Использование аудитором учетной политики при проверках

Содержание

Глава 1 Теоретическая  часть                                                                                    3

Введение                                                                                                                     3

1 Аудит и оценка эффективности  учетной политики (УП)                                   4

1.1 Формирование УП                                                                                               4

1.2 Цель, задачи аудита УП, основные нормативные документы                        6

1.3 Аудит УП                                                                                                              7

2 Использование УП аудитором  при проверке                                                    11

2.1 Основных средств                                                                                              11

2.2 Нематериальных активов                                                                                  11

2.3 Материальных ресурсов и готовой продукции                                              12

2.4 Формирования резервов                                                                                    13

2.5 Активов и обязательств                                                                                     15

Заключение                                                                                                               19

Список использованных источников                                                                     20

Глава 2 Практическая часть                                                                                    21

Глава 1 Теоретическая часть 

Введение

Важную роль в организации  бухгалтерского учета и порядке  его ведения играет избранная предприятием учетная политика. Она представляет собой принятые в организации способы ведения бухгалтерского учета: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной жизни и деятельности.

Разработка и осуществление учетной политики для российских предприятий – дело сравнительно новое и во многих случаях слабо освоенное для финансового управления и маневрирования. Редко оценивается она и в аудиторских заключениях. Между тем именно от учетной политики в решающей степени зависит эффективность финансового управления, качество учета, его контрольные функции.

В настоящее время почти  во всех действующих правилах (стандартах) аудиторской деятельности сдержатся ссылки на учетную политику как на один из основополагающих документов, регламентирующих деятельность проверяемой организации.

Цель данной работы –  изучение российского законодательства в области аудита организации  бухгалтерского учета и учетной  политики предприятия, исследование процедуры  проведения аудита учетной политики, а также выявление значения учетной политики для аудитора при проверке.

Для достижения указанной  цели необходимо решить следующие задачи:

- определить цель и информационную базу аудита учетной политики;

- определить этапы аудиторской проверки учетной политики;

- рассмотреть  проведение аудиторских проверок  в различных областях бухгалтерского  учета и определить, как аудитор  использует учетную политику  отдельно в каждой из них.

1 Аудит и оценка  эффективности учетной политики  (УП)

1.1 Формирование  УП

Учетная политика организации  формируется главным бухгалтером  и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

·   рабочий  план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические  счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

·   формы  первичных учетных документов, регистров  бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

·   порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

·   способы  оценки активов и обязательств;

·   правила  документооборота и технология обработки  учетной информации;

·   порядок  контроля за хозяйственными операциями;

·   другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Учетная политика организации  должна обеспечивать:

·   полноту  отражения в бухгалтерском учете  всех фактов хозяйственной деятельности (требование полноты);

·   своевременное  отражение фактов хозяйственной  деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование своевременности);

·   большую  готовность к признанию в бухгалтерском  учете расходов и обязательств, чем  возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов (требование осмотрительности);

·   отражение  в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько  из их экономического содержания и  условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);

·   тождество  данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца (требование непротиворечивости);

·   рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий хозяйствования и величины организации (требование рациональности).

При формировании учетной  политики организации по конкретному  вопросу организации и ведения  бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством  Российской Федерации и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из настоящего и иных положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности. При этом иные положения по бухгалтерскому учету применяются для разработки соответствующего способа в части аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов.

Принятая организацией учетная  политика подлежит оформлению соответствующей  организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при  формировании учетной политики, применяются  с первого января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа.

1.2 Цель, задачи  аудита УП, основные нормативные  документы

Цель аудита учетной политики – установление соответствия применяемой  в организации методики бухгалтерского учета, действующей в проверяемом  периоде, нормативным документам.

Задачи аудита учетной политики:

— изучение системы организации бухгалтерского учета; оценка учетной политики;

— рассмотрение системы  документации и документооборота;

— подтверждение достоверности производимых начислений и выплат работникам по всем основаниям.

Основные нормативные  документы:

• Федеральный  закон от 6.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете»;

• План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной  деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н;

• Положение  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34н;

• Положение  по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/2008, утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н;

• приказ Минфина  России от 22.07.2003 № 67н «О формах бухгалтерской  отчетности организаций».

1.3 Аудит УП

При разработке и реализации учетной политики принимаются во внимание обстоятельства, связанные прежде всего с минимизацией налогообложения, снижением трудоемкости учета, экономией затрат на его ведение. Но главным остается необходимость определенного, заранее объявленного регулирования затрат и результатов производственно-хозяйственной и финансовой деятельности для обеспечения долговременного функционирования предприятия. Речь идет не о вуалировании отчетных показателей, а об умелом, в рамках действующего законодательства применении учетных правил (стандартов) и положений учредительных документов, допускающих перенесение тех или иных затрат и доходов из одного отчетного периода в другой путем создания резервов, использования дифференцированных методов оценки и временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Для аудитора такой подход связан с определенными проблемами, требующими творческого решения. С одной стороны, он должен проверить и оценить чисто счетную достоверность учета, призванного отразить действительную величину отчетных показателей, которая в точности соответствует реальности в данном периоде времени, а с другой – принять во внимание необходимость выравнивания данных отчетности по учетным периодам в пределах года или ряда лет, осуществляемого с помощью средств и методов учетной политики. Для этого аудитор должен оценить, насколько принятая предприятием-клиентом учетная политика соответствует целям его бизнеса в проверяемом периоде, использует ли оно только общепринятые методы усреднения и резервирования, насколько они обоснованны и постоянны в применении.

Аудитор должен проверить правильность и полноту применения утвержденной в приказе предприятия методологии учета, оценить ее соответствие особенностям бизнеса аудируемой организации, убедиться в том, что в течение проверяемого года учетная политика не изменялась.

Осуществляя проверку состояния бухгалтерского учета, аудитору необходимо проанализировать, приемлем ли для предприятия избранный им вариант учетной политики, применяется ли он постоянно, достаточно ли адекватно реализована учетная политика, полностью ли она соблюдается.

Проверяя соблюдение учетной  политики, аудитор должен обратить особое внимание на ее постоянство  в течение сравнительно длительного  периода времени, по крайней мере, в течение нескольких отчетных периодов. Если предприятие по тем или иным причинам решило изменить учетную политику, оно обязано провести инвентаризацию активов, по которым изменяется оценка или вариант списания (погашения) их стоимости, определить разницу и порядок ее отражения в учете. Все это также должно быть зафиксировано приказом директора. Аудитор проверяет наличие такого приказа, высказывает свое мнение о его обоснованности и соблюдении.

При оценке полноты и правильности избранного варианта учетной политики необходимо проверить, существует ли возможность  выбора того или иного решения или методики, предусмотрена ли она в нормативных положениях по бухгалтерскому учету, не противоречат ли избранные методы действующему законодательству. Практика аудиторских проверок свидетельствует о том, что далеко не всегда выбранные способы учета распространяются на все структурные подразделения организации. Встречаются случаи, когда учетная политика предприятия длительное время не пересматривается, хотя в нормативных актах и положениях о бухгалтерском учете за это время были существенные изменения.

Последовательность работ при проведении аудита учетной политики можно разделить на три этапа: ознакомительный, основной и заключительный.

На ознакомительном этапе аудитору необходимо выяснить лиц, ответственных за составление и организацию бухгалтерского учета и соблюдение законодательства при выполнении хозяйственных операций, за формирование учетной политики, ведение бухгалтерского учета, своевременное представление полной и достоверной бухгалтерской отчетности. Следует изучить состав и соподчиненность, а также разделение полномочий и ответственности, структуру, функции и задачи бухгалтерской службы.

В ходе основного этапа аудита учетной политики аудитор должен проверить:

- соответствие  уставного капитала учредительным  документам и решению собственников  предприятия об изменении объема уставного капитала;

- соответствие  данных синтетического и аналитического  учета счетам актива и пассива  баланса;

- правильность  и полноту отражения в отчетности  дебиторской и кредиторской задолженностей;

- соблюдение  принятой на предприятии учетной политики;

- правильность  отнесения доходов и расходов  к отчетным периодам;

- разграничение  в учете текущих затрат и  капитальных вложений;

- соответствие  данных синтетического учета  оборотам и остаткам по счетам  аналитического учета на 1-е число каждого месяца.

На заключительном этапе аудитор формирует мнение по результатам проверки данного участка учета, составляет пакет рабочих документов, формулирует часть аудиторского отчета, относящуюся к области проверки, и представляет его совместно с рабочей документацией руководителю проверки.

В рабочем документе  аудитора могут содержаться следующие  вопросы:

- Кто у клиента ведет бухгалтерский учет?

- Какие основные документы регламентируют работу бухгалтерской службы?

- Как обрабатывается учетная информация?

- Какая бухгалтерская программа применяется и на каких участках?

- Есть ли приказ об учетной политике?

- Утвержден ли рабочий план счетов?

- Установлен ли перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов?

- Утвержден ли график документооборота?

- Определен ли перечень лиц, ответственных за хранение документов?

- Определены ли порядок и сроки проведения инвентаризации имущества и финансовых обязательств?

- Какой способ начисления амортизации применяется?

- Определен ли порядок учета готовой продукции по заготовке и доставке на склад?

- Какой порядок оценки незавершенного производства используется?

- Принято ли решение о создании резервов (по предстоящим расходам и платежам, по сомнительным долгам, на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание)? И др.

Основные виды нарушений, которые могут быть выявлены в результате проведения аудита учетной политики:

• организация применяет  метод списания, не установленный  учетной политикой;

• учетная политика датирована текущим годом;

• у организации отсутствуют обязательные приложения к учетной политике, в частности, отсутствует график документооборота, рабочий план счетов, перечень лиц, имеющих право подписи на первичных документах.

2 Использование  УП аудитором при проверке

2.1 Основных средств

Основной задачей аудита учетной политики является изучение системы организации бухгалтерского учета. Аудитору необходимо установить, раскрыт ли в учетной политике способ начисления амортизации основных средств.

Амортизация основных средств (ОС) согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01, утвержденному приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26н, производится следующими способами: линейным; уменьшаемого остатка; списания стоимости пропорционально объему продукции (работ); списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.

По активам, в отношении  которых выполняются условия  для отнесения их в состав основных средств (п. 4 ПБУ 6/01), а также имеющих  стоимость в пределах лимита, установленного в учетной политике организации, но не более 20 000 руб. за единицу, начисление амортизации производится одним из вышеназванных способов.

Регулярность (периодичность) проведения переоценки стоимости объектов основных средств в коммерческих организациях определяется с учетом требования ПБУ 6/01 о том, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

2.2 Нематериальных активов

Аудитору необходимо установить, раскрыт ли в учетной политике способ оценки нематериальных активов (НМА).

Амортизация нематериальных активов согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007, утвержденному приказом Минфина  России от 27.12.2007 № 153н, может начисляться: линейным способом; способом уменьшаемого остатка; способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Организации необходимо утвердить  в учетной политике способ начисления амортизации по группам однородных нематериальных активов. Кроме того, в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02, утвержденному приказом Минфина России от 19.11.2002 № 115н, указанные расходы, признанные в бухгалтерском учете при соблюдении установленных в ПБУ 17/02 условий в качестве вложений во внеоборотные активы, списываются на расходы по обычным видам деятельности теми же способами, как и при амортизации нематериальных активов.

2.3 Материальных ресурсов и готовой продукции

Аудитору необходимо установить, раскрыт ли в учетной политике метод оценки материальных ресурсов и готовой продукции.

Оценка материально-производственных запасов (МПЗ) (кроме товаров, учитываемых по продажной стоимости) при выбытии согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденному приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, производится следующими способами: по себестоимости каждой единицы; по средней себестоимости; по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (способ ФИФО).

Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и  бухгалтерской отчетности:

• готовая продукция в  бухгалтерском балансе может  быть оценена либо по фактической, либо по нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства ОС, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и др., либо по прямым статьям затрат;

• отгруженные товары, сданные работы и оказанные услуги могут быть отражены либо по фактической, либо по нормативной (плановой) себестоимости, включающей наряду с производственной себестоимостью затраты, которые связаны с реализацией (сбытом) продукции, работ, услуг, возмещаемых договорной (контрактной) ценой;

• незавершенное производство в массовом и серийном производстве может быть отражено в бухгалтерском  балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, по прямым статьям затрат или по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов;

• расходы будущих периодов списываются в порядке, устанавливаемом  организацией: равномерно, пропорционально  объему продукции и др. в течение  периода, к которому они относятся.

2.4 Формирования  резервов

Аудитору необходимо установить, раскрыто ли в учетной политике формирование резервов.

Резервы предстоящих расходов и платежей могут создаваться  в организации согласно Положению  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности.

К таким резервам относятся: резерв на предстоящую оплату отпусков работникам; резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет; резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год; резерв на ремонт ОС; резерв на производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным характером производства; резерв на предстоящие затраты на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий; резерв на предстоящие затраты по ремонту предметов, предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; резерв на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (с учетом требований Положения по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» ПБУ 8/01, утвержденного приказом Минфина России от 28.11.2001 № 96н).

Кроме того, с 01.01.2009 на основании Положения по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» (ПБУ 21/2008), утвержденного приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н, изменение оценочного значения (величины резерва по сомнительным долгам, резерва под снижение стоимости материально-производственных запасов, других оценочных резервов, сроков полезного использования основных средств, нематериальных активов и иных амортизируемых активов, оценки ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования амортизируемых активов и др.) подлежит признанию в бухгалтерском учете путем включения в доходы (расходы) организации (перспективно):

– периода, в котором произошло  изменение, если такое изменение  влияет на показатели бухгалтерской  отчетности только данного отчетного периода;

– периода, в котором произошло  изменение, и будущих периодов, если такое изменение влияет на бухгалтерскую  отчетность данного отчетного периода  и бухгалтерскую отчетность будущих  периодов.

Аудитор также должен проверить  создание обязательных резервов, таких как резерв на предстоящую оплату отпусков работникам, резерв на выплату вознаграждений по итогам работы за год. При этом необходимо проверить, соответствует ли порядок создания резервов порядку, изложенному в приказе об учетной политике.

2.5 Активов и  обязательств

Аудитору необходимо установить, раскрыты ли в учетной политике методы оценки активов и обязательств.

При аудите финансовых вложений аудитор должен обратить внимание на то, каким образом признаются суммовые разницы по операциям приобретения финансовых вложений: либо по их первоначальной стоимости до принятия финансовых вложений к бухгалтерскому учету в качестве актива, либо на всю сумму в качестве операционных расходов.

При выборе одного из указанных  способов целесообразно учитывать существенность величины указанных разниц.

Аудитор должен проверить  периодичность корректировки оценки ценных бумаг как объекта финансовых вложений по текущей рыночной стоимости (согласно Положению по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02, утвержденному приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126н), а именно ежемесячно, ежеквартально или по состоянию на 31 декабря отчетного года. Указанный период должен быть закреплен в учетной политике.

Аудитору следует также  проверить в приказе об учетной политике метод оценки долговых ценных бумаг (оценка по дисконтированной стоимости долговых ценных бумаг и предоставленных займов согласно ПБУ 19/02 может производиться с раскрытием информации в пояснительной записке).

Согласно ПБУ 19/02 оценка стоимости финансовых вложений, по которым текущая рыночная стоимость не определяется, при их выбытии должна производиться по группам (видам) финансовых вложений. В этом случае применяются следующие способы: по первоначальной стоимости каждой единицы бухгалтерского учета финансовых вложений; по средней первоначальной стоимости; по первоначальной стоимости первых по времени приобретения финансовых вложений (способ ФИФО).

Учет специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования может быть организован либо в порядке, установленном ПБУ 6/01, либо в соответствии с Методическими указаниями по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды (утверждены приказом Минфина России от 26.12.2002 № 135н). При этом в учетной политике должен быть определен конкретный перечень средств труда в зависимости от отраслевой специфики и особенностей технологического процесса.

При учете спецоснастки согласно вышеназванным Методическим указаниям ее стоимость погашается способом списания:

– пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг);

– линейным способом.

В приказе об учетной политике организации должен быть отражен  перечень следующих операций.

1 Стоимость спецоснастки, предназначенной для индивидуальных заказов или используемой в массовом производстве, организация может полностью погасить при передаче в производство (эксплуатацию). Стоимость спецодежды, срок эксплуатации которой согласно нормам выдачи не превышает 12 мес., может быть либо списана на производственные затраты в момент ее передачи (отпуска) сотрудникам, либо погашена линейным способом (согласно вышеупомянутым Методическим указаниям).

2 Оценка приобретенных товаров в организациях розничной торговли согласно ПБУ 5/01 может производиться либо по стоимости их приобретения, либо по продажной стоимости с отдельным учетом наценок (скидок).

3 Затраты по заготовке и доставке товаров до центральных складов (баз) торговые организации могут включать либо в расходы по приобретению, либо в затраты на продажу.

4 Перечень отчетных сегментов, способы распределения доходов и расходов, активов и обязательств между отчетными сегментами устанавливаются в учетной политике организации в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2000, утвержденным приказом Минфина России от 27.01.2000 № 11н.

5 Группировка и списание затрат на производство выбирается организацией в зависимости от отраслевых особенностей ее деятельности с учетом требований Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33н.

6 Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции (работ, услуг), сводный учет затрат на производство, распределение косвенных расходов, учет движения полуфабрикатов (деталей в производстве) зависят от отраслевых особенностей деятельности организации.

В случае, если в течение  отчетного года организацией были внесены  изменения, аудитору необходимо проверить их правомерность, а именно:

– произошли ли изменения  в законодательстве Российской Федерации  или нормативных актах по бухгалтерскому учету;

– разработаны ли организацией новые способы ведения бухгалтерского учета;

– изменились ли существенным образом в организации условия деятельности.

В соответствии с п. 10 ПБУ 1/2008 принятая организацией учетная  политика применяется во всех структурных  подразделениях организации: во всех филиалах, представительствах и иных подразделениях организации (включая выделенные на отдельный баланс), независимо от места их нахождения.