Комплексное исследование организации бухгалтерского учета расходов на продажу

Введение

В настоящее время  торговля, во всех ее проявлениях, занимает все большее место в экономической  деятельности субъектов РФ. Возникает  множество различных коммерческих торговых организаций. В условиях рыночной экономики для любой из этих организаций  является необходимым рациональное управление ее ресурсами и хозяйственными процессами. Для предприятий сферы  товарного обращения одной из важнейших задач является обеспечение  своевременного, достоверного и полного  учета и анализа фактических  расходов и осуществление действенного контроля над использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов. В  общем случае, рационально действующий  хозяйствующий субъект имеет  основной целью увеличение прибыли, поскольку именно прибыль является основным источником финансирования деятельности организации. В формировании прибыли  организации участвуют расходы (в  том числе расходы на продажу), уменьшая доходы и, тем самым, снижая величину финансового результата. Управление затратами и расходами организации  является одной из существенных задач  торгового предприятия. Реализация этой задачи в значительной степени  зависит от организации бухгалтерского учета, поскольку именно в системе  бухгалтерского учета формируется  большая часть информации о затратах, необходимой для принятия соответствующих  управленческих решений. Организация  грамотного учета расходов на продажу  в современных условиях является весьма актуальной проблемой для  многих предприятий. Целью настоящей  работы является комплексное исследование организации бухгалтерского учета  расходов на продажу. В работе решались следующие задачи:

1. выявить характерные  особенности расходов на продажу;

2. исследовать состав  расходов на продажу в производственных  и торговых организациях;

3. изучить основные  аспекты синтетического учета  расходов на продажу; 

4. рассмотреть порядок  ведения аналитического учета  расходов на продажу;

5. раскрыть информацию  о порядке включения коммерческих  расходах в бухгалтерскую отчетность.

Объектом исследования служит система организации учета  расходов на продажу в бухгалтерском  учете. Теоретической и методической основой послужили постановления  правительства РФ, Министерства финансов, Министерства по налогам и сборам, труды российских и зарубежных ученых по проблемам организации бухгалтерского учета расходов на продажу. В работе применялись общие методы исследования - системный подход, сопоставительный, экономический анализ.

1. Характеристика  расходов на продажу 

В бухгалтерском  учете затраты признаются по правилам, которые прописаны в Положении  по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (далее – ПБУ 10/99). Затраты –  стоимость ресурсов, использованных на определенные цели. В этом определении  следует выделить три момента:

1. затраты определяются  величиной использованных ресурсов (материальных, трудовых, финансовых);

2. величина использованных  ресурсов должна быть представлена  в денежном выражении для обеспечения  соизмерения различных ресурсов;

3. понятие затрат  должно обязательно соотноситься  с конкретными целями и задачами (производство продукции, выполнение  работ, оказание услуг, осуществление  капитальных вложений и т.д.). Без  указания цели понятие затрат  становится неопределенным, ничего  не означающим.

От понятия затрат следует отличать понятие «расходы». Согласно ПБУ 10/99, расходами организации  признается уменьшение экономических  выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников  имущества). Не признается расходами  организации выбытие активов:

1. в связи с  приобретением (созданием) внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и т.п.);

2. вклады в уставные (складочные) капиталы других организаций,  приобретение акций акционерных  обществ и иных ценных бумаг  не с целью перепродажи (продажи);

3. по договорам  комиссии, агентским и иным аналогичным  договорам в пользу комитента,  принципала и т.п.;

4. в порядке предварительной  оплаты материально - производственных  запасов и иных ценностей, работ,  услуг;

5. в виде авансов,  задатка в счет оплаты материально  - производственных запасов и  иных ценностей, работ, услуг;

6. в погашение  кредита, займа, полученных организацией.

Перечень выбытия  активов, не признаваемых расходами, показывает, что понятие «расходы» предусматривает  ограничение по цели использования  ресурсов. Например, затраты на приобретение основных средств в отчетном периоде  не будут признаны расходами. К расходам будут отнесены лишь амортизационные  отчисления по приобретенным основным средствам. Роме того, ПБУ 10/99 предусматривает  ряд условий признания расходов в бухгалтерском учете и отчете о прибылях и убытках. Помимо понятия  «расходы» на практике используется понятие «издержки обращения». Данное понятие в настоящее время  применяется в основном организациями  торговли и общественного питания  и соответствует понятию «расходы по обычным видам деятельности» .

Расходы организации  в зависимости от их характера, условий  осуществления и направлений  деятельности организации подразделяются на:

1. расходы по обычным  видам деятельности;

2. прочие расходы;

Расходами по обычным  видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции  и продажей продукции, приобретением  и продажей товаров. Такими расходами  также считаются расходы, осуществление  которых связано с выполнением  работ, оказанием услуг. В организациях, предметом деятельности которых  является предоставление за плату во временное пользование (временное  владение и пользование) своих активов  по договору аренды, расходами по обычным  видам деятельности считаются расходы, осуществление которых связано  с этой деятельностью. В организациях, предметом деятельности которых  является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов  интеллектуальной собственности, расходами  по обычным видам деятельности считаются  расходы, осуществление которых  связано с этой деятельностью. В  организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, расходами  по обычным видам деятельности считаются  расходы, осуществление которых  связано с этой деятельностью. Расходы, осуществление которых связано  с предоставлением за плату во временное пользование (временное  владение и пользование) своих активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов  интеллектуальной собственности, и  от участия в уставных капиталах  других организаций, когда это не является предметом деятельности организации, относятся к прочим расходам. Расходами  по обычным видам деятельности считается  также возмещение стоимости основных средств, нематериальных активов и  иных амортизируемых активов, осуществляемых в виде амортизационных отчислений. Расходы по обычным видам деятельности принимаются к бухгалтерскому учету  в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной величине оплаты в  денежной и иной форме или величине кредиторской. Если оплата покрывает  лишь часть признаваемых расходов, то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма оплаты и кредиторской задолженности (в  части, не покрытой оплатой). Расходы  по обычным видам деятельности формируют:

1. расходы, связанные  с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных  запасов;

2. расходы, возникающие  непосредственно в процессе переработки  (доработки) материально-производственных  запасов для целей производства  продукции, выполнения работ и  оказания услуг и их продажи,  а также продажи (перепродажи)  товаров (расходы по содержанию  и эксплуатации основных средств  и иных внеоборотных активов, а также по поддержанию их в исправном состоянии, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.).

При формировании расходов по обычным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по следующим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация, прочие затраты. Для целей управления в  бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно.

Прочими расходами  являются:

1. расходы, связанные  с предоставлением за плату  во временное пользование (временное  владение и пользование) активов  организации;

2. расходы, связанные  с предоставлением за плату  прав, возникающих из патентов  на изобретения, промышленные  образцы и других видов интеллектуальной  собственности;

3. расходы, связанные  с участием в уставных капиталах  других организаций;

4. расходы, связанные  с продажей, выбытием и прочим  списанием основных средств и  иных активов, отличных от денежных  средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

5. проценты, уплачиваемые  организацией за предоставление  ей в пользование денежных  средств (кредитов, займов);

6. расходы, связанные  с оплатой услуг, оказываемых  кредитными организациями;

7. отчисления в  оценочные резервы, создаваемые  в соответствии с правилами  бухгалтерского учета (резервы  по сомнительным долгам, под обесценение  вложений в ценные бумаги и  др.), а также резервы, создаваемые  в связи с признанием условных  фактов хозяйственной деятельности;

8. штрафы, пени, неустойки  за нарушение условий договоров;

9. возмещение причиненных  организацией убытков;

10. убытки прошлых  лет, признанные в отчетном  году;

11. суммы дебиторской  задолженности, по которой истек  срок исковой давности, других  долгов, нереальных для взыскания;

12. курсовые разницы;

13. сумма уценки  активов;

14. перечисление средств  (взносов, выплат и т.д.), связанных  с благотворительной деятельностью,  расходы на осуществление спортивных  мероприятий, отдыха, развлечений,  мероприятий культурно-просветительского  характера и иных аналогичных  мероприятий;

15. прочие расходы.

Прочими расходами  также являются расходы, возникающие  как последствия чрезвычайных обстоятельств  хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

В целом, расходы  признаются в бухгалтерском учете  при наличии следующих условий:

1. расход производится  в соответствии с конкретным  договором, требованием законодательных  и нормативных актов, обычаями  делового оборота;

2. сумма расхода  может быть определена;

3. имеется уверенность  в том, что в результате конкретной  операции произойдет уменьшение  экономических выгод организации.  Уверенность в том, что в  результате конкретной операции  произойдет уменьшение экономических  выгод организации, имеется в  случае, когда организация передала  актив либо отсутствует неопределенность  в отношении передачи актива .

Если в отношении  любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных  условий, то в бухгалтерском учете  организации признается дебиторская  задолженность. Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, операционные или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной) .

Таким образом, расходы  на продажу это общее название затрат, связанных с реализацией  продукции (товаров, работ, услуг). Понятие "расходы на продажу" идентично  понятиям "коммерческие расходы" и "издержки обращения", ранее  применяемым в бухгалтерском  учете. Для производственных предприятий  такого рода затраты называются еще  коммерческими, а в части осуществляемой ими торговой деятельности – издержками обращения, которые необходимо учитывать. Расходы на продажу вместе с производственной себестоимостью образуют полную себестоимость  проданной продукции. В бухгалтерском  учете такие затраты отражаются на счете 44 «Расходы на продажу».  

2. Состав расходов  на продажу в производственных  и торговых организациях 

Построение системы  счетов учета затрат в организации  зависит от многих факторов: технологии производственного процесса, организационной  структуры предприятия, осуществляемой деятельности, видов выпускаемой  продукции (работ, услуг), варианта сводного учета затрат.

В организациях, осуществляющих промышленную деятельность, на счете 44 "Расходы на продажу" могут  быть отражены следующие расходы: на затаривание и упаковку изделий  на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи  и оплате труда продавцов в  организациях, занятых сельскохозяйственным производством; на рекламу; на представительские  расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 "Расходы  на продажу" могут быть отражены, следующие расходы (издержки обращения): на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду; на содержание зданий, сооружений, помещений и инвентаря; по хранению и подработке товаров; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

В организациях, заготавливающих  и перерабатывающих сельскохозяйственную продукции на счете 44 "Расходы  на продажу" могут быть отражены следующие расходы: операционные расходы, общезаготовительные расходы, на содержание заготовительных и приемных пунктов, на содержание скота и птицы на базах и в приемных пунктах .

По дебету счета 44 "Расходы на продажу" накапливаются  суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы  списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи". При  частичном списании подлежат распределению:

• в организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, - расходы  на упаковку и транспортировку (между  отдельными видами отгруженной продукции  ежемесячно исходя из их веса, объема, производственной себестоимости или другим соответствующим показателям);

• в организациях, осуществляющих торговую и иную посредническую деятельность, - расходы на транспортировку (между проданным товаром и  остатком товара на конец каждого  месяца);

• в организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию, - в  дебет счетов 15 "Заготовление и  приобретение материальных ценностей" (расходы по заготовке сельскохозяйственного  сырья) и (или) 11 "Животные на выращивании  и откорме" (расходы по заготовке  скота и птицы).

Все остальные расходы, связанные с продажей продукции, товаров, работ, услуг, ежемесячно относятся  на себестоимость проданной продукции (товаров, работ, услуг).

В организациях затраты  группируются по статьям типовой  номенклатуры:

1. транспортные расходы:

1.1 транспортные услуги  сторонних организаций по перевозке  товаров;

1.2 плата за раскредитовку, подачу вагонов, взвешивание грузов и т.п.;

1.3 услуги сторонних  организаций по погрузке товаров  в транспортные средства и  выгрузке товаров из транспортных  средств;

1.4 плата за экспедиционные  операции;

1.5 стоимость материалов, израсходованных на оборудование  транспортных средств (щиты, люки, стойки, стеллажи и др.);

1.6 стоимость материалов, израсходованных на утепление  транспортных средств (солома, опилки, мешковина и т.п.);

1.7 плата за временное  хранение грузов на станциях, пристанях, в портах, аэропортах  и т.п. в пределах нормативных  сроков, установленных для вывоза  грузов в соответствии с заключенными  договорами;

1.8 плата за обслуживание  подъездных путей и складов  не общего пользования, в том  числе по договорам, заключенным  с железной дорогой.

2 расходы на оплату  труда.

3 отчисления на  социальные нужды.

4 расходы на аренду  и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования, инвентаря:

4.1 расходы на вывоз  мусора;

4.2 расходы на уборку  прилегающей территории (дворов, улиц, тротуаров);

4.3 расходы на содержание  в чистоте помещений;

4.4 стоимость предметов  и средств ухода за помещениями  (известь, мастика, мешковина,  щетки, метла, веники и т.п.).

5 амортизация основных  средств:

5.1 расходы на поверку  и клеймение весов, водомеров,  электрических и газовых счетчиков  и других измерительных приборов;

5.2 расходы на содержание  и ремонт сигнализационных устройств;

5.3 расходы на проведение  противопожарных мероприятий;

5.4 расходы на техобслуживание  лифтов, других подъемно-транспортных  механизмов сторонними организациями.

6 расходы на ремонт  основных средств.

7 расходы на санитарную  и специальную одежду:

7.1 услуги прачечных,  ремонтных мастерских, других организаций  по стирке, дезинфекции и починке  санитарной и специальной одежды  и санитарных принадлежностей;

7.2 стоимость материалов (мыла, моющих средств, иголок, ниток,  пуговиц, тканей и т.п.), израсходованных  на стирку и починку санитарной  и специальной одежды и санитарных  принадлежностей.

8 расходы на топливо,  газ, электроэнергию для производственных  нужд.

9 расходы на водоснабжение.

10 расходы на хранение, подработку, подсортировку и упаковку  товаров. В оптовой торговле  товар, как правило, отгружается  покупателю в том виде, в каком  он поступил на склад торговой  организации. В данном случае  упаковка является неотъемлемой  частью продаваемого товара. При  оприходовании товаров в упаковке ее стоимость включается в фактическую себестоимость товара.

10.1 стоимость материалов (оберточной бумаги, пакетов, клея , шпагата, гвоздей, опилок, стружки, соломы, проволоки и т.п.), использованных при подработке, переработке, сортировке, фасовке и упаковке товаров;

10.2 услуги сторонних  организаций по фасовке и упаковке  товаров;

10.3 расходы на  содержание холодильного оборудования (электроэнергия, вода, смазочные материалы  и др.);

10.4 расходы на  техобслуживание холодильных установок  сторонними организациями;

10.5 стоимость льда, потребленного для охлаждения  товаров и продуктов;

10.6 плата за временное  хранение товаров на складах  сторонних организаций;

10.7 расходы на  дезинсекцию (уничтожение вредных  насекомых) и дератизацию (истребление  грызунов);

10.8 расходы на  создание условий для хранения  товаров и продуктов – газовая  среда, искусственное охлаждение, активная вентиляция и т.п.

11 расходы на рекламу.  Определение «рекламы» содержится  в Федеральном законе от 13 марта  2006 г. № 38-ФЗ «О рекламе». Согласно  статье 3 этого закона «реклама  – это информация, распространенная  любым способом, в любой форме  и с использованием любых средств,  адресованная неопределенному кругу  лиц и направленная на привлечение  внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание  интереса к нему и его продвижение  на рынке».

11.1 на оформление  витрин, выставок, выставок-продаж, комнат  образцов товаров;

11.2 на разработку  и печатание рекламных изданий  (иллюстрированных прейскурантов,  каталогов, брошюр, альбомов , проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т.п.).

12 потери товаров  и технологические отходы.

13 расходы на тару:

13.1 расходы на  ремонт тары (в том числе тары-оборудования);

13.2 расходы на  перевозку, погрузку и выгрузку  порожней тары при возврате  ее поставщикам или отправке  тарособирающим организациям и тароремонтным предприятиям;

13.3 амортизация тары-оборудования;

13.4 амортизация многооборотной  тары, возмещаемая поставщику в  соответствии с условиями договора  поставки;

13.5 расходы, связанные  с ремонтом и естественным  износом тары-оборудования в части,  возмещенной поставщикам (владельцам  тары-оборудования);

13.6 стоимость тары, списанной из-за естественного  износа;

13.7 расходы на  очистку и обработку (дезинфекцию)  тары;

13.8 разница в ценах  между приемными (при оприходовании тары под товаром) и сдаточными (при возврате порожней тары);

13.9 другие расходы  на тару.

14 прочие расходы .

В организациях, осуществляющих производственную деятельность, это  расходы:

1. расходы на тару  и упаковку изделий на складах  готовой продукции (стоимость  услуг своих вспомогательных  цехов, занятых изготовлением  тары и упаковки, стоимость тары, приобретенной на стороне, оплата  затаривания и упаковки изделий  сторонними организациями);

2. расходы на транспортировку  продукции (расходы по доставке  продукции на станцию или пристань  отправления, погрузку в вагоны, суда и автомобили, оплата услуг  специализированных транспортно-экспедиционных  контор);

3. комиссионные сборы  (отчисления), уплачиваемые сбытовым  и другим посредническим организациям;

4. по содержанию  помещений для хранения продукции  в местах ее продажи; 

5. на рекламу; 

6. на представительские  расходы; 

7. другие аналогичные  по назначению расходы. 

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, это расходы:

1. на перевозку  товаров; 

2. на оплату труда; 

3. на аренду;

4. на содержание  зданий, сооружений, помещений и  инвентаря; 

5. по хранению  и подработке товаров; 

6. на рекламу; 

7. на представительские  расходы; 

8. прочие расходы  по сбыту (расходы по хранению, подработке, подсортировке и т.п.).

Таким образом, расходы  на продажу – это есть затраты, связанные с реализацией продукции (товаров, работ, услуг). Для производственных предприятий эти затраты называются коммерческими, а для предприятий  торговой деятельности – издержками обращения. Во всех организациях затраты  группируются по статьям типовой  номенклатуры. Состав расходов на продажу  в производственных и торговых организациях различны, в зависимости от специфики  и направления деятельности каждой конкретной организации. Вопрос о построении в бухгалтерском учете номенклатуры затрат находится всецело в компетенции  руководителей предприятия. Организация  может выбрать любой вариант  учета расходов на продажу, закрепив свой выбор в приказе об учетной  политике. 

3. Синтетический  учет расходов на продажу

Бухгалтерский учет расходов на продажу в организации  торговли должен обеспечить своевременное, полное и достоверное отражение  фактических расходов, а также  контроль за исполнением материальных, трудовых и финансовых ресурсов. Учет затрат в организациях осуществляется в соответствии с двумя основными нормативными документами: ПБУ 10/99 «Расходы организации» и Методическими рекомендациями. "Расходы на продажу" - традиционное название счета 44 "Издержки обращения", который применялся только в торговле. Новое название носит явно двусмысленный характер. Его прямое прочтение - расходы, связанные с продажей товаров. Особым в характеристике счета 44 "Расходы на продажу" является указание, что на нем обобщаются расходы, связанные с продажей не только продукции и товаров, но и работ и услуг. Различные комментаторы его относят к счетам: операционным. Счет 44 "Расходы на продажу" предназначен для обобщения информации о расходах, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг.

В организациях, осуществляющих промышленную и иную производственную деятельность, на счете 44 "Расходы  на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы: на затаривание и упаковку изделий  на складах готовой продукции; по доставке продукции на станцию (пристань) отправления, погрузке в вагоны, суда, автомобили и другие транспортные средства; комиссионные сборы (отчисления), уплачиваемые сбытовым и другим посредническим организациям; по содержанию помещений для хранения продукции в местах ее продажи и оплате труда продавцов в организациях, занятых сельскохозяйственным производством; на рекламу; на представительские расходы; другие аналогичные по назначению расходы.

В организациях, осуществляющих торговую деятельность, на счете 44 "Расходы  на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы (издержки обращения): на перевозку товаров; на оплату труда; на аренду; на содержание зданий, сооружений, помещений и  инвентаря; по хранению и подработке товаров; на рекламу; на представительские  расходы; другие аналогичные по назначению расходы. В организациях, заготавливающих и перерабатывающих сельскохозяйственную продукцию (свеклу, молоко, шерсть, хлопок, кожевенное сырье, лен, скот, птицу и др.), на счете 44 "Расходы на продажу" могут быть отражены, в частности, следующие расходы: операционные расходы; общезаготовительные расходы; на содержание заготовительных и приемных пунктов; на содержание скота и птицы на базах и в приемных пунктах. По дебету счета 44 "Расходы на продажу" накапливаются суммы произведенных организацией расходов, связанных с продажей продукции, товаров, работ и услуг. Эти суммы списываются полностью или частично в дебет счета 90 "Продажи". При частичном списании подлежат распределению: