Капитал организации. 3

1 Учет капитала организации

1. Учет уставного капитала

Уставный (акционерный) капитал  – это совокупность вкладов (долей), акций (по номинальной стоимости) учредителей  в денежном выражении в имущество  организации при ее создании для  обеспечения деятельности в размерах, определенных учредительными документами.

После государственной регистрации  организации, созданной на средства учредителей, согласно учредительным  документам на величину объявленного уставного капитала в бухгалтерском  учете оформляется запись:

Д 75 «Расчеты с учредителями» К80 «Уставный капитал».

Вкладами учредителей  в уставный капитал могут быть денежные средства, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права  либо иные права, имеющие денежную оценку. При поступлении денежных средств  и материальных ценностей от учредителей  в качестве взносов в уставный капитал составляются записи:

Д07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные активы, 10 «Материалы», 41 «Товары», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и др. К75.

При увеличении уставного  капитала в бухгалтерском учете  осуществляются следующие действия:

путем присоединения части  прибыли: Д 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» К 80;

путем присоединения части  добавочного капитала: Д 83 «Добавочный капитал» К 80;

путем дополнительных взносов  учредителей: Д 75 «Расчеты с учредителями» К 80 «Уставный капитал».

При уменьшении уставного  капитала в результате выхода одного из участников необходимо произвести записи:

Д 80 К 75;

Д 75 Кредит счетов 50, 51, 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы».

Размер уставного капитала не должен быть меньше, чем величина чистых активов организации.

Складочный (долевой) капитал  формируется в полных товариществах  или товариществах на вере. Товарищества регистрируют на основе учредительного договора, в котором определены размер и состав складочного капитала. Величина складочного капитала определяется учредительными документами. Она не является фиксированной и может  изменяться. Учет складочного капитала ведется на счете 80, который в  данном случае называется «Вклады товарищей».

Формирование складочного  капитала отражается бухгалтерской  проводкой:

Д 75 «Расчеты с учредителями» К 80.

На каждого участника  открывается отдельный аналитический  счет, на котором учитывается сумма  его вклада. Внесенный капитал  учитывают как долевой. Поступившая  от учредителей (товарищей) оплата отражается по Д50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и др. и К75. Оценка вклада производится по согласованной участниками стоимости.

При выбытии члену товарищества выплачивают часть стоимости  имущества пропорционально его  доле в складочном капитале. При  ликвидации товарищества имущество  распределяется между участниками.

Паевой фонд производственного  кооператива формируется за счет обязательных взносов его членов и перечисления в паевой фонд части  полученной прибыли.

Формирование паевого  фонда отражается по Д10 «Материалы», 41 «Товары», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и др. и К80, который в данном случае называется «Паевой фонд».

Выбывшие члены кооператива  имеют право на получение пая  за счет паевого фонда.

Паевой фонд уменьшается  на покрытие убытка. Уменьшение паевого  фонда отражается по Д80 «Паевой фонд» и кредиту счета расчетов с членами производственного кооператива (75 «Расчеты с учредителями», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

Уставный фонд формируют  в установленном порядке государственные  и муниципальные унитарные предприятия  – это совокупность выделенных предприятию  государством или муниципальными органами основных и оборотных средств.

Для отражения расчетов унитарного предприятия с государственным  или муниципальным органом –  учредителем этого предприятия  – должен применяться счет 75 «Расчеты с учредителями». На нем накапливается  информация о состоянии расчетов по формированию уставного фонда  унитарного предприятия и выплате  доходов, причитающихся государственному или муниципальному органу. Если у  унитарного предприятия возникают  какие-либо иные расчеты с государственным  или муниципальным органом, то для  учета таких расчетов должны использоваться соответствующие счета Плана  счетов.

Наделение унитарного предприятия  имуществом (формирование уставного  фонда) отражается по Д75 и К80. Принятие решения государственным (муниципальным) органом о пополнении оборотных средств унитарного предприятия отражается по Д75 и К80.

Фактическое получение имущества  от государственного (муниципального) органа отражается по Д01 «Основные средства», 04 «Нематериальные активы», 07 «Оборудование к установке», 51 «Расчетные счета», 58 «Финансовые вложения» и др. и К75.

Первоначальным и основным источником формирования имущества  любой коммерческой организации  является ее уставный капитал. Для акционерных  обществ закрытого типа и обществ  с ограниченной ответственностью минимальный размер уставного капитала составляет 10 000 рублей и 100 000 рублей – для открытых акционерных обществ. Максимальный размер уставного капитала не ограничен в соответствии с действующим законодательством «уставный капитал общества определяет минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов».

Уставный  капитал акционерных обществ  оценивается по номинальной стоимости  акций, приобретенных акционерами. Выпуск акций для размещения среди  учредителей акционерного общества осуществляется в соответствии с  Законом «Об акционерных обществах». Уставом общества должны быть определены количество и номинальная стоимость  акций, размещаемых среди учредителей.

В соответствии с действующим законодательством  с момента регистрации общества его уставный капитал должен быть оплачен не менее чем на 50% в  течение 3 месяцев. До момента оплаты 50% уставного капитала общество не имеет  права вести хозяйственную или  иную деятельность не связанную с  учреждением общества. Оставшиеся 50% уставного капитала оплачиваются в  течение года с момента государственной  регистрации общества.

Учет уставного капитала ведется на пассивном счете 80 «Уставный  капитал». Сальдо кредитовое по счету 80 показывает размер уставного капитала, зафиксированного в учредительных  документах организации. После государственной  регистрации организации ее уставный капитал в сумме вкладов учредителей, предусмотренных учредительными документами, отражаются по К80 «Уставный капитал» и по Д75-1 «Расчеты с учредителями». Такая проводка делается на размер вклад каждого учредителя, что позволяет в бухгалтерском учете отслеживать сумму задолженности каждого учредителя по вкладу в уставный капитал на любую дату. Документом будет являться бухгалтерская справка, так как унифицированной формы документа для отражения этой операции в учете не существует.

Денежные средства в  уставный капитал учредители могут  вносить как на расчетный счет, или валютный счет организации, так  и кассу предприятия. При этом на основании денежных документов (платежное  поручение, объявление на взнос наличными, приходный кассовый ордер КО-1) в  учете делается проводка

Д 51 «Расчетный счет»

К 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

На сумму взноса учредителя на расчетный счет организации

Д 52 «Валютный счет»

К 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

На сумму взноса учредителя на текущий валютный счет организации

Д 50 «Касса»

К 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

На сумму взноса учредителя в кассу организации

Уставом организации может  быть предусмотрен взнос в уставный капитал в не денежной форме, это  могут быть ценные бумаги, основные средства, нематериальные активы, сырье, материалы, товары. В соответствии с  ПБУ 6/01 пункт 9 «Первоначальной стоимостью основных средств, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал  организации, признается его денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством  Российской Федерации». (8) Законами «Об  акционерных обществах» и «Обществах с ограниченной ответственностью»  предусмотрено, что при превышении суммы вклада в уставный капитал  в не денежной форме 20 000 рублей, оценка внесенного имущества должна производиться  независимым оценщиком. И размер вклада в не денежной форме не может  превышать эту оценку. (9)

При поступлении вклада в  уставный (складочный) капитал организации  в виде основных средств производится запись:

Д 08-4 «Вложение во внеоборотные активы»

К 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

На рыночную стоимость  внесенных основных средств

При поступлении вклада в  виде ценных бумаг:

Д 58 «Финансовые вложения»

К 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

Если  вклад в виде сырья, материалов

Д 10 « Материалы »

К 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

На рыночную стоимость  внесенных сырья и материалов.

В процессе своей деятельности акционерное  общество может увеличивать или  уменьшать уставный капитал. Решение  об изменении уставного капитала принимается общим собранием  акционеров. После принятия такого решения вносятся изменения в  учредительные документы общества, изменения должны пройти государственную  регистрацию. Увеличение уставного  капитала акционерного общества происходит за счет:

-Выпуска  дополнительных и увеличения  номинальной стоимости раннее  выпущенных акций. 

- Прирост  имущества за счет его переоценки

- Нераспределенной  прибыли

Выпуск  дополнительных акций называется эмиссией. При принятии решения о выпуске  дополнительных акций определяется размер эмиссии и её форма. В случаях  предусмотренных действующим законодательством  разрабатывается проспект эмиссии  или составляется иной документ с  указанием условий выпуска и  конкретного направления средств, мобилизуемых в результате эмиссии, перечня инвесторов с указанием  количества приобретаемых ими акций. При размещении акций эмитент  и инвестиционные институты, проводящие по соглашению с эмитентом продажу  ценных бумаг, обязаны обеспечить каждому  покупателю доступ к информации о  продаваемых ценных бумагах. Дополнительные акции не могут продаваться по цене ниже номинала, если продажная стоимость ниже номинальной у предприятия возникает эмиссионный доход, который принимается к учету как добавочный капитал. Уставный капитал может изменяться при замене старых акций на новые, номинальная стоимость которых увеличена. Бухгалтерские проводки делаются после регистрации отчетов о выпуске акций и внесении изменений в учредительные документы.

Д 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

К 80 «Уставный капитал»

На номинальную  стоимость дополнительных акций.

При получении  эмиссионного дохода

Д 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

Д 83 «Добавочный капитал»

На сумму  разницы между продажной стоимостью и номинальной стоимости акции.

Прирост имущества в результате его переоценки может изменять уставный капитал, при  этом чаще всего изменяется номинальная  стоимость акций. По общему правилу  для направления средств добавочного  капитала на увеличение размера уставного  капитала требуется решение учредителей  и вносятся изменения в устав  предприятия. Так как акционерные  общества на счете 83«Добавочный капитал» учитывают, и эмиссионный доход  он так же может увеличивать размер уставного капитала. После проведения всех изменений в бухгалтерском  учете делается проводка:

Д 83 «Добавочный капитал»

К 80 «Уставный капитал»

На сумму  прироста стоимости имущества или  эмиссионного дохода направляемую на увеличение уставного капитала.

Нераспределенная  прибыль также может направляться на увеличение уставного капитала на основании решения акционеров. Такое  решение может приниматься только после утверждения годовой бухгалтерской  отчетности при наличии суммы  прибыли.

Д 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К 80 «Уставный капитал»

На сумму  прибыли, направляемую на увеличение уставного  капитала.

Уменьшение  уставного капитала в обществе производиться  в случаях, установленных законом, или в инициативном порядке.

Обычно  снижение размера уставного капитала происходит:

- В результате  снижения номинальной стоимости  акций

- За счет  выкупа собственных акций у  акционеров.

Снижения  номинальной стоимости акций  или долей учредителей общества с ограниченной ответственностью производиться, если общества являются убыточными и  величина их чистых активов меньше размера уставного капитала. При  принятии решения о снижении номинальной  стоимости акций или доли участников следует учитывать, что размер уставного  капитала не может быть ниже минимума установленного законодательно. После  внесения изменения в учредительные  документы общества и внесение изменений в единый реестр юридических лиц бухгалтер организации делает проводки по изменению уставного капитала

Д 80 «Уставный капитал»

К 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

На сумму  снижения стоимости акций (доли) учредителей.

За счет выкупа собственных акций у акционеров уставный капитал уменьшается при  выходе акционеров (участников) из общества. Операции по выкупу акционерным обществом  собственных акций у своих  акционеров в бухгалтерском учете  отражается на счете 81 «Собственные акции (доли)» в сумме фактических  затрат связанных с выкупом. Иные хозяйственные общества используют счет 81 для учета доли участника, приобретенной самим обществом  для передачи другим участникам или  третьим лицам. Акции выкупленные  обществом не предоставляют права  голоса, по ним не начисляются дивиденды. Такие акции (доли) должны быть реализованы  по их рыночной стоимости, но не ниже номинальной, не позднее одного года с момента  их поступления в распоряжение общества, в противном случае общее собрание акционеров должно принять решение  об уменьшении уставного капитала общества путем погашения указанных акций.

Поскольку акции могут быть выкуплены по ценам выше или ниже их номинальной  стоимости, то в случае, когда цена выкупа превышает номинальную стоимость, имеют место прочие расходы, а  когда цена выкупа ниже – прочие доходы, которые учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы». Во всех случаях выкупа делаются соответствующие  бухгалтерские записи:

Д 81 «Собственные акции (доли)»

К 50, 51, 52 «Касса»; «Расчетные счета»; «Валютные счета».

Рыночная  стоимость выкупленных акций

Д 81 «Собственные акции (доли)»

К 91-1 «Прочие доходы»

На сумму  доходов, возникающих при выкупе

Д 91-2 «Прочие расходы»

К 81 «Собственные акции (доли)»

На сумму  расходов при выкупе.

Д 80 «Уставный капитал»

К 81 «Собственные акции (доли)»

Уменьшение  уставного капитала на сумму выкупленных  у акционеров акций.

«Аналитический  учет по счету 80 «Уставный капитал» организуется таким образом, чтобы  обеспечивать формирование информации по учредителям организации, стадиям  формирования капитала и видам акций». (8)

В бухгалтерском  балансе уставный капитал отражается в пассиве по строке 410 статья «Уставный  капитал», его размер должен соответствовать  учредительным документам и сведениям, внесенным в Единый Государственный  реестр юридических лиц.

1.2 Учет добавочного капитала

Согласно п. 68 Положения  по ведению бухгалтерского учета  и бухгалтерской отчетности в  Российской Федерации источниками  формирования добавочного капитала организации могут быть:

- суммы дооценки объектов  основных средств при проведении  их переоценки;

- суммы разницы между  продажной и номинальной стоимостью  акций, вырученной в процессе  формирования уставного капитала  акционерного общества (при учреждении  общества, при последующем увеличении  уставного капитала) за счет продажи  акций по цене, превышающей номинальную  стоимость. (8)

Учет  добавочного капитала осуществляется на пассивном счете 83 «Добавочный  капитал», на котором при необходимости  можно открыть субсчета 83-1 «Прирост стоимости имущества при переоценке», 83-2 «Курсовые разницы», 83-3 «Эмиссионный доход» и так далее.

Переоценка  основных средств - это уточнение  восстановительной стоимости основных средств с целью приведения ее в соответствие с современным  уровнем рыночных цен. Обязательные переоценки проходили на 01.07.1992.,1.01.1994.,01.01.1995.,01.01.1996.,01.01.1997.,01.01.1998 г. теперь организациям предоставлено  право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать  объекты основных средств.

В соответствии с пунктом 15 ПБУ 6/01 «При принятии решения о  переоценке следует учитывать, что  в последующем они переоцениваются  регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Переоценка объекта основных средств производится путем пересчета  его первоначальной стоимости или  текущей (восстановительной) стоимости, если данный объект переоценивался ранее  и суммы амортизации, начисленной  за все время использования объекта». (8) Увеличение добавочного капитала отражается в учете следующей корреспонденцией:

Д 01 «Основные средства»

К 83 «Добавочный капитал»

Увеличение  первоначальной стоимости основного  средства по результатам их дооценки

Д 02 «Амортизация основных средств»

К 83 «Добавочный капитал»

Снижение  суммы амортизации основных средств  по результатам их уценки.

Суммы отнесенные в К 83 «Добавочный капитал», как правило, не списываются. Уменьшение добавочного капитала производиться в следующих случаях:

Д 83 «Добавочный капитал»

К 80 «Уставный капитал»

Направление средств добавочного капитала в  виде эмиссионного дохода на увеличение уставного капитала.

Д 83 «Добавочный капитал»

К 01 «Основные средства»

Снижение  стоимости основных средств в  результате уценки

Д 83 «Добавочный капитал»

К 02 «Амортизация основных средств»

Увеличение  амортизации по результатам дооценки основных средств.

Д 83 «Добавочный капитал»

К 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»

Распределение суммы добавочного капитала между  учредителями.

Формирование добавочного  капитала может происходить за счет сумм курсовых разниц. В соответствии с пунктом 14 ПБУ 3/2006 "Учет активов  и обязательств, стоимость которых  выражена в иностранной валюте", утвержденного Приказом Минфина  России от 27.11.2006 N 154-н, курсовая разница, связанная с расчетами с учредителями по вкладам, в том числе в уставный (складочный) капитал организации, подлежит зачислению в добавочный капитал этой организации. (8) Формирование добавочного капитала за счет сумм курсовых разниц отражается в учете следующим образом:

Д 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал»

К 80 «Уставный капитал»

Отражена задолженность  учредителя по вкладу в уставный капитал  на дату государственной регистрации  общества;

Д 52 "Валютные счета"

К 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" Поступление вклада от учредителя;

Дебет 75-1 "Расчеты по вкладам  в уставный (складочный) капитал"

К 83 «Добавочный капитал»

Отражена сумма положительной  курсовой разницы, возникшей при  формировании уставного капитала.

«Аналитический  учет по счету 83 «Добавочный капитал» организуется таким образом, чтобы  обеспечить формирование информации по источникам образования и направлениям использования средств». (2) В бухгалтерском  балансе добавочный капитал отражается в пассиве по строке 420 статья «Добавочный  капитал».

1.3 Учет резервного капитала

Резервный капитал создается  в акционерных обществах и  обществах с ограниченной ответственностью на основании устава. Для акционерных  обществ создание резервного капитала является обязательным в соответствии с Законом об акционерных обществах, а для обществ с ограниченной ответственностью – добровольным. В соответствии со статьей 35 "Фонды и чистые активы общества" пункт 1 «Закона об акционерных обществах» размер обязательного резервного фонда составляет 5% размера уставного капитала. Размер ежегодных отчислений, предусматриваемый уставом общества, не может составлять менее 5% чистой прибыли. Использование резервного фонда и иных фондов общества относится к компетенции совета директоров (наблюдательного совета) общества (ст. 65 Закона об акционерных обществах). (9)

Бухгалтерский учет резервного капитала ведется на пассивном счете 82 «Резервный капитал».

Резервный капитал формируется  за счет нераспределенной прибыли организации. При этом предварительно на счетах бухгалтерского учета производятся записи:

Д 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»

К 82 «Резервный капитал»

Произведены отчисления в  резервный капитал из чистой прибыли.

Операции по изменению  резервного капитала должны отражаться в учете, после утверждения таких  изменений общим собранием учредителей  общества.

Резервный фонд акционерного общества имеет строго целевое назначение и может быть использован для:

- покрытие убытков общества;

- погашение облигаций  общества в случае отсутствия  иных средств;

- выкуп акций общества  в случае отсутствия иных средств. (9)

На практике в бухгалтерском  учете, возможно, отразить только использование  резервного капитала для погашения  убытков общества

Д 82 «Резервный капитал»

К 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)

Согласно п. 4 ст. 88 Закона об акционерных обществах годовой  отчет общества подлежит предварительному утверждению советом директоров (наблюдательным советом) общества или  лицом, осуществляющим функции единоличного исполнителя органа общества, не позднее, чем за 30 дней до даты проведения годового общего собрания акционеров. (9) Решение о направлении резервного капитала на погашение убытков общества принимает совет директоров при предварительном утверждении годового отчета. Направление средств резервного капитала на погашение убытка квалифицируется как событие после отчетной даты (Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденное Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н). (9)

Использование резервного капитала на погашение облигаций акционерного общества, а так же для выкупа акций общества отразить в бухгалтерском  учете не представляется возможным. Так как сам по себе резервный  фонд не означает наличия денежных средств на счете. Конечно, формально  наличие резервного фонда как  источника собственных средств  должно означать, что ему соответствует  эквивалентная стоимость имущества. Однако на практике сумме резервного фонда могут соответствовать неликвидные или обесценившиеся активы. В этом случае погашение облигаций или выкуп акций путем реализации таких активов невозможно. (9)

Резервный капитал является страховым фондом, создаваемым для  возмещения убытков и защиты интересов  третьих лиц в случае недостаточности  прибыли у организации до того, как будет уменьшен уставный капитал. В ст. ст. 90 и 99 ГК РФ предусмотрено, что  начиная со второго года деятельности общества его уставный капитал не должен превышать величину чистых активов. (4) Если данное требование нарушается, организация обязана уменьшить  уставный капитал в соответствии с величиной чистых активов.

Чем больше величина созданного резервного капитала, тем выше величина чистых активов и, следовательно, тем  дальше отодвигается необходимость  уменьшения уставного капитала в  случае убытков.

В бухгалтерском балансе  резервный капитал отражается по строке 430 статья «Резервный капитал». Данная статья подлежит расшифровке  по строке 431 «Резервы образованные в  соответствии с законодательством» и строке 432 «Резервы образованные в  соответствии с учредительными документами». Акционерные общества показывают сумму  резервного капитала в пределах 5% размера  уставного капитала предусмотренного статьей 35 «Закона об акционерных  обществах» по строке 431. Если резервный  капитал акционерного общества превышает  установленный законом размер, сумма  превышения отражается в стоке 432 бухгалтерского баланса. Строка 432 заполняется так  же обществами с ограниченной ответственностью, так как их резервный капитал  формируется только в соответствии с уставом и законодательно не предусмотрен.

1.4 Учет нераспределенной прибыли

Прибыль этот источник принципиально  отличается от рассмотренных выше. Дело в том, что все приведенные  ранее источники входят в группу так называемых нераспределяемых фондов и резервов, т.е. их нельзя использовать для начисления дивидендов, тогда  как прибыль доступна для подобной операции. Формально именно прибыль  считается основным источником средств  динамично развивающегося предприятия. В балансе она присутствует в  явном виде как нераспределенная прибыль, а также завуалировано  – в виде созданных за счет прибыли  фондов и резервов. (8)

Для учета прибыли и  убытков Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрены два счета: 99 «Прибыли и убытки» и 84 «Нераспределенная  прибыль (непокрытый убыток)». Оба счета  являются активно-пассивными, т. е могут  иметь сальдо, как по дебету, так  и по кредиту в зависимости  от

финансового результата. Счет 99 «Прибыли и убытки» предназначен для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном году. (8)

В течение года по Дебету счета 99 «Прибыли и убытки» записываются убытки и потери, а по Кредиту – прибыли и доходы. Финансовый результат это сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки», Кредитовое прибыль, а дебетовое убыток.

Основную  часть прибыли (убытка) организация  получает от обычных видов деятельности это, скорее всего прибыль от реализации товаров, готовой продукции, работ  и услуг.

Ежемесячно  после определения финансового  результата от обычного вида деятельности делается проводка: