихся на остаток товара.

    Согласно  инструкции по применению плана счетов, торговые организации, осуществляющие учет расходов на доставку товара на счете 44 «Расходы на продажу», могут применять  аналогичный порядок расчета  суммы издержек обращения на остаток товара в бухгалтерском учете. Применение порядка учета издержек обращения в бухгалтерском учете с расчетом их суммы, приходящейся на остаток товара, обеспечивает унификацию данных налогового и бухгалтерского учета торговой организации об остатках издержек обращения на остаток товара.

    Суммовые  разницы по расчетам с транспортными  организациями в бухгалтерском учете относятся на увеличение (уменьшение) транспортных расходов, а для целей налогообложения относятся к внереализационным доходам (расходам). Поэтому при наличии суммовых разниц в составе расходов по доставке товара избежать расхождений в суммах остатка издержек обращения на остаток товара в бухгалтерском учете и для целей налогообложения не удастся. Расчет остатка издержек обращения для целей налогообложения в этом случае придется производить в специальном регистре налогового учета.

1.3.  Краткая экономическая  характеристика ООО «Торгоград»

    ООО «Торгоград» является коммерческой организацией, основная деятельность – оптовая торговля продуктами питания. Действует на основании Устава и действующего законодательства. Общество является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс, расчетный, валютный и другие счета.

    Согласно  Уставу Общество с Ограниченной Ответственностью «Торгоград» учреждено в соответствии с законом Российской Федерации   «Общество с Ограниченной Ответственностью».

    Предприятие самостоятельно планирует свою торгово-хозяйственную деятельность. Основу планов составляют договоры, заключаемые с потребителями продукции, а также поставщиками.

    Реализация  продукции, осуществляются по ценам  и тарифам, устанавливаемым предприятием самостоятельно.

    Основной  целью деятельности ООО «Торгоград» является получение прибыли, а также удовлетворение потребностей юридических лиц и населения в товарах, реализуемых обществом.

    Клиентами ООО «Торгоград» являются более 30 административных, образовательных учреждений, предприятий, организаций и физических лиц области.

    Численность работников на конец 2008 года составила 28 человек.

    В организации ведется централизованный бухгалтерский учет, не имеет филиалов и структурных подразделений. Согласно закона о бухгалтерском учете  в Российской Федерации, ответственность  за организацию бухгалтерского учета  и соблюдение законодательства России при выполнении хозяйственных операций возлагается в ООО «Торгоград» на руководителя. Руководитель ООО «Торгоград» учредил бухгалтерскую службу, возглавляемую главным бухгалтером.

    Организация бухгалтерской службы в ООО «Торгоград» включает в себя права и обязанности главного бухгалтера, место бухгалтерии в системе управления предприятием.

    Руководит работой бухгалтерии главный  бухгалтер, он дает указания по ведению  учета и составления отчетности. Главный бухгалтер обеспечивает контроль за отражением на счетах бухгалтерского учета всех осуществляемых хозяйственных операций, представление оперативной информации, составлением в установленные сроки бухгалтерской отчетности, осуществление совместно с другими подразделениями и службами экономического анализа финансово - хозяйственной деятельности по данным бухучета и отчетности в целях выявления и мобилизации внутренних хозяйственных ресурсов.

    В ООО «Торгоград» применяется журнально-ордерная форма учета.

    Кроме журналов-ордеров и ведомостей бухгалтерией ведется Главная книга-регистр синтетического учета. Кредитовые обороты по журналам-ордерам переносятся на счета Главной книги одной итоговой суммой за месяц, т.е в развернутом виде они содержатся в журналах ордерах. На основании Главной книги и других регистров заполняется баланс и другие формы отчетности. 

    Основанием  для записей в регистрах бухгалтерского учета являются первичные документы, фиксирующие факт совершения хозяйственной  операции, а также расчеты бухгалтерии.

    Отчетным  годом считается период с 1 января по 31 декабря.

    В целях обеспечения достоверности  данных бухгалтерского учета  и отчетности предприятия обязаны проводить  инвентаризацию имущества и обязательств.

Глава 2. Бухгалтерский  учет расходов по продаже  товаров

2.1. Синтетический учет  расходов по продаже товаров и их влияние на достоверность учетной информации

    Торговые  организации должны учитывать на счете 44 все расходы, связанные с  их основной деятельностью. К таким  расходам, в частности, относятся:

• амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам, используемым в процессе продажи товаров;
• заработная плата работников, занятых в процессе продажи товаров;
• оплата услуг посреднических организаций;
• транспортные расходы по доставке товаров;
• расходы на рекламу;
• другие расходы, связанные с продажей товаров.

    При начислении амортизации по основным и нематериальным активам, используемым организацией в процессе продажи товаров, в ООО «Торгоград» делается следующая проводка:

    Дебет 44 Кредит 02 (05) - начислена амортизация по основным средствам (нематериальным активам), используемым в процессе продажи товаров.

    Если  те или иные работы, связанные с  продажей товаров, осуществляют сторонние  организации (например, посредники), то на стоимость их услуг, в ООО «Торгоград» делается следующая проводка:

    Дебет 44 Кредит 60 - отражены расходы (без НДС) по оплате услуг сторонних организаций, связанных с продажей товаров.

    Суммы НДС, указанные в счетах-фактурах таких организации отражаются:

    Дебет 19 Кредит 60 - учтены суммы НДС по услугам сторонних организаций, связанных с продажей товаров.

    После того как эти услуги будут оплачены, сделаются проводки:

    Дебет 60 Кредит 50 (51) - оплачены услуги сторонних организаций, связанные с продажей товаров;